III SA/Wa 582/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi D. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/WA 582/04 U Z A S A D N I E N I E Wnioskiem z dnia [...] lipca 2003 r. skarżący zwrócił się do urzędu skarbowego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu podatku pobranego przez Wojskową Agencję Mieszkaniową od wypłacanego świadczenia finansowego na pokrycie kosztów lokalu mieszkalnego. Decyzją z dnia [...] listopada 2003 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego za okres od stycznia do września 2003 r. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 49 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm./ - dalej : updof, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. wolne od podatku dochodowego są kwoty wypłacone osobom wymienionym w art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej /Dz.U. Nr 86, poz. 433, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 6, poz. 31, Nr 80, poz. 506 i Nr 106, poz. 678, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 1999 r. Nr 86, poz. 964 i Nr 93, poz. 1063 oraz z 2000 r. Nr 6, poz. 70/ z tytułu świadczenia finansowego na pokrycie kosztów najmu lokalu mieszkalnego, do wysokości nieprzekraczającej kwoty 2.280 zł. Ze względu na niejednoznacznie brzmiący przepis art. 21 ust. 1 pkt 49 lit. b) updof organ przyjął, że kwota 2.280 zł oznacza limit roczny. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w okresie od stycznia do września 2003 r. Wojskowa Agencja Mieszkaniowa (dalej : WAM) Oddział Terenowy Nr [...] w W. przyznała skarżącemu świadczenie finansowe z tytułu pokrycia kosztów najmu lokalu mieszkalnego w łącznej kwocie [...] zł. Po pomniejszeniu powyższej kwoty o kwotę dochodu wolnego od podatku (2.280,00 zł) , tj. od kwoty [...] zł ([...] – 2.280,00) płatnik pobrał i odprowadził na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 6 updof zaliczkę na podatek w wysokości 19 %. Zdaniem organu odwoławczego brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty na podstawie art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm./ – dalej : ord. pod., z uwagi na to, że zarówno kwota dochodu, z uwzględnieniem zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 49 lit. b) updof przyjęta przez płatnika do opodatkowania, jak i kwota pobranych zaliczek, są prawidłowe. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz zasądzenie kosztów postępowania. Rozstrzygnięciu organu podatkowego II instancji zarzucił naruszenie art. 121 § 2 oraz art. 210 § 1 ust. 6 ord.pod., błędną interpretację przepisu art. 21 ust. 1 pkt 49 lit. b) updof oraz brak wskazania podstawy prawnej pobrania przez płatnika w jednym miesiącu zaliczki na podatek za okres od stycznia do września 2003 r. Zarzucając organowi odwoławczemu niekompletność uzasadnienia prawnego decyzji strona wskazała na brak wyjaśnienia przesłanek, którymi organ kierował się przy interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 49 lit. b) updof, uznając, że w powołany przepis stanowi o limicie rocznym, a nie o limicie miesięcznym. Wywodzi,ze niejednoznaczność tekstu przepisu powołanego artykułu sprawia, że należałoby przy interpretacji tego przepisu zastosować wszystkie rodzaje wykładni, w tym wykładnię celowościowo-systemową. Podstawę takiej wykładni, zdaniem strony, stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 112 lit. b) updof, na mocy którego ustawodawca zwolnił od podatku wartość świadczeń ponoszonych przez pracownika z tytułu bezpłatnego zakwaterowania, jeżeli obowiązek ponoszenia tego świadczenia przez pracodawcę wynika wprost z przepisów innych ustaw, do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł. W przekonaniu strony treść art. 21 ust.1 pkt 112 nie wskazuje na to, że przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 49 można mówić o limicie rocznym. Strona podniosła także, że stosownie do art. 36 ust. 6 updof oddział WAM może pobrać w danym miesiącu zaliczkę tylko w wysokości 19 % osiągniętego w tym miesiącu przychodu. Jeżeli WAM nie pobrała w miesiącach poprzednich zaliczki, to uzyskanie od żołnierza środków pieniężnych na pokrycie zaliczek za miesiące poprzednie może zostać dokonane w warunkach przewidzianych dla instytucji bezpodstawnego wzbogacenia. W tym przypadku oddział WAM jako płatnik podatku nie dopełnił, w przekonaniu strony, swoich obowiązków i na mocy przepisów Ordynacji podatkowej ponosi z tego tytułu odpowiedzialność. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznając zarzuty przedstawione przez stronę za bezzasadne podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U.Nr 153,poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 tej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a lub c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Sąd uznał za uprawnione zarzuty skargi . Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera uzasadnienia prawnego rozstrzygnięcia, co, jak podkreśla podatnik, pozbawia stronę możliwości obrony jej interesów . W szczególności nie stanowi uzasadnienia stanowiska organów podatkowych w rozpoznawanej sprawie stwierdzenie w zaskarżonej decyzji ,że " ze względu na brak jednoznacznego określenia należy przyjąć, że kwota 2 2880 zł. oznacza limit roczny", zostało ono zresztą odpowiednio skomentowane przez skarżącego. Ponadto nie ustosunkowano się w ogóle do podnoszonego przez skarżącego w toku postępowania zarzutu dotyczącego jednorazowego potrącenia zaliczki na podatek dochodowy we wrześniu ,od wypłat świadczeń dokonywanych w okresie od stycznia do , co jego zdaniem stanowi naruszenie przepisów i uzasadnia wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Sąd podziela stanowisko skarżącego ,że wyjaśnienie powyższej kwestii ma istotne znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W orzecznictwie i piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, że stosownie do art. 210 § 4, uzasadnienie prawne decyzji podatkowej polega na wyjaśnieniu podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa i powinno zawierać objaśnienie wykładni zastosowanych przepisów prawnych, znaczenia poszczególnych słów i pojęć użytych w tych przepisach. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 listopada 2000r. (II SA/Lu 629/00, OSP 2002, nr 10, poz. 136) wskazał, że staranność przekazywania adresatowi decyzji "argumentów wykorzystanych przy formułowaniu decyzji jest istotnym elementem funkcji perswazyjnej uzasadnienia". Wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, i tym samym argumentów interpretacyjnych przytoczonych przez organ administracji publicznej winno być dokonane w sposób czytelny, nie tylko dla organu odwoławczego sądu, ale również dla strony postępowania jako bezpośredniego adresata decyzji. Według oceny Sądu w rozpoznawanej sprawie naruszono powołany przepis postępowania gdyż uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia określonych w nim prawnych wymogów, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz uniemożliwia Sądowi merytoryczną ocenę rozstrzygnięcia. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy w zw. z art. 152 i art. 200 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.