III SA/Wa 77/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Zdunek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2012 r. sprawy ze skargi M. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe, 2) stwierdza, że interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w części, w jakiej została uchylona, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 6 czerwca 2011 r. do Ministra Finansów wpłynął wniosek M. S.A. (dalej jako: "Skarżąca") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Skarżąca we wniosku przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, że jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze handlu hurtowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa dla swoich pracowników usługi stołówkowe. Stołówki w których pracownicy spożywają posiłki zlokalizowane są w budynku, w którym Skarżąca ma swoją siedzibę oraz na terenie hal, gdzie prowadzi działalność gospodarczą. Ze stołówek korzystają przeważnie pracownicy Skarżącej oraz inne osoby pracujące na terenie obiektów, w których zlokalizowane są przedmiotowe stołówki. Dodatkowo Skarżąca w trakcie m.in. spotkań z kontrahentami, szkoleń dla klientów korzysta z usług firmy cateringowej. Firma cateringowa przygotowuje i dostarcza posiłki w miejsce wskazane przez Skarżącą, czyli np. do siedziby, czy też do poszczególnych hal. Na fakturach dokumentujących nabycie powyższych usług określone są następujące symbole PKWiU z 2008 r., dla usług cateringowych - 56.21, a dla usług stołówkowych - 56.29.2. W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytania: 1. Czy Skarżąca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej usługę cateringową? 2. Czy Skarżąca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej usługi stołówkowe zakupione na rzecz pracowników? Zdaniem Skarżącej, usługi cateringowe i stołówkowe mają ścisły związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, dlatego przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem tych usług, pod warunkiem, że są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W uzasadnieniu swojego stanowiska wskazała, że zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako: "ustawa o VAT", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie zaś do art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych. Zdaniem Skarżącej, zarówno nabywane usługi stołówkowe jak i cateringowe mają związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a ich zakup ma wpływ na funkcjonowanie prowadzonej działalności gospodarczej i przyczynia się do generowania obrotów. Odnosząc się zaś do przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wyłączającego prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do m.in. usług gastronomicznych stwierdziła, iż usługi te nie są scharakteryzowane za pomocą klasyfikacji statystycznej, więc do ich prawidłowej klasyfikacji należy posiłkować się wykładnią literalną. Zgodnie z przyjętą powszechnie definicją, usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu. Catering oznacza dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego np. do siedziby spółki. Usługi stołówkowe to usługi żywieniowe przy instytucjach, zakładach pracy, gdzie uprawnionym do nabycia posiłku jest pracownik danej instytucji. Biorąc pod uwagę powyższe Skarżąca stwierdziła, że usługi cateringowe, stołówkowe i gastronomiczne są różnymi usługami o odmiennym charakterze. Następnie podkreśliła, iż również obowiązująca od 1 stycznia 2011 r. klasyfikacja statystyczna towarów i usług dokonywana na podstawie rozporządzenia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2008), potwierdza stanowisko, że w usługach gastronomicznych określonych w art. 88 ust 1 pkt 4 ustawy o VAT, nie zawierają się usługi stołówkowe i usługi cateringowe. We wskazanym przepisie, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały wymienione jedynie usługi gastronomiczne. Tym samym, z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług cateringowych i stołówkowych znajdzie zastosowanie wskazane ograniczenie odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem Skarżącej, jedynym warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem usług cateringowych i stołówkowych jest wykorzystanie nabytych usług do wykonywania czynności opodatkowanych. W jej sytuacji, usługi cateringowe i stołówkowe mają ścisły związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem tych usług, pod warunkiem, iż nabyte usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W interpretacji indywidualnej z [...] września 2011 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej usługę cateringową uznał za prawidłowe, natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej usługi stołówkowe za nieprawidłowe. W uzasadnieniu swojego stanowiska przytoczył przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Następnie, odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego sprawy wskazał, że ustawa o VAT nie definiuje ani pojęcia usług gastronomicznych, ani usług cateringowych, dlatego istotną jest ocena charakteru tych usług. Zdaniem organu, usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu. Catering zaś oznacza dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego, np. do siedziby spółki. Uznać więc należy, że catering różni się od usług gastronomicznych. Ponadto, zdaniem Ministra Finansów fakt, że PKWiU nie rozstrzyga już o charakterze czynności nie oznacza, że nie można się nią posługiwać pomocniczo. W okresie od 1 stycznia 2011 r., dla celów podatku od towarów i usług wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). W klasyfikacji tej w dziale 56 ("Usługi związane z wyżywieniem") sklasyfikowano pod symbolem : - PKWiU 56.1 "Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych", - PKWiU 56.2 "Usługi przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne", przy czym, pod symbolem PKWiU 56.21 sklasyfikowano "Usługi przygotowania i dostarczenia żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering), natomiast pod symbolem PKWiU 56.29 "Pozostałe usługi gastronomiczne". W grupowaniu PKWiU 56.29 "Pozostałe usługi gastronomiczne", w podgrupie 56.29.1 wymienione zostały "Usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę", natomiast w podgrupie 56.29.2 umieszczono "Usługi stołówkowe". Powyższa klasyfikacja wskazuje więc, zdaniem organu, iż usługi cateringowe stanowią odrębne usługi od usług gastronomicznych. W przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały wymienione jedynie usługi gastronomiczne. Tym samym z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług cateringowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego. Warunkiem jednak skorzystania z tego prawa jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Reasumując Minister Finansów stwierdził, że Skarżącej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem usług cateringowych, pod warunkiem, iż usługi te są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo takie nie będzie natomiast Skarżącej przysługiwało w stosunku do nabycie usług stołówkowych sklasyfikowanych, zgodnie ze wskazaniem Skarżącej, w grupowaniu 56.29.2., ponieważ usługi te zgodnie z obowiązującą klasyfikacją PKWiU 2008 uznane zostały za "pozostałe usługi gastronomiczne". Nie zgadzając się z taką interpretacją Skarżąca pismem z 21 września 2011 r. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z 25 października 2011 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji. Pismem z 2 grudnia 2011 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na niniejszą interpretację, której zarzuciła naruszenie: - art. 1 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1) – dalej jako: "Dyrektywa 112"; - art. 5a, art. 86, art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT; - art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej jako: “O.p.". W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części dotyczącej usług stołówkowych z powodu jej niezgodności z prawem oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zdaniem Skarżącej, przedmiotowa interpretacja, w części dotyczącej usług stołówkowych jest niezgodna z prawem, ponieważ narusza art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, przez zastosowanie interpretacji rozszerzającej przepisów oraz nieprawidłowe zastosowanie art. 5a ustawy o VAT, naruszające zasadę neutralności wynikającą z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 112. Ograniczenie przez państwo członkowskie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów (delegacji) dyrektywy VAT. Skarżąca podkreśliła znaczenie wykładni językowej (literalnej) przepisów i stwierdziła, że organy podatkowe mają obowiązek uwzględniania przede wszystkim językowego kontekstu normy prawnej. Dodatkowo przy dokonywaniu wykładni językowej organ podatkowy powinien mieć na względzie zasadę in dubio pro tributario, którą tłumaczy się jako postulat rozstrzygania wątpliwości, jakie powstają przy wykładni prawa podatkowego - na korzyść podatnika. Ze względu na to, że w art. 88 ust. 1 pkt. 4 ustawy o VAT, ustawodawca nie posłużył się symbolem statystycznym, dla oceny możliwości odliczenia podatku naliczonego usług gastronomicznych, stołówkowych czy kateringowych nie ma znaczenia systematyka PKWiU. Kluczowe staje się natomiast, uporządkowanie wymienionych usług zgodnie z ich wykładnią językową. Zdaniem Skarżącej, dodatkowym argumentem potwierdzającym jej stanowisko jest okoliczność, iż nabywa ona różne rodzaje usług stołówkowych, które obejmują: a) posiłki lub napoje przyrządzone i podane na terenie stołówki, oraz b) przygotowane (przyrządzone) w innym miejscu, a porcjonowane oraz podane (ewentualnie podgrzane) w stołówce oznaczającej tylko i wyłącznie miejsce do spożywania posiłków. W ocenie Skarżącej, usługi stołówkowe opisane w punkcie b) zbliżone są faktycznie do kateringu, od którego przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W takim przypadku można bowiem przyjąć, iż usługa stołówkowa stanowi w istocie rodzaj usługi kateringowej. Zdaniem Skarżacej przedmiotowa interpretacja narusza również klauzulę stand still wprowadzając zakazane przez prawo wspólnotowe nowe ograniczenia w zkresie odliczania podatku VAT, które ma negatywny wpływ na pozycję Skarżącej. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w sprawach indywidualnych. Zakres tej kontroli, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny, w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r., I FPS 1/06 (ONSAiWSA 2007/2/27 ) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji. Poddając zaskarżoną interpretację kontroli według wskazanych wyżej kryteriów, Sąd stwierdził, że nie odpowiada ona prawu w rozumieniu przesłanki jej uchylenia z art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a. Pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zawierająca ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. W szczególności wymóg ten dotyczy interpretacji zawierającej negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy (dotyczy to rozpatrywanego przypadku), co expressis verbis wynika z powołanego wyżej art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe (w ocenie organu interpretacyjnego), poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. W ocenie Sądu, prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania. Zdaniem Sądu, powyższych kryteriów uzasadnienie zaskarżonej interpretacji nie spełnia. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług gastronomicznych. Do końca 2010 r. o kwalifikacji podatkowej usług stołówkowych oraz cateringowych decydowało przyporządkowanie do określonej grupy statystycznej wg PKWiU z 2008 r. Od 1 stycznia 2011 r. dla oceny - w zakresie możliwości odliczania podatku naliczonego - czy mamy do czynienia z usługą stołówkową czy cateringową nie ma znaczenia symbol PKWiU tej usługi. Jak wskazuje art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Ponadto z ustawy o VAT wykreślono art. 8 ust. 3, który stanowił, że co do zasady usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Jak wynika z powyższego, powszechny dotychczas obowiązek identyfikowania transakcji dla celów VAT za pomocą PKWiU został obecnie ograniczony jedynie do wyjątkowych sytuacji, gdy ustawa o VAT wprost odnosi się do danego numeru PKWiU. Cel zmian jest oczywisty. Ponieważ VAT jest silnie zharmonizowany w całej Unii, nie jest uzasadnione, aby każde państwo członkowskie identyfikowało usługi i towary według swoich wewnętrznych klasyfikacji statystycznych. Wszystkie towary i usługi powinny być w Unii postrzegane dla celów VAT identycznie. W szczególności dotyczy to zwolnień z podatku czy zagadnień związanych z miejscem opodatkowania transakcji. Państwa członkowskie są zobligowane do implementacji dyrektywy VAT, ale jeżeli np. określone zwolnienie z VAT, mimo identycznego brzmienia samych przepisów, napotka odmienną klasyfikację usług, i tak dojdzie do rozbieżności. Ta sama usługa w jednym państwie zostanie bowiem zaklasyfikowana jako zwolniona, w innym zaś będzie opodatkowana na zasadach ogólnych. W celu wyeliminowania rozbieżności ostatecznie także i polski ustawodawca odszedł od ścisłego związku ustawy o VAT i PKWiU (poza pewnymi wyjątkami). Obecnie usługi i towary są zatem klasyfikowane dla celów VAT na podstawie ich rzeczywistego, ekonomicznego charakteru. Oczywiście klasyfikacja statystyczna nadal może być argumentem w sporze, ale nie jest już argumentem decydującym. Sąd zwraca uwagę, że ustawodawca w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie posłużył się symbolem statystycznym. Tymczasem jedynym argumentem Ministra Finansów w zakresie odpowiedzi na pytanie, czy wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej usługę stołówkową zakupioną na rzecz pracowników, była klasyfikacja usług związana z wyżywieniem, wynikająca z działu 56 PKWiU. Rozstrzygnięcie Ministra Finansów nie uwzględnia normy art. 5a ustawy o VAT, nie zawiera również żadnych argumentów (poza powołaniem się na PKWiU), które miałyby uzasadniać, że ocena Skarżącej odnośnie możliwości odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących sługi stołówkowe jest błędna. Żadne z pojęć ani usługa cateringowa, ani stołówkowa nie zostało zdefiniowane w ustawie VAT. Jednocześnie w obowiązującym we wszystkich krajach UE rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej zawarto definicję usługi restauracyjnej i cateringowej. W konsekwencji, celem ustalenia prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług cateringowych należy posłużyć się definicją zawartą w przywołanym rozporządzeniu. Przepis art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 tego rozporządzenia stanowi że, usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy (ust. 1). Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających (ust. 2). Natomiast definicja usług stołówkowych nie została ujęta ani w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 ani w słowniku języka polskiego. W słowniku znajduje się jedynie definicja słowa stołówka, które oznacza zakład żywienia zbiorowego przy instytucji czy też salę jadalną takiego zakładu. Dlatego też, w ocenie Sądu, należy ją kwalifikować według cech charakterystycznych przypisywanym ogólnie usługom gastronomicznym czy też cateringowym. W ujęciu ogólnym (gospodarczym) niewątpliwie bowiem są to usługi należące do kategorii gastronomicznych (żywienia). Zatem celem udzielenia odpowiedzi na pytanie czy od nabywanych usług stołówkowych przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy ustalić: - czy podawane w stołówce posiłki są również w niej bezpośrednio przygotowywane (w stołówce jest również kuchnia, w której są przygotowywane posiłki) - wówczas, zdaniem Sądu, mamy do czynienia z usługą restauracyjną/gastronomiczną, od której nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego; - czy też posiłki są przygotowywane w całkiem innym miejscu, a stołówka oznacza jedynie salę, do której o wyznaczonej porze dostarczono posiłki i podano je osobom wskazanym przez klienta (ewentualnie posiłki jedynie podgrzano, aby posiadały odpowiednią temperaturę) - wówczas, mamy do czynienia z odpowiednikiem usługi cateringowej, od której istnieje możliwość odliczenia podatku naliczonego. W dalszym, zatem postępowaniu Minister Finansów udzieli merytorycznej interpretacji z uwzględnieniem stanowiska wynikającego z niniejszego wyroku, zaś w tych jedynie przypadkach, kiedy - zgodnie z jego uprawnioną oceną - przedstawione zdarzenie przyszłe nie będzie wyczerpujące, zastosuje art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) skargę uwzględnił. O kosztach postępowania zaś orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.