III SA/Wa 534/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2015 r. sprawy ze skargi E. T. i W. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na 2014 r. oddala skargę Prezydent W. decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. ustalił E. T. i W. T. - dalej "Skarżący" podatek od nieruchomości na 2014 rok od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] w wysokości 113 zł. Organ I instancji wydał ww. decyzję na podstawie art. 207 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p." i art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r, nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej "u.p.o.l" oraz uchwały z dnia 7 listopada 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2014 (Dz. U. Woj. Maz. z 2013 r, poz. 12260). W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, iż ustalenia podatku od nieruchomości dokonano na podstawie będących w posiadaniu organu podatkowego dokumentów oraz danych z ewidencji gruntów. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący podnieśli, że do decyzji nie dołączono kopii upoważnienia Prezydenta do wydania decyzji, błędnie została wyliczona wysokość podatku, ponieważ zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych przedmiotem opodatkowania jest powierzchnia gruntu a nie udział w nieruchomości a decyzję wydano w oparciu o art. 3 ust.1 pkt 3 u.p.o.l., który stanowi, że podatnikami są użytkownicy wieczyści, a zatem osoby które nie są prawnie właścicielami gruntów. Zdaniem Skarżących występuje w tym przypadku zasada podwójnego opodatkowania tego samego przedmiotu, co kłóci się z zasadami demokratycznego państwa prawnego i sprawiedliwości społecznej. W ocenie Skarżących zostały również naruszone art. 122, 187 § 1 i 210 § 1 i 4 O.p. Wynikiem powyższego a także braku np. informacji w zakresie kwestii podstawy upoważnienia do wydania decyzji podatkowej jest naruszenie art. 121 O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że stawki do wyliczenia podatku przyjęto zgodnie z uchwałą nr LXX/1830/2013 z dnia 7 listopada 2013 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2014 r. (Dz. Urz. Woj. Mazowieckiego z 26.11.2012 poz 12260). Organ odwoławczy wskazał, że podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.o.l., stanowi dla gruntów - powierzchnia, dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Jednocześnie art. 5 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Zgodnie z danymi zawartymi w wypisie z ewidencji gruntów i budynków Skarżący są współużytkownikami wieczystymi nieruchomości położonej przy ul. [...] w W. oraz właścicielami lokalu mieszkalnego nr [...] położonego przy ul. [...] . Odnosząc się do wątpliwości w sprawie dotyczącego "gruntów pozostałych" organ odwoławczy wyjaśnił, że podatnikom przypada w udziale 7927/743489 części prawo użytkowania wieczystego działki o pow. 11 061 m². Stąd naliczony został podatek w pozycji "grunty pozostałe" za 117,93 m² w wysokości 54,25 zł. Jednocześnie zauważył, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 3 użytkownik wieczysty podlega obowiązkowi podatkowemu. Również brak dołączonego do zaskarżonej decyzji pełnomocnictwa udzielonego przez Prezydenta W. do wydawania decyzji, nie stanowi wady decyzji. Pismem z dnia 16 stycznia 2015 r. Skarżący wnieśli skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie art. 122, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p.", a także art. 210 § 1 i 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia prawnego i faktycznego, co wskazuje, iż nie dokonano wszelkich ustaleń w tym zakresie, nie zebrano pełnego materiału dowodowego dotyczącego chociażby powierzchni gruntu podlegającej opodatkowaniu. Skarżący stwierdzili, że wynikiem powyższych naruszeń a także braku informacji w zakresie kwestii podstawy upoważnienia do wydania decyzji podatkowej jest naruszenia art. 121 O.p. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. , podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości na 2014 r. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że zasadniczą kwestią sporu między stronami było ustalenie czy w badanym roku podatkowym, w świetle przepisów ustawy podatkowej Skarżący byli podatnikami podatku od nieruchomości będąc jednocześnie wieczystymi użytkownikami przedmiotowych gruntów. Jak wynika z niekwestionowanych przez Skarżących ustaleń organów podatkowych Skarżący na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] grudnia 2008 r. Rep. A Nr [...] nabyli stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny nr [...] , z własnością którego związany jest udział w użytkowaniu wieczystym gruntu (7927/743489 części), zaś powierzchnia gruntu na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek wynosi 11.061 m². Zgodnie z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Skarżącym przysługuje udział w gruncie w wysokości 117,93 m², stąd naliczono podatek za "grunty pozostałe" w wysokości w wysokości 54,25 zł. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 tej u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 1) oraz użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3). Stosownie do art. 6 ust. 4 ustawy podatkowej obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jak wskazuje się w literaturze użytkowanie wieczyste jest uregulowane w art. 232 i nast. KC. Grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położne w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym. Przedmiotem użytkowania wieczystego może być tylko grunt, przez co nie są nim objęte budynki i budowle. Budynki i budowle wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie stanowią jego własność. Płaci on od nich podatek jako ich właściciel. Użytkownik wieczysty jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tego gruntu na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3, a od budynków i budowli - jako ich właściciel - na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Te różne podstawy prawne opodatkowania użytkownika wieczystego w praktyce nie mają istotnego znaczenia, ponieważ nie rzutują na wysokość płaconego podatku ani też tryb jego opłacania. Jedynie na etapie wymiaru zobowiązania z tego tytułu osobom fizycznym w podstawie prawnej decyzji należy wykazać te dwa przepisy (L. Etel, Opłaty lokalne. Komentarz [w:] Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Wyd. 2, Warszawa 2005). Skoro udział w prawie wieczystego użytkowania Skarżących został ujawniony w odpowiedniej ewidencji gruntów i budynków i wpisy te istniały w 2014 r., to wobec treści art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. są oni podatnikiem podatku od nieruchomości. Odnosząc się zaś do stanowiska Skarżących, iż obowiązek uiszczania opłaty z tytułu użytkowania wieczystego wyłącza obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości Sąd podkreśla, iż za podstawę ustalenia kwestionowanego podatku od nieruchomości gruntowej organy prawidłowo przyjęły art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wskazany obowiązek wynika z przepisów rangi ustawowej, a zatem został ustanowiony zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Argumentacja Skarżących sprowadzająca się do zrównania obu instytucji i wykluczającego się charakteru obu należności, jest niezasadna, bowiem podatek od nieruchomości powstaje i jest niezależny od opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Ustawową zasadą jest odpłatność użytkowania wieczystego, co wynika z ogólnej zasady wyrażonej w art. 238 KC oraz przepisów szczegółowych - art. 71-81 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2014 r., poz. 518) - dalej "ustawa o gospodarce nieruchomościami", a wyjątki od tej zasady muszą mieć podstawę ustawową. Wynika to z faktu, iż użytkowanie wieczyste, jest prawem na rzeczy cudzej (art. 232 i 233 KC). Skarżący nie są właścicielami nieruchomości stanowiącej przedmiot przysługującego im użytkowania wieczystego, a grunt, co nie powinno budzić wątpliwości, jest własnością Skarbu Państwa. Konieczność uiszczenia opłaty rocznej wynika właśnie z tego, iż umowa o ustanowienie użytkowania wieczystego jest umową o charakterze wzajemnym (z jednej strony właściciel udostępnia swoją nieruchomość drugiemu podmiotowi, a z drugiej - użytkownik wieczysty, jako posiadacz zależny w rozumieniu art. 336 KC in fine w zamian za udostępnienie gruntu stanowiącego własność publiczną uiszcza na rzecz właściciela opłatę). Zrównanie opłaty o charakterze cywilnym stanowiącej świadczenie wzajemne Skarżących z podatkiem (ze swej natury mającego charakter jednostronny i nieekwiwalentny) jest zatem nieporozumieniem. Zwolnienie podatkowe wynikające wyłącznie z faktu istnienia zobowiązania cywilnoprawnego, stanowiłoby naruszenie zasady równości i powszechności opodatkowania i było nieuzasadnionym przepisami prawa uprzywilejowaniem podatnika, a w konsekwencji - naruszeniem zasady sprawiedliwości podatkowej. Fakt pobierania podatku i opłaty z tytułu użytkowania przez dwa niezależne organy jest związany z odrębnością obu instytucji i wynika z przepisów prawa to jest z treści art. 1c u.p.o.l. (przewidującego właściwość organu podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości) oraz np. art. 4 pkt 9 ustawy o gospodarce nieruchomościami (przewidującego właściwość starosty jako organu wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa). Skoro zatem uiszczanie opłat z tytułu użytkowania wieczystego, stanowiącego trwałą formę udostępniania gruntu państwowego Skarżącym, pozostaje bez wpływu na istnienie wynikającego z przepisów ustawy obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, zarzuty skargi należało uznać za niezasadne. W ocenie Sądu, niezrozumiały jest również zarzut, iż do podstawy obliczenia wysokości podatku przyjęto w przypadku gruntu wielkość udziału w nieruchomości mimo, że przedmiotem opodatkowania zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l. nie jest udział w nieruchomości ale powierzchnia gruntu. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy zauważyć, iż na żadnym etapie postępowania podatkowego Skarżący nie kwestionowali ani powierzchni ani przedmiotu opodatkowania. Z decyzji organu odwoławczego wynika, że wysokość podatku od nieruchomości na rok 2014 ustalona decyzją organu pierwszej instancji z dnia [...] stycznia 2014 r. za nieruchomość jest prawidłowa i organ ten przedstawił sposób wyliczenia kwoty podatku. Odnosząc się zaś do podnoszonego w skardze zarzutu wydania decyzji bez załączenia kopii upoważnienia Prezydenta Miasta a także bez wskazania w decyzji żadnej informacji odnośnie daty upoważnienia, wskazać należy, że decyzja z dnia [...] lutego 2014 r. została podpisana przez Kierownika Referatu Podatków i Opłat Lokalnych A. F. , która posiada upoważnienie organu podatkowego z dnia 28 stycznia 2010 r. do prowadzenia postępowań podatkowych, wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń oraz dokonywania czynności sprawdzających, w zakresie m.in. podatku od nieruchomości (kopia potwierdzona za zgodność z oryginałem znajduje się w aktach sprawy). Działanie z upoważnienia Prezydenta Miasta W. znalazło odzwierciedlenie w podpisie decyzji. Wskazać należy, że z treści art. 143 §1 O.p. wynika uprawnienie organu podatkowego do upoważnienia pracownika urzędu do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Udzielenie upoważnienia zgodnie z art. 143 § 1 O.p. jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, w związku z tym przepis ten nie musi być powoływany w podstawie prawnej decyzji, co więcej upoważnienie takie nie musi się znajdować również w aktach postępowania. Takie stanowisko zajął WSA w Bydgoszczy w wyroku z 1 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 205/10, które tutejszy Sąd podziela. Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. decyzja powinna zawierać podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Podpisanie decyzji administracyjnej bez podania imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, z którego wynikałoby upoważnienie do jej wydania, przesądza o istotnej wadzie decyzji (wyrok NSA z dnia 13 marca 1985 r., SA/Wr 837/84, OSPiKA 1988, z. 5, poz. 123). W niniejszej sprawie decyzja z dnia [...] stycznia 2014 r. zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wobec powyższego w ocenie Sądu niepowołanie w decyzji upoważnienia nie stanowi wady powodującej jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Mając powyższe na uwadze Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia prawa w sposób, który powodowałby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.