III SA/Wa 725/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas (spr.), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2008 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. G. kwotę 1025 zł. (tysiąc dwadzieścia pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] stycznia 2008 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania M.G. (dalej - Skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] października 2007 r. wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2005 r., uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę od niewpłaconego ryczałtu za okres od lutego do listopada 2005 r. i określił ich wysokość na kwotę 2.108 zł oraz utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w tym podatku w kwocie 34.585 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał powyższe rozstrzygnięcie na podstawie następującego stanu faktycznego. W trakcie kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. ustalono, że Skarżący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. Od 2002 r. do 31 stycznia 2005 r. Skarżący opłacał podatek dochodowy od osób fizycznych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, prowadząc ewidencję przychodów. Pismem z dnia 21 marca 2005 r. Skarżący zawiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o zaprowadzeniu z dniem 1 lutego 2005 r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w związku z rozszerzeniem zakresu prowadzonej działalności gospodarczej o usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, które są zaliczone do grupy 74.1 PKWiU i wymienione w poz. 14 załącznika nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - jako usługi wyłączające z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W takcie kontroli ustalono, iż podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona była nierzetelnie i wadliwie i nie stanowiła dowodu tego, co wynika z zawartych w niej zapisów - w zakresie kosztów uzyskania przychodów za 2005 r. Skarżący w okresie objętym kontrolą uzyskiwał przychody wyłącznie z wykonywania usług transportowych i zobowiązany był do opodatkowania uzyskiwanych przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, gdyż w 2005 r. nie uzyskał przychodu z wykonania usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania - wyłączających z opodatkowania ryczałtem. Stwierdzono, że okoliczność zgłoszenia organowi podatkowemu zmian w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej o rozszerzeniu zakresu prowadzonej działalności gospodarczej nie powodowała utraty warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i nie uprawniała do zmiany formy opodatkowania w trakcie roku podatkowego na zasady ogólne. W związku powyższym, decyzją z [...] października 2007 r. organ I instancji określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz wysokość odsetek za zwłokę od niewpłaconego w terminie ryczałtu za miesiące od lutego do listopada 2005 r. W odwołaniu od decyzji organu I instancji Skarżący zarzucił naruszenie art. 8 ust. 3 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm., dalej - "u.z.p.d."), poprzez przyjęcie, że skoro nie uzyskał dochodów z usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, o które rozszerzył działalność gospodarczą w 2005 r., to nie wystąpiły okoliczności, które powodowałyby utratę warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, a tym samym nie było podstaw do zmiany formy opodatkowania w trakcie roku podatkowego. W uzasadnieniu wskazał, iż w 2004 r. uzyskał dochód ze świadczenia usług w zakresie promocji produktów Firmy "S." - faktura VAT nr 94/12/04 z 30 grudnia 2004 r., a uzyskanie dochodu z tego rodzaju usług, zgodnie z załącznikiem nr 2 do u.z.p.d., wyłączało z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w 2005 r. i powodowało konieczność zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów od 1 stycznia 2005 r. i opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych według zasad ogólnych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uzasadniając swoją decyzję stwierdził, iż w 2005 r. Skarżący uzyskiwał przychody z działalności gospodarczej wyłącznie z tytułu wykonywania usług transportowych, natomiast nie świadczył usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, których wykonywanie zgłosił organowi pismem z 21 marca 2005 r. i nie uzyskiwał przychodów z tego tytułu w 2005 r. Powyższe ustalenia potwierdziła E. G. - upoważniona do reprezentowania Skarżącego w toku kontroli - w oświadczeniu z dnia 15 maja 2007 r., a także sam Skarżący w uzasadnieniu odwołania. Organ odwoławczy wskazał, iż celem wyjaśnienia kwestii świadczenia w 2004 r. usług promocji produktów Firmy "S.", organ podatkowy I instancji wystąpił do kontrahenta wymienionego na fakturze VAT nr 94/12/04 z prośbą o potwierdzenie wykonania przez Skarżącego, wykazanych usług promocji produktów. Firma "S." Sp. z o.o. w piśmie z 14 listopada 2007 r. wyjaśniła, że nie otrzymała przedmiotowej faktury VAT, stąd nie jest ona ujęta w księgach prowadzonych przez firmę, nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usług reklamowych w 2004 r. przez Skarżącego. W związku z powyższym, organ odwoławczy nie dał wiary twierdzeniom Skarżącego o świadczeniu usług reklamowych w 2004 r. Powołując się na treść art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e), art. 8 ust. 3 oraz art. 22 u.z.p.d. organ II instancji stanął na stanowisku, że sama okoliczność zgłoszenia organowi podatkowemu zmian w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej o rozszerzeniu zakresu prowadzonej działalności gospodarczej o usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności i zarządzania, nie powodowała utraty warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i nie uprawniała do zmiany formy opodatkowania w trakcie 2005 r. na opodatkowanie według zasad ogólnych. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że również w 2004 r. Skarżący nie wykonał i nie uzyskał przychodu z tytułu usług promocji wykazanych fakturą VAT z 31 grudnia 2004 r. Zatem nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) i ust. 3 u.z.p.d., powodujące utratę warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i obowiązek zmiany formy opodatkowania w trakcie roku podatkowego. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy uznał, iż za okres od lutego do grudnia 2005 r. Skarżący bezpodstawnie rozliczył podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że przychody osiągnięte przez Skarżącego z działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych w 2005 r. - w kwocie 666.931,18 zł podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5%, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.z.p.d. Przychody podlegają pomniejszeniu o odliczenia opłaconych składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe podatnika w kwocie 6.114,16 zł oraz wydatki z tytułu użytkowania sieci Internet w wysokości 760,00 zł, zgodnie z art. 11 u.z.p.d. Stąd przychody do opodatkowania ryczałtem wyniosły 660.057,00 zł. Kwotę ryczałtu obniżono o kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne opłacone przez podatnika w roku podatkowym w wysokości 1.717,49 zł - zgodnie art. 13 u.z.p.d. Organ II instancji wskazał, iż należny ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za 2005 r. wynosi 34.586,00 zł i ulega pomniejszeniu o kwotę ryczałtu wpłaconego w/g zeznania PIT-28 w wysokości 422,00 zł. Termin płatności zryczałtowanego podatku dochodowego za 2005 r. upłynął w dniu 31 stycznia 2006 r., stąd wobec braku wpłaty kwota 34.164,00 zł stanowi zaległość podatkową w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych, od której zgodnie z przepisem art. 53 Ordynacji podatkowej naliczane są odsetki za zwłokę - od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności do dnia wpłaty. W związku z określeniem przez organ podatkowy I instancji odsetek za zwłokę od niewpłaconego ryczałtu za miesiące od lutego do listopada 2005 r., obliczonych na dzień 31 stycznia 2006 r. w nieprawidłowej wysokości - tj. w kwocie 2.118,00 zł, organ odwoławczy uchylił decyzję w tej części i określił wysokość odsetek na kwotę 2.108,00zł. Pismem z 28 lutego 2008 r. Skarżący wniósł skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - rażące naruszenie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, - niezgodność wysokości zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu I instancji tj. 34.586 zł, z kwotą ustaloną w decyzji II instancji tj. 34.585 zł. W uzasadnieniu skargi Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż podatkowa księga przychodów i rozchodów za rok 2005 prowadzona była wadliwie i nierzetelnie w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Skarżącego, zapisane w niej dokumenty, były prawidłowo wystawione i potwierdzone w trakcie dodatkowo przeprowadzonych kontroli u wystawców faktur tj. w firmie "K." Sp. z o.o. w S. oraz w firmie "S." w W. Skarżący zarzucił organom podatkowym, iż bezpodstawnie pozbawiono go prawa do rozliczania podatku na zasadach ogólnych. Wskazał, iż w 2004 r. świadczył usługi, które powodowały utratę prawa do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Na powyższą okoliczność przedstawił dowody: poświadczoną notarialnie kopię umowy na świadczenie usług promocji produktów firmy "S." oraz kopię faktury VAT nr 94/12/04 wystawionej zgodnie z umową. Ponadto Skarżący podniósł, iż nie został powiadomiony o wystąpieniu organu I instancji do firmy "S." celem wyjaśnienia kwestii świadczenia w 2004 r. usług promocji produktów tej firmy oraz nie został zapoznany z odpowiedzią udzieloną przez kontrahenta, co uniemożliwiło mu ustosunkowanie się i wyjaśnienie tej kwestii. Skarżący wskazał, iż z firmą S. Sp. z o. o. zawarł w dniu 23 lutego 2004 r.: 1) umowę ramową współpracy w zakresie zakupu produktów S. oraz świadczenia publicznych usług promocyjnych i reklamowych z wynagrodzeniem 1.000 zł + podatek VAT za okres rozliczeniowy (1 rok) oraz 2) umowę najmu urządzeń S., za który opłata stanowiła 1.000 zł + podatek VAT za okres rozliczeniowy (1 rok). Zgodnie z wyżej wskazanymi umowami opłata za wynajem urządzeń S. kompensowała się z wynagrodzeniem za świadczone usługi reklamowe. Skarżący podniósł, iż nie istnieje żadne pisemne potwierdzenie świadczenia przeze niego usług reklamowych, które mogłoby znajdować się w firmie S., bo nie przewidywała tego umowa, ani nie było takiej potrzeby. O świadczeniu i jakości usług Skarżącego świadczyli nowi klienci, dokonujący zakupów produktów firmy S. Wskazał również, iż nie zna zasad księgowania kompensat w firmie S., być może są to księgowania pozabilansowe i nie może ponosić odpowiedzialności za nieścisłe informacje, jakich udzielają inne firmy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. powtórzył argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Ponadto organ wskazał, iż z przedłożonej umowy współpracy z firmą "S." wynika, iż kontrahent nie mógł bez zgody firmy "S." dokonywać potrąceń swoich roszczeń z roszczeniami tej firmy. Organ podtrzymał swoje stanowisko, iż Skarżący nie uzyskał przychodów z tytułu usług wykazanych fakturą VAT nr 94/12/04 z 31 grudnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił również, iż organ I instancji określił w sentencji decyzji zobowiązanie podatkowe w kwocie 34.585 zł, mimo iż w uzasadnieniu wyliczył je na kwotę 34.586 zł. Organ odwoławczy stwierdził, iż widział tę pomyłkę jednak, zgodnie z art. 234 Ordynacji podatkowej, nie mógł wydać decyzji na niekorzyść Skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. dalej jako "p.p.s.a.") sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej O.p.) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu. Z kolei w myśl art. 124 O.p. winny one również wyjaśniać stronie zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Stosownie do tego przepisu, który wyraża zasadę przekonywania strony, organ podatkowy powinien uczynić wszystko, aby strona została przekonana o zasadności rozstrzygnięcia, nawet gdy było ono dla niej niekorzystne. Elementem decydującym o przekonaniu strony co do trafności rozstrzygnięcia, jak również wskazującym na wypełnienie przez organ podatkowy obowiązków z art. 122 O.p. jest uzasadnienie decyzji. Zgodnie z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przepis art. 210 § 4 O.p. nakazuje więc organowi w uzasadnieniu decyzji przytoczyć przepisy prawa na podstawie których, w decyzji organ rozstrzygnął o uprawnieniach i obowiązkach podatnika oraz wskazać okoliczności faktyczne, które zdaniem organu wypełniają prawnopodatkowy stan faktyczny określony w przepisach prawa materialnego stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. W przypadku sporu co do ustalenia elementów tego stanu, organ obowiązany jest w uzasadnieniu decyzji wskazać dowody, którym dał wiarę ustalając ten stan oraz dowody, którym wiarygodności odmówił. Z tych powodów uzasadnienie faktyczne decyzji jest ściśle powiązane z uzasadnieniem prawnym, gdyż to w uzasadnieniu faktycznym organ wskazuje, że w sposób zasadny zastosował normę prawną, na podstawie której uregulował sytuację prawną adresata decyzji. Podstawowym problemem w niniejszej sprawie jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy Skarżący zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) utracił prawo do opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym i był obowiązany do opłacania podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Organy podatkowe stanęły na stanowisku, że prawo takie zostało utracone, gdyż o możliwości zmiany opodatkowania nie przesadza sam fakt zgłoszenia organowi podatkowemu zmian w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej poprzez rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności gospodarczej o usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności i zarządzania, do zmiany formy opodatkowania doszłoby dopiero gdyby powyższe usługi były wykonywane, co jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie miało miejsca. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że również w 2004 r. Skarżący nie wykonał i nie uzyskał przychodu z tytułu usług promocji wykazanych fakturą VAT z 31 grudnia 2004 r. powyższe organ ustalił w oparciu o pismo S. Sp. z o.o. z dnia 14 listopada 2007 r. z którego wnika, że spółka S. nie otrzymała faktury nr 94/12/04 wystawionej przez Skarżącego. Ponadto spółka wyjaśniła, że nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usługi reklamowej przez Skarżącego. W niniejszej sprawie Skarżący zarzucił organom podatkowym, iż bezpodstawnie pozbawiono go prawa do rozliczania podatku na zasadach ogólnych. Wskazał, iż w 2004 r. świadczył usługi, które powodowały utratę prawa do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Na powyższą okoliczność przedstawił dowody: poświadczoną notarialnie kopię umowy na świadczenie usług promocji produktów firmy "S." oraz kopię faktury VAT nr 94/12/04 wystawionej zgodnie z umową. Ponadto Skarżący podniósł, iż nie został powiadomiony o wystąpieniu organu I instancji do firmy "S." celem wyjaśnienia kwestii świadczenia w 2004 r. usług promocji produktów tej firmy oraz nie został zapoznany z odpowiedzią udzieloną przez kontrahenta, co uniemożliwiło mu ustosunkowanie się i wyjaśnienie tej kwestii. Pierwszy z powyższych zarzutów, w ocenie składu orzekającego w tej sprawie, jest w pełni uzasadniony. Wydając uchyloną decyzję organ podatkowy w żaden sposób nie wyjaśnił dlaczego nie dał wiary dowodom przedstawionym przez Skarżącego tj. fakturze nr 94/12/04 wystawionej dla S. Sp. z o.o. oraz przedłożonej umowie współpracy z dnia 23 lutego 2004 r. Organ wydając zaskarżoną decyzję oparł się na piśmie S. Sp. z o.o. z dnia 14 listopada 2007 r. i w oparciu jedynie o to pismo odmówił wiarygodności przedłożonym przez Skarżącego dowodom. Pismo powyższe jest, zdaniem Sądu, na tyle ogólnikowe, że nie może stanowić samoistnej przesłanki uznania dowodów Skarżącego za niewiarygodne. Z pisma wynika jedynie, że przedmiotowa faktura nie została ujęta w księgach podatkowych S. Sp. z o.o. oraz, że w firmie brak jest dokumentów potwierdzających wykonanie usługi reklamowej przez Skarżącego. Twierdzenie takie nie jest jednoznaczne z niewykonaniem takiej usługi. Powyższe niuanse winny zostać dostrzeżone przez organ orzekający w sprawie i wyjaśnione w całości. Powzięcie takich wątpliwości determinuje konieczność podjęcia postępowania wyjaśniającego, w ramach którego winny zostać zebrane dowody mające na celu wykazanie, czy rzeczywiście sporne usługi reklamy zostały wykonane przez Skarżącego. To na organach podatkowych spoczywa obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) Podatnik - Skarżący podjął działania mające udowodnić wykonanie usługi reklamowej na rzecz firmy S. przedłożył na tę okoliczność stosowne dowody, których organ nie uznał opierając się jedynie na treści pisma S. W ocenie Sądu, organ mógł w inny sposób zweryfikować fakt wykonania przez Skarżącego usługi reklamowej przeprowadzając chociażby dowód z przesłuchania świadków tj. osób z firmy S., z którymi Skarżący współpracował. Naczelny Sąd Administracyjny akcentuje w swoim orzecznictwie, że "generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić" (por.: wyroki NSA z dnia 17 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1150/99 z dnia 13 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 960/98). Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie. Przykładu dostarcza między innymi artykuł prof. A. Hanusza – "Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu", w której zauważa się, że "ciężar dowodu spoczywa na stronie postępowania, która twierdzi, iż istnieją inne dowody (mające wpływ na wynik sprawy), niż zawarte w podstawie faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego" i dodaje, że "jeżeli strona nie zgadza się z ustaleniami organu podatkowego, może przedstawić dowody popierające swoje stanowisko. Dowód przeprowadzać mają bowiem nie tylko organy podatkowe, lecz także strony postępowania. Wobec tego ciężar dowodu musi spoczywać na każdym, kto formułuje swoje twierdzenia" (Przegl. Pod. z 2004 r., nr 9, s. 49). W ocenie składu orzekającego organy administracji podatkowej nie wskazały takich przeciwdowodów, które obalałyby w/w dowody Skarżącego co do okoliczności wykonania usługi reklamowej W świetle powyższych rozważań należało stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. w uzasadnieniu decyzji nie wyjaśnił w/w istotnych okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przez co naruszył przepisy art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w stopniu mającym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Wobec tego, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 p.p.s.a., Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.