III SA/Wa 831/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Agata Zdunek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2006r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że w dniu 21 kwietnia 2006 r. K. B. (dalej "Strona", "Skarżący") dokonał sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 części niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w W. przy ul. [...]., stanowiącej działkę oznaczoną numerem [...], zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] na łączną kwotę 188.750,00 zł. Z uwagi na to, że przedmiotowa sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie (umowa sprzedaży z dnia 11 kwietnia 2003 r. akt notarialny Rep. [...]), stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) – dalej "u.p.d.o.f." stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dniu 24 stycznia 2006 r. Skarżący złożył oświadczenie, iż przychód uzyskany z przedmiotowej sprzedaży przeznaczy w całości w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe. W toku podjętych czynności sprawdzających organ podatkowy ustalił, iż Skarżący, po upływie określonego ustawą dwuletniego okresu rozliczeniowego nie przedłożył dokumentów potwierdzających przeznaczenie uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e u.p.d.o.f., zgodnie z uprzednio złożonym oświadczeniem. W konsekwencji nie było możliwe zweryfikowanie treści oświadczenia Skarżącego. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości gruntowej w 2006 r. Prowadząc postępowanie podatkowe, w celu realizacji zasad procesowych, wezwał Skarżącego pismem z dnia 14 września 2011 r. do przedłożenia dokumentów potwierdzających wydatkowanie ww. przychodu na cele mieszkaniowe. W dniu 27 października 2011 r. Skarżący złożył pismo, w którym poinformował, iż do dnia 14 listopada 2011 r. skompletuje dokumenty związane z wydatkowaniem przedmiotowego przychodu. Z uwagi na zbliżający się upływ terminu przedawnienia (31 grudnia 2011 r.) zobowiązania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wydał w dniu [...] października 2011 r. decyzję wymiarową nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 18.875,00 zł wraz z należnymi odsetkami z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2006 r. udziału wynoszącego 1/2 części nieruchomości gruntowej. W uzasadnieniu stwierdził, iż w postępowaniu przed organem pierwszej instancji Strona po upływie określonego ustawą dwuletniego okresu rozliczeniowego nie przedłożyła wymaganych dokumentów potwierdzających przeznaczenie uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e u.p.d.o.f. Zaznaczył również, ze dokumenty, o których Skarżący nadmienia w piśmie złożonym w dniu 27 października 2011 r. mogą zostać złożone w ewentualnym postępowaniu odwoławczym. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając organowi pierwszej instancji błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, polegający na przyjęciu, iż Strona nie spełniła warunków określonych w art. 28 ust. 2a u.p.d.o.f. W uzasadnieniu podniósł, że w listopadzie oraz grudniu 2006 r. przeprowadził dwukrotnie remont generalny lokalu przy ul. [...], który jest jego własnością, na dowód czego przedłożył faktury VAT z 2006 r. na kwotę 13,524.92 zł oraz na kwotę 11,161.00 zł, załączając jednocześnie umowę darowizny - akt notarialny z dnia [...] września 2006 r. Rep. [...]. Zdaniem Strony powyższe dokumenty potwierdzają, iż uzyskany przychód wydatkowany został na cele mieszkaniowe, tj. spełnił wymagania stawiane w art. 28 ust. 2a w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 32, lit a i e u.p.d.o.f. Skarżący wskazał, że przedmiotowego zbycia dokonał w 2006 r. i w tym samy roku przeprowadził remont w lokalu mieszkalnym, tym samym, stwierdzić należy, iż powinien zostać zwolniony z podatku od odpłatnego zbycia nieruchomości. Dodatkowo podkreślił, że nie stawiał się na wcześniejsze wezwania organu podatkowego, jednakże zaniechanie to powstało bez jego winy, bowiem pracuje w charakterze kierowcy przewozów międzynarodowych, co skutkuje niemal nieustannym przebywaniem poza miejscem zamieszkania. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] października 2011 r. i określił zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 16.406,00 zł od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2006 r. udziału wynoszącego 1/2 części nieruchomości gruntowej. Na wstępie uzasadnienia wyjaśnił, że na podstawie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych wart. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - dalej "O.p." zaniechano poboru podatku. Następnie przytoczył treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. wskazującego źródła przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 u.p.d.o.f. i dodał, że zgodnie z art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f., podatek od przychodu uzyskanego w wyniku zbycia nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podkreślił, że warunki zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych zostały ściśle określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a-e u.p.d.o.f. wskazując poszczególne warunki zwolnienia dotyczące przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c u.p.d.o.f. Organ odwoławczy ustalił na podstawie akt sprawy, że Strona nabyła w dniu 29 września 2006 r. w drodze darowizny nieruchomość lokalową nr [...] położoną w W. przy ul. [...], zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...]. Wraz z odwołaniem przedłożyła dwie faktury na wykonanie w lokalu przy ul. [...] usług remontowych na łączną kwotę 24.685,92 zł. W związku z powyższym, zdaniem organu odwoławczego, Strona w ustawowym okresie wydatkowała na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., kwotę 24.685,92 zł. Zatem określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego w dniu 21 kwietnia 2006 r., ze sprzedaży udziału wynoszącego ½ części niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę oznaczoną numerem [...] położonej w W. przy ul. [...], zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] na łączną kwotę 188.750,00 zł (1/2 z 377.500 zł), w kwocie16.406,00 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę decyzji, polegający na przyjęciu, iż Skarżący jest w stanie uiścić zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 16.406,00 zł. Zdaniem Strony zaskarżona decyzja jest niesłuszna i niesprawiedliwa, z uwagi na to, że Skarżący jest osobą bardzo młodą, niespełna 30-letnią i pozostającą obecnie bez zatrudnienia. Sprzedaży przedmiotowego udziału w 1/2 części niezabudowanej działki dokonał w 2006 r. tj. 6 lat temu. Wyjaśnił, że pieniądze ze sprzedaży przeznaczył na remont mieszkania, które - umową darowizny z dnia 29 września 2006 r. - przekazała mu jego matka. Odpowiednie dokumenty potwierdzające powyższy stan dołączył do odwołania. Wskazał również, iż oprócz kwot wymienionych w powyższych fakturach, opłacić musiał także podatek od darowizny w kwocie 562,60 zł, taksę notarialną w kwocie 2.488 zł i 200 zł, 22 % podatek VAT w kwocie 547,36 zł i 44 zł oraz opłaty sądowe w wysokości 200 zł. Ponadto podkreślił, że nie przysługuje mu zasiłek z urzędu pracy, nie pobiera żadnych świadczeń społecznych i zmuszony jest utrzymywać się samodzielnie, ponieważ nie może liczyć na żadne wsparcie ze strony rodziny. Wskazał również, że nie posiada żadnego majątku na pokrycie podatku. Wyjaśnił, że nie był świadomy toczącego się postępowania, z powodu częstego przebywania poza miejscem zamieszkania. Nie mógł zatem w żaden sposób przygotować się na tak duże zobowiązania podatkowe. Utrzymanie powyższej decyzji w mocy, oznaczałby całkowite zrujnowanie jego życia finansowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej W. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc, że część argumentów skargi zasługuje na uwzględnienie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że uchylając w całości decyzję z dnia [...] października 2011 r. uznał faktury przedłożone przez Stronę na łączną kwotę 24.685,92 zł za spełniające warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. Jednakże stwierdził, iż koszty wynikające z aktu notarialnego z dnia [...] września 2006 r. Rep. A nr [...], wskazane przez Skarżącego w uzasadnieniu skargi w łącznej kwocie 4.041,96 zł (tj. kwota 562,60 zł tytułem podatku od darowizny, kwoty 2.488,00 zł i 200,00 zł tytułem taksy notarialnej, kwoty 547,36 zł i 44.00 zł tytułem podatku VAT oraz kwota 200,00 zł tytułem opłaty sądowej) zasługują na uznanie jako koszty spełniające wymogi określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., czego w postępowaniu odwoławczym nie uwzględniono. Natomiast stwierdził, że w niniejszej sprawie nie występują przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), gdyż nie podzielił w całości wniosku Skarżącego, co do uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Warunki zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, w stanie prawnym obowiązującym w sprawie, zostały ściśle określone w art. 21 ust.1 pkt 32 lit a) -e) u.p.d.o.f. Wolny od podatku dochodowego był przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit a)-c) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie 2 lat od dnia sprzedaży, na : -na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, -na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, - na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów, Jak zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, koszty wynikające z aktu notarialnego z dnia [...] września 2006r. Rep. [...] wymienione przez Skarżącego w skardze w łącznej kwocie 4.041,96 zł., tytułem :podatku od darowizny, taksy notarialnej, podatku od towarów i usług oraz tytułem opłaty sądowej zasługują na uznanie, jako koszty spełniające wymogi określone w art. 21 ust.1 pkt 32 u.p.d.o.f., w stanie prawnym obowiązującym w sprawie, a których w postępowaniu odwoławczym nie uwzględniono. Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi, iż przedmiotowa decyzja winna być uchylona z uwagi na niemożność uiszczenia przez Skarżącego określonej w niej kwoty zobowiązania, z uwagi na fakt, iż nie jest on nigdzie zatrudniony i nie pobiera żadnych świadczeń takich ja stypendium, czy zapomogi, stwierdzić należy, że określenie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości nie zależy od ustalenia, czy strona postępowania podatkowego jest w stanie uiścić zobowiązanie podatkowe określone decyzją wymiarową. Celem postępowania jest m.in. ustalenie wydatków jakie poniosła strona w okresie przewidzianym w przepisach prawa na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e u.p.d.o.f., w konsekwencji czego organ podatkowy może określić wysokość zobowiązania podatkowego lub też stwierdzić, iż strona podlega zwolnieniu z podatku stosownie do ww. przepisu. Sąd wyjaśnia także, iż tego rodzaju argumentacja, wskazująca na złą sytuację finansową i materialną podatnika może być podnoszona w postępowaniu w przedmiocie odroczenia terminu płatności podatku, rozłożenia na raty, lub umorzenia zaległości podatkowej prowadzonym w trybie art. 67 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit.a) i c) ustawy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. W oparciu o przepis art. 152 P.p.s.a. orzeczono, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu.