III SA/Wa 641/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... grudnia 2005 r. nr ... w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z ... września 2000 r. ..., 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia ... lipca 2005 r. P. Sp. z o.o. z/s w W. zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o udzielenie informacji czy opisana w treści pisma usługa, jest usługą telekomunikacyjną w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej powoływana jako "ustawa o VAT" oraz czy usługobiorcą opisanej usługi jest podmiot wskazany w treści pisma. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. pismem z dnia ... września 2005 r. wezwał stronę do usunięcia w terminie 7 dni braków pisma z dnia ... lipca 2005 r. poprzez uzupełnienie przedstawionego w nim stanu faktycznego polegające na przedstawieniu klasyfikacji statystycznych dokonanych przez Urząd Statystyczny w L., na które powoływano się w treści pisma. Skarżąca spółka nadesłała żądane klasyfikacje przy piśmie z dnia ... września 2005 r. Postanowieniem z dnia ... września 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego z uwagi na fakt, że w dniu ... sierpnia 2005 r. wszczęto wobec skarżącej Spółki postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca Spółka wskazała, że wszczęte postępowanie kontrolne dotyczy rozliczeń w podatku od towarów i usług w okresie wrzesień 2002 r. - grudzień 2003 r., a w okresie tym Spółka nie uzyskiwała rabatów, o których mowa we wniosku o udzielenie interpretacji. Ponadto, skarżąca stwierdziła, że w okresie objętym kontrolą obowiązywała ustawa o VAT z 1993 r., a złożony wniosek dotyczy interpretacji przepisów ustawy o VAT z 2004 r. Wobec powyższego Spółka zarzuciła organowi I instancji błędne zastosowanie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) – dalej powoływana jako "Ordynacja podatkowa", a w jego konsekwencji bezpodstawne zastosowanie art. 165a cyt. ustawy. Skarżąca wskazała również, że postanowienie organu podatkowego wydane w dniu ... września 2005 r. jest bezprzedmiotowe bowiem wszczęcie postępowania nastąpiło w dniu ... lipca 2005 r. wraz ze złożeniem wniosku o udzielenie interpretacji. Z tego względu zaskarżone postanowienie, w ocenie Spółki, naruszyło art. 165 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wskazała nadto, że bezpodstawnie powołano w nim art. 165a i 216 Ordynacja podatkowej. Postanowieniem z dnia ... grudnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Zdaniem organu II instancji przedmiotem zarówno złożonego w dniu ... lipca 2005 r. wniosku o udzielnie interpretacji, jak i postępowania kontrolnego wszczętego w dniu ... sierpnia 2005 r. była prawidłowość rozliczeń podatku od towarów i usług. W ocenie organu odwoławczego bez znaczenie pozostawał w tej sytuacji okres jakiego dotyczyło prowadzone postępowanie kontrolne. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że ze względu na toczące się postępowanie kontrolne zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej obligująca organ do wydania na podstawie art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie udzielenie pisemnej interpretacji co zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca Spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej oraz bezzasadne zastosowanie art. 165a cyt. ustawy; - naruszenie art. 165 § 1, 165 § 3 Ordynacji podatkowej oraz bezpodstawne powołanie art. 165a i 216 § 1 tej ustawy, przez co naruszony został art. 120 Ordynacji podatkowej; - naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji RP W uzasadnieniu pierwszego ze powołanych zarzutów skarżąca Spółka wskazała, że postępowanie kontrolne wszczęte w dniu ... sierpnia 2005 r. nie obejmowało swoim zakresem sprawy z wniosku Spółki z dnia ... lipca 2005 r. Twierdzenie zaś organu II instancji, że postępowanie kontrolne oraz wniosek o interpretację dotyczą tej samej sprawy - ponieważ oba dotyczą podatku od towarów i usług skarżąca Spółka uznała za ewidentne nadużycie literalnej wykładni art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. W jej ocenie "sprawą" kontroli było sprawdzenie poprawności rozliczenia podatku VAT, które już miały miejsce w konkretnych okresach rozliczeniowych, natomiast "sprawą" wniosku jest teoretyczna prawidłowość rozliczania konkretnych transakcji mających nastąpić w przyszłych okresach. Skarżąca wskazała nadto, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie mógł wydać postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, które już się toczyło, bowiem zostało wszczęte wraz ze złożeniem wniosku Spółki z dnia ... lipca 2005 r. Skarżąca podkreśliła, że skierowanego do niej wezwania z 8 września 2005 r. nie można utożsamiać z wezwaniem, o którym mowa w art. 169 Ordynacji podatkowej. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji RP skarżąca wskazała, że nie do przyjęcia w ich świetle, jest argumentacja organu odwoławczego, iż zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja nie może być wydana, jeżeli przed jej wydaniem wszczęto postępowania kontrolne – niezależne, iż do wszczęcia tego postępowania doszło po wpłynięciu wniosku o udzielenie interpretacji. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonych decyzji i postanowień orzekając na podstawie akt sprawy, to jest materiału zgromadzonego przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania; sąd rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a zakres rozstrzygnięcia sądu wytyczają granice danej sprawy oraz zakaz orzekania na niekorzyść strony skarżącej (art. 133 i 134 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze. zm.; - dalej " P.p.s.a."). Przedmiotem zaskarżenia w rozpatrywanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymujące w mocy wydane na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Jako przyczynę odmowy wszczęcia postępowania w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy wskazał na zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w art. 14a § 1 in fine Ordynacji podatkowej wyłączającej możliwość wydania postanowienia w przedmiocie wiążącej interpretacji w sytuacji, gdy w indywidualnej sprawie - objętej wnioskiem o udzielenie interpretacji - toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Istota sporu sprowadzała się zatem do oceny, czy faktycznie w sprawie objętej wnioskiem Spółki z dnia ... lipca 2005 r. toczyło się jedno z postępowań wskazanych w treści art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Wniosek skarżącej Spółki miał na celu uzyskanie interpretacji organu co do kwalifikacji opisanej w jego treści usługi, która zdaniem Spółki powinna być uznana za usługą telekomunikacyjną, o której mowa w treści art. 27 ust. 4 pkt 7 ustawy o VAT, a ponadto, czy usługobiorcą takiej usługi jest wskazywany w treści wniosku podmiot. Wskazane ramy zapytania skarżącej Spółki zakreślały zatem przedmiot "indywidualnej sprawy" o której mowa w treści art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy imiennym upoważnieniem do przeprowadzenia kontroli podatkowej wystawionym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. zakres postępowania kontrolnego wszczętego wobec skarżącej Spółki w dniu ... sierpnia 2005 r. określono jako "prawidłowość rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od września 2002 r. do grudnia 2003 r.". Tak zatem kształtował się zakres sprawy w której prowadzone było postępowanie kontrolne. Ze wskazanych względów odmowa wszczęcia postępowania byłby zasadna jedynie wobec uznania, że treść zapytania skarżącej Spółki odnosi się do zdarzeń gospodarczych, które miały miejsce w okresie, którego dotyczyła kontrola podatkowa. Tylko wtedy istniałaby wskazana w treści art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej tożsamość indywidualnej sprawy, której dotyczył wniosek o wydanie wiążącej interpretacji i postępowanie kontrolne. W rozpoznawanej sprawie skarżąca zarówno w zażaleniu jak i skardze podnosiła okoliczność, że transakcje opisane we wniosku są dopiero planowane, a w okresie objętym kontrolą nie uzyskiwała rabatów, o których interpretację wniosła w piśmie z dnia ... lipca 2005 r. Co więcej, wszczęta kontrola podatkowa dotyczyła okresu obowiązywania ustawy o VAT z 1993 r. podczas gdy wniosek skarżącej odnosił się do interpretacji przestawionego stanu faktycznego na gruncie ustawy o VAT z 2004 r. Sąd zgadza się zatem z zarzutem skargi, że nieuprawnione było w takiej sytuacji przyjęcie przez organy podatkowe obu instancji, iż wszczęcie postępowania kontrolnego, które obejmowało swoim zakresem rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług co do zasady wyłączało możliwość uzyskania interpretacji dotyczącej tego podatku. Przyjmując takie założenie organy podatkowe nie odniosły się nawet do okresu, którego dotyczy kontrola oraz faktu, czy w tym okresie Spółka dokonywała transakcji opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji. Uznały bowiem za wystarczające, że zarówno postępowanie kontrolne jak i wniosek o interpretację dotyczą podatku od towarów i usług. Taka interpretacja, zdaniem Sądu, nie znajduje oparcia w treści omawianego przepisu, a w skrajnych przypadkach mogłaby w ogóle uniemożliwić uzyskiwanie przez podatników wiążących interpretacji przepisów prawa podatkowego. Pojęcie "indywidualnej sprawy", w której nie toczy się jedno z postępowań wskazanych w treści art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, należy bowiem interpretować jako dotyczące konkretnych okoliczności wskazanych w treści wniosku o udzielenie interpretacji, nie zaś ogólnie – jako sprawy dotyczącej podatku na gruncie, którego kierowanie jest zapytanie. W ocenie Sądu, ze wskazanych wyżej względów, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie był uprawniony do odmowy wszczęcia postępowania w związku z brakiem spełnienia negatywnej przesłanki z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Z tego względu zarówno jego rozstrzygnięcie, jak i utrzymujące je w mocy postanowienie organu II instancji naruszyło wskazany przepis, a w jego wyniku również art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec uwzględnienia zarzutu odnoszącego się do naruszenie powyższych przepisów bezprzedmiotowe stało się natomiast poczynienie rozważań co do pozostałych zarzutów skargi, bowiem okoliczności w nich podniesione były jedynie konsekwencją błędnego stanowiska organu podatkowego, co do istnienia przesłanek do odmowy wszczęcia postępowania. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135, art. 152 i art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.