III SA/Wa 582/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2012 r. sprawy ze skargi "P. " sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za listopad 2006 r. oddala skargę Jak wynika z akt sprawy w dniu 29 maja 2007 r. upoważnieni pracownicy Urzędu Celnego w C. sprawdzili dokumenty WZ, dotyczące wydania ze składu podatkowego, prowadzonego przez Skarżącą - "P." sp. z o.o. z siedzibą w P., wyrobów akcyzowych zharmonizowanych: oleju silnikowego Superol CC 30 EKO, oleju silnikowego Superol CB 30 EKO, oleju maszynowego L - AN 46 EKO, oleju hydraulicznego L - HL 68 EKO, oleju hydraulicznego L - HL 46 EKO, oleju silnikowego Lux - 10 EKO. W odniesieniu do ww. wyrobów akcyzowych w dniu 21 listopada 2006 r. upoważnieni pracownicy Urzędu Celnego w C. dokonali pobrania i zabezpieczyli próbki tych wyrobów, z których to czynności zostały sporządzone protokoły o stosownych numerach. W wyniku przeprowadzonej w 2007 r. kontroli stwierdzono, iż ostatni termin wyprowadzenia ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych: oleju silnikowego Superol CC 30 EKO, oleju silnikowego Superol CB 30 EKO, oleju maszynowego L - AN 46 EKO, oleju hydraulicznego L - HL 68 EKO, oleju hydraulicznego L - HL 46 EKO przed dniem pobrania próbek nastąpił 17 listopada 2006 r. (WZ Nr 165/11/06). Z kolei ostatni termin wyprowadzenia ze składu podatkowego wyrobu akcyzowego zharmonizowanego - oleju silnikowego Lux - 10 EKO nastąpił 10 listopada 2006 r. (WZ nr 164/11/06). Postanowieniem z [...] lutego 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec Skarżącej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego za listopad 2006r. Uwzględniając ustalenia dokonane w postępowaniu kontrolnym (zawarte w protokole z czynności kontrolnych z 29 maja 2007r.) Naczelnik Urzędu Celnego w C. decyzją z [...] maja 2011 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za listopad 2006 r. w wysokości 23.215 zł. Podstawę prawną określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym stanowiły przepisy art. 2 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 6 ust. 1 i ust. 3, art. 28 ust. 1 pkt 2, art. 10 ust. 2, art. 62 ust. 1 pkt 1, art. 64, art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) - dalej "u.p.a", a także § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 ze zm.) – dalej “rozporządzenie z 22 kwietnia 2004 r." oraz § 13 ust. 1 pkt 7 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm) – dalej “rozporządzenie z 26 kwietnia 2004r.". W odwołaniu od ww. decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie. Zarzuciła naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm ) – dalej “O.p.". W uzasadnieniu zakwestionowała sposób poboru próbek olejów smarowych dokonany przez pracowników szczególnego nadzoru podatkowego. W ocenie Skarżącej pobranie próbek było niezgodne z normą PN-EN ISO 3170: 2006 ciekłe przetwory naftowe - ręczne pobieranie próbek. Skarżąca wskazała, że w sporządzonej przez organ podatkowy dokumentacji poboru próbek nie ma żadnej adnotacji o sposobie poboru, użytych przyrządach czy zastosowanej normie. Ponadto podniosła, że organ podatkowy nie przeprowadził żadnych dodatkowych ustaleń co do prawidłowości poboru próbek, oparł się tylko o niekompletną dokumentację, wymieniając nieistniejące nieprawidłowości w protokole z czynności kontrolnych jako podstawę wszczęcia postępowania. W ocenie Skarżącej przedmiotem sporu jest ustalenie, czy kwestionowane towary zawierają w swoim składzie mniej niż 70% olejów ropy naftowej, co ma wpływ na ich klasyfikację do pozycji HS 2710 (PKWiU 23.20) lub pozycji HS 3403 (PKWiU 24.66). Zdaniem Skarżącej produkowane przez nią wyroby spełniały wymogi klasyfikacji do pozycji HS 3403. Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] grudnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną. Organ, na podstawie dokumentacji prowadzonej przez Skarżącą (ewidencja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych wydanych ze składu podatkowego, dokumenty WZ) oraz deklaracji dla podatku akcyzowego AKC-3 za listopad 2006 r. - wraz z informacją o podatku akcyzowym od paliw silnikowych AKC-3/D wskazał, że w listopadzie 2006r. wyprowadzono ze składu podatkowego Skarżącej, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, oleje smarowe w ilości: 204 litry oraz preparaty smarowe w ilości 116.327 litrów. W informacji o podatku akcyzowym od paliw silnikowych AKC- 3/D Skarżąca wykazała 204 litry olejów smarowych (PKWiU 23.20.18.) oraz kwotę podatku akcyzowego: 181 zł. Ponadto wykazała 116.327 litrów preparatów smarowych (PKWiU 24.66.31-57) z zerową stawką podatku. Organ wskazał również, iż z ewidencji wyrobów akcyzowych zharmonizowanych wyprodukowanych w składzie podatkowym wynikało, że 22 listopada 2006 r. wyprodukowano łącznie 180 kg/204 I. oleju smarowego L-DAB 68 klasyfikowanego do: PKWiU 23.20.18. Z ewidencji wyrobów akcyzowych zharmonizowanych wydanych ze składu podatkowego wynikało, iż 23 listopada 2006 r. Skarżąca dokonała sprzedaży 180kg/204l oleju smarowego L-DAB 68 klasyfikowanego do: PKWiU 23.20.18 PKP CARGO. Powołując się na § 2 ust. 1 rozporządzenia z 22 kwietnia 2004 r. i załączniki nr 1 do tego rozporządzenia oraz § 13 ust. 1 pkt 7 lit. a) rozporządzenia z 26 kwietnia 2004 r. organ wyjaśnił, iż sprzedaż oraz wyprowadzenie poza skład podatkowy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy olejów smarowych (PKWiU 23.20.18) w okresie rozliczeniowym listopad 2006 r. podlega opodatkowaniu akcyzą wg stawki 885,00 zł/1000 litrów. Mając na względzie zawartość estrów metylowych w badanych próbkach wyrobów akcyzowych stwierdził, że wyprowadzone ze składu podatkowego partie oleju (silnikowego Superol CC 30 EKO, silnikowego Superol CB 30 EKO, hydraulicznego L - HL 68 EKO, hydraulicznego L - HL 46 EKO, silnikowego Lux - 10 EKO), z których zostały pobrane przedmiotowe próbki, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie są preparatami smarowymi o symbolu PKWiU 24.66.31-57 (za które - zgodnie z poz. 9 zał. nr 2 do u.p.a. - uznaje się wyroby o zawartości olejów z ropy naftowej w masie mniejszej niż 70%), ale wyrobami, które należy sklasyfikować do grupy produktów rafinacji ropy naftowej o symbolu 23.20 (do której - zgodnie z poz. 4 zał. nr 2 do u.p.a. - zalicza się m.in. oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów). Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w zakresie prawidłowości ustaleń faktycznych, w szczególności przez błędne ustalenie, iż dokonano nieprawidłowej klasyfikacji wyrobów akcyzowych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w rozpatrywanej sprawie organ I instancji zebrał materiał dowodowy potwierdzający zasadność podjętego rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż podstawą wszczęcia postępowania podatkowego, a następnie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym był protokół z czynności kontrolnych z 9 maja 2007 r., dotyczący próby ustalenia daty i ilości wyprowadzonych ze składu podatkowego wyrobów, których próbki pobrano 21 listopada 2006 r. Wskazał, iż stwierdzone w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych nieprawidłowości w przedmiocie klasyfikacji wyrobów akcyzowych zharmonizowanych dotyczyły: oleju silnikowego Superol CC 30 EKO, oleju silnikowego Superol CB 30 EKO, oleju maszynowego L - AN 46 EKO, oleju hydraulicznego L - HL 68 EKO, oleju hydraulicznego L - HL 46 EKO, oleju silnikowego Lux - 10 EKO. Pobrane próbki ww. wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zostały przekazane do Laboratorium Celnego Izby Celnej w B.. W ocenie organu II instancji, badanie pobranych próbek pozwoliło na ustalenie, że w przedmiotowej sprawie wyroby wyprowadzone ze składu podatkowego są wyrobami akcyzowymi, które należy zaklasyfikować do grupy produktów rafinacji ropy naftowej o kodzie HS 2320. W wyniku przeprowadzonych w laboratorium celnym analiz (sprawozdania z badań) w widmie przekazanych próbek stwierdzono obecność intensywnych pasm pochodzących od grup metylowych i metylenowych (CH3 i CH2), charakterystycznych dla węglowodorów nasyconych oraz pasma pochodzące od związków o strukturze karbonowej (C=0, C-O). Badane próbki stanowią zatem mieszaninę frakcji naftowej oraz oleju roślinnego. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, iż przeprowadzone postępowanie odwoławcze potwierdziło prawidłowość rozstrzygnięcia podjętego przez Naczelnika Urzędu Celnego. Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się ze stwierdzeniem Skarżącej, że pobranie próbek było niezgodne z normą PN-EN ISO 3170 ciekłe przetwory naftowe - ręczne pobieranie próbek. Wskazał, że z protokołu przesłuchania świadka M. M. (pracownika Służby Celnej) wynika, iż pobór przedmiotowych próbek odbył się zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. na podstawie art. 6c ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2004 r. Nr 156, poz. 1641). Wyjaśnił również, iż zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami przez funkcjonariusza celnego J. L. pobór próbek został dokonany na podstawie rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 marca 2004 r. w sprawie sposobu pobierania próbek (Dz. U. Nr 64, poz. 595) oraz na podstawie przepisów § 54 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego (Dz. U. Nr 65, poz. 598, ze zm.). Ponadto wskazał, iż z zeznań świadka uczestniczącego przy poborze próbek – M. M. wynikało, iż pobór odbył się zgodnie z obowiązującymi przepisami wg stanu na 2006r. Wyjaśnił, iż pobór próby jest dokonywany ręcznie za pomocą przyrządu do poboru prób. Pobór rozpoczyna się od góry zawartości zbiornika, czyli górnej partii cieczy, a następnie ze środkowej partii cieczy i kolejno z dolnej. Taka kolejność jest stosowana, aby dolne warstwy nie uległy zmąceniu. Próbki zlewa się do trzech pojemników i pojemniki plombuje się w celu uniemożliwienia dostępu do pobranej substancji. Dodadkowo organ podkreślił, iż Skarżąca nie zgłosiła zastrzeżeń do protokołu z czynności kontrolnych z 29 maja 2007 r. Odnosząc się do wniosku Skarżącej o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka A. B., Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż w aktach sprawy znajduje się wystarczający materiał dowodowy, który umożliwił ustalenie stanu faktycznego sprawy, na podstawie którego można było określić zobowiązanie podatkowe za listopad 2006 r. w prawidłowej wysokości. Ustosunkowując się do kwestii braku w sporządzonej przez organ podatkowy dokumentacji poboru próbek adnotacji o sposobie poboru, użytych przyrządach czy zastosowanej normie podniósł, iż pobór próbek odbył się w obecności Prezesa oraz pracownika Skarżącej, jednocześnie wskazując, iż sposób poboru próbek nie był kwestionowany przez pracowników Skarżącej na wcześniejszych etapach. W skardze na ww. decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, a także zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 120, art. 121 § 1, art. 187 i art. 191 O.p. przez nieuwzględnienie i nieprzeprowadzenie dowodów potwierdzających nieprawidłowy sposób poboru prób; - art. 122 O.p. przez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; - art. 188 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania A. B. - Prezesa Zarządu Spółki. Skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Wskazała, iż stanowiący podstawę wszczęcia postępowania protokół z czynności kontrolnych nie zawiera żadnych informacji dotyczących nieprawidłowości w przedmiocie klasyfikacji wyrobów akcyzowych. Wyjaśniła, iż niezgłoszenie zastrzeżeń do protokołu wynikało z braku tych nieprawidłowości. Kwestionując wiarygodność wyników badań i rzetelność prowadzonej dokumentacji produkcyjnej Skarżąca uznała, iż produkowane przez nią wyroby spełniały wymogi klasyfikacji do pozycji HS 3403. Zdaniem Skarżącej nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania uczestniczącego przy poborze próbek A. B., w sytuacji niezgodnego z normą ich poboru próbek, przy jednoczesnym braku odpowiednich przyrządów, stanowi naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 121, art. 122 i art. 191 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej: ,,P.p.s.a.’’ sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c P.p.s.a.). Ponadto stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Pod ocenę Sądu została przekazana sprawa dotycząca wysokości zobowiązania podatkowego Skarżącej w podatku akcyzowym za miesiąc listopad 2006 r. W obowiązującym wówczas stanie prawnym miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku akcyzowym z 23 stycznia 2004 r. oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze. Zgodnie z tymi regulacjami do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych należały produkowane i przechowywane w prowadzonym przez Skarżącą składzie podatkowym m.in. oleje silnikowe. maszynowe oraz hydrauliczne. Obrót tymi wyrobami podlegał szczególnemu nadzorowi podatkowemu sprawowanemu przez administrację celną. W ramach czynności wykonywanego nadzoru funkcjonariusze celni w listopadzie 2006 r. zabezpieczyli próbki wyrobów akcyzowych w związku z ich wydaniem ze składu podatkowego, co nastąpiło w formie protokołu podpisanego przez Skarżącą w dniu 21 listopada 2006r. W następnym roku podatkowym, w wyniku kontroli przeprowadzonej u Podatnika za okres październik-listopad 2006r. stwierdzono nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji niektórych wyrobów akcyzowych (olejów smarowych) przed ich wydaniem ze składu podatkowego, z których to czynności sporządzono protokół kontroli w dniu 29 maja 2007 r. Protokół ten został podpisany także przez Skarżącą z adnotacją, iż sposób dystrybucji olejów smarowych nie pozwala na stwierdzenie, z której konkretnie partii produkowanych wyrobów akcyzowych pochodzą pobrane próbki. Powyższe ustalenia stały się podstawą podjęcia w roku 2011 postępowania podatkowego wobec Skarżącej, zakończonego wydaniem decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy listopad 2006 w kwocie należności głównej wyższej, niż wynikało to z deklaracji złożonej za ten okres przez Spółkę. Za podstawę takiego rozstrzygnięcia organ podatkowy przyjął ustalenia wynikające z powyższych protokołów dokumentujących nieprawidłowe zaklasyfikowanie przez Skarżącą niektórych wyrobów akcyzowych wydanych ze składu podatkowego w odniesieniu do obowiązujących stawek podatku akcyzowego, co skutkowało zaniżeniem wysokości tego podatku, w kwocie wskazanej w decyzji podatkowej Urzędu Celnego w C. z dnia [...] maja 2011r. Kwestionując powyższą decyzję, jak również decyzję organu II instancji utrzymującą ją w mocy, Skarżąca w szczególności podważa wyniki pobranych w 2006r. próbek wyrobów akcyzowych, które jej zdaniem nie odzwierciedlały stanu faktycznego tj. właściwości fizycznych produkowanych olejów, gdyż czynności poboru zostały przeprowadzone w niewłaściwy (niezgodny z obowiązującymi normami) sposób, czego konsekwencją było nienależne zawyżenie kwoty podatku akcyzowego w wydanej przez organ podatkowy decyzji. Spółka zarzucając organom podatkowym dokonanie niewłaściwych ustaleń faktycznych w tej sprawie, przedstawiła jednocześnie określone wnioski dowodowe. Poddając ocenie pod względem zgodności z prawem przebieg i zakres przeprowadzonego postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie Sąd w pierwszej kolejności odniósł się do zgłoszonego wniosku dowodowego Skarżącej (pismo procesowe Pełnomocnika Spółki z dnia 25 października 2012 r. ) – o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci opinii niezależnego laboratorium badawczego I. sp. z o.o., na okoliczność błędów popełnionych przy pobieraniu próbek olejów, znaczenia jakie ma dla wyniku badania nieprawidłowe pobieranie próbek oraz nieprawidłowe ich przechowywanie, jak również dowodu z opinii biegłego w powyższym zakresie. Sąd odmówił przeprowadzenia ww. dowodów uznając, iż nie spełniają one przesłanek ustawowych, wymienionych w art. 106 § 3 P.p.s.a. Należy podkreślić, iż dowód uzupełniający w sprawie może być przeprowadzony wyłącznie z dokumentu (pod pojęciem tym rozumie się dokument urzędowy), którego to charakteru jest pozbawiona wzmiankowana opinia ekspercka. Ponadto, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 911/10, w ramach postępowania przed sądem administracyjnym przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego jest niedopuszczalne w świetle art. 106 § 3 P.p.s.a.. Ponadto należy wskazać, iż dowody uzupełniające z dokumentów przeprowadzane przez sąd administracyjny w trybie art. 106 § 3 P.p.s.a. nie służą wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy, lecz celem ich przeprowadzenia jest umożliwienie sądowi dokonania oceny, czy działania podejmowane przez organy prowadzące postępowanie administracyjne w zakresie postępowania dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy były prawidłowe i nie naruszały przepisów prawa. W dalszej kolejności Sąd rozpatrzył zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego poprzez nieuwzględnienie oraz nieprzeprowadzenie przez organy podatkowe dowodów potwierdzających nieprawidłowości dokonanych czynności pobrania i zabezpieczenia próbek wyrobów akcyzowych, a tym samym niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Odnosząc się do przedstawionej w tym zakresie argumentacji Skarżącej trzeba podkreślić fakt, iż sposób poboru próbek nie był kwestionowany przez Spółkę na etapie dokonywania tej czynności, jak również w postępowaniu kontrolnym, co jednoznacznie potwierdzają protokoły znajdujące się w aktach sprawy. Protokoły te mają rangę dokumentu urzędowego i wywołują określone skutki prawne w postaci domniemania prawdziwości zawartych w nich ustaleń w zgodności ze stanem rzeczywistym. Spółka nie zgłosiła w tym przedmiocie zastrzeżeń we właściwym czasie oraz trybie, mając świadomość, że protokół kontroli w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości odnośnie klasyfikacji niektórych wyrobów akcyzowych (olejów smarowych), opierał się bezpośrednio do wynikach pobranych wcześniej próbek tych wyrobów. Istotne znaczenia dla oceny tej sprawy miało także przeprowadzone na polecenie organu odwoławczego postępowanie wyjaśniające w trybie art. 229 O.p., w celu dokładnego zbadania jej stanu faktycznego, w ramach którego przesłuchano dodatkowych świadków, w tym funkcjonariuszy celnych dokonujących poboru próbek. W wyniku tych działań nie stwierdzono naruszenia obowiązujących w ówczesnym stanie prawnym przepisów o podatku akcyzowym. Powyższe świadczy o właściwej reakcji organów podatkowych w dążeniu do ustalenia prawdy obiektywnej w przedmiotowej sprawie i realizowaniu w praktyce zasad, którymi zgodnie z przepisami O.p. organy te mają obowiązek się kierować. Zarzutu ich naruszenia trudno dopatrywać się także pod względem zakresu przeprowadzonego postępowania dowodowego, w tym rodzaju i ilości zebranych dowodów oraz oceny ich znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że taką okoliczność stanowi nieprzesłuchanie w charakterze świadka Prezesa Zarządu Skarżącej Spółki, który miał możliwość odnieść się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym do podpisanego przez siebie protokołu z poboru próbek oraz z kontroli podatkowej. Z akt sprawy wynika, iż Strona miała zapewniony czynny udział w ramach prowadzonego postępowania podatkowego oraz dostęp do wszystkich materiałów zebranych w tej sprawie i mogła wypowiadać się na każdym jej etapie. To, że organ wywodzi na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów inne skutki prawne niż Skarżąca, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, nie oznacza, że w postępowaniu podatkowym nastąpiło naruszenie art.188, jak również art. 191 O.p. Należy podkreślić, iż organ podatkowy nie jest zobowiązany do zgromadzenia wszystkich możliwych dowodów, lecz tylko niezbędnych oraz istotnych dla wyjaśnienia sprawy, gdyż muszą istnieć określone ramy zakresu postępowania dowodowego, pozwalające na praktyczne jego przeprowadzenie i umożliwiające jego zakończenie w racjonalnych ramach czasowych. Dlatego też organ podatkowy rozpatrując wnioski dowodowe składane przez stronę postępowania musi zachować swój własny osąd, w kwestii niezbędnego, określonego rzeczowymi i obiektywnie uzasadnionymi potrzebami, zakresu postępowania dowodowego i nie w każdym przypadku, a tak też było w niniejszej sprawie, odmowa uwzględnienia wniosków dowodowych strony powinna być uważana za naruszenie przepisów dotyczących postępowania dowodowego i realizowania powinności z zakresu należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W tym przypadku organ, na podstawie zabranego materiału dowodowego, w sposób przekonujący dla Sądu uzasadnił, czym (jakimi faktami i zdarzeniami) kierował się oraz którym dowodom dał wiarę, a którym nie, oraz w jakim zakresie miały one wpływ na podjęte w tej sprawie rozstrzygnięcie, Działając w myśl art. 124 O.p. odniósł się także do wszystkich wniosków i argumentów przedstawionych przez Spółkę. Jednocześnie Skarżąca nie podniosła żadnej nowej (nieznanej) okoliczności dla wyjaśnienia sprawy, a kwestionowany przez nią sposób postępowania organu podatkowego w zakresie poboru próbek wyrobów akcyzowych został na jej wniosek zweryfikowany w ramach uzupełniającego postępowania wyjaśniającego. Dokonując oceny postępowania organów administracji w niniejszej sprawie pod względem zgodności z prawem, Sąd dopatrzył się jednak uchybień w zakresie terminu podjęcia z urzędu postępowania podatkowego, które nastąpiło dopiero przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, mimo stwierdzonych już w roku 2007 nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego przez Skarżącą. Takie działanie, chociaż mieszczące się w dozwolonych przez prawo granicach, należało uznać za naganne, z uwagi na naruszenie wyrażonej w art. 125 O.p. zasady sprawności działania i szybkości postępowania w sprawach podatkowych. Uchybienie to nie miało jednak istotnego wpływu na dokonane rozstrzygnięcie co do meritum sprawy podatkowej. Konkludując, Sąd nie stwierdziwszy w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, które powodowałyby konieczność jej uchylenia w całości lub w części, oraz innych przesłanek określonych w art. 145 § 1 P.p.s.a., na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.