III SA/Wa 839/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 r. 1) stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] października 2012 r. nr [...], 2) określa, że decyzje, których nieważność stwierdzono w pkt 1 nie mogą być wykonana w całości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. po rozpoznaniu odwołania J.M. (zwanego dalej: "Skarżącym") od decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] października 2012 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości za 2012 rok, decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wskazało, że Wójt Gminy G. decyzją z dnia [...] października 2012 r. dokonał dla A. M. oraz skarżącego J. M. wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości na 2012 rok w wysokości 1.905 zł płatnego w czterech ratach w następujących terminach: I rata - 477 zł płatna w terminie do dnia 15 marca 2012 r., II rata - 477 zł płatna w terminie do dnia 15 maja 2012 r., III rata - 477 zł płatna w terminie do dnia 15 września 2012 r., IV rata - 474 zł płatna w terminie do dnia 15 listopada 2012 r. W uzasadnieniu swej decyzji organ pierwszej instancji wskazał, iż wysokość podatku ustalono na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w S. zawartych w Wypisie z Rejestru Gruntów z dnia 5 stycznia 2012 r., zgodnie z którym powierzchnia gruntów stanowiących współwłasność A. M. oraz skarżącego J. M. oznaczonych literą B i Ba wynosi 3.212 m2 natomiast powierzchnia gruntów oznaczonych literą R IVb wynosi 0.0854m2. Organ podatkowy wskazał ponadto, że powierzchnie budynków do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjęto w wielkości ustalonej w wyniku przeprowadzonej u podatnika w dniu 15 lutego 2012 r. kontroli podatkowej, to jest 369.85m2. W ocenie organu podatkowego budynki i grunty pomimo, że nie są wykorzystywane przez podatnika do działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu stawek podatku obowiązujących dla gruntów i budynków pozostałych. Skarżący złożył odwołanie od decyzji Wójta Gminy G., kwestionując podatek od budynków niezajmowanych do działalności gospodarczej, wobec jej zaprzestania. Zdaniem jego nie powinny być opodatkowane. Wyjaśnił też, że ujęty w decyzji drugi współwłaściciel, jego żona A. M., nie żyje. Przedstawiając motywy rozstrzygnięcia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. powołało się na przepisy: art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 i ust. 4, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm.) – zwanej dalej: "u.p.o.l.", oraz wskazało że zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o dane wynikające z rejestru gruntów i budynków przy zastosowaniu stawek podatku ustalonych mocą Uchwały Rady Gminy G. z dnia 8 listopada 2011 r. Nr 78/VIII/11 w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od tego podatku na 2012 rok. Odnosząc się do argumentów podniesionych przez Skarżącego w złożonym przez niego odwołaniu organ odwoławczy wskazał, iż nie zasługują one na uwzględnienie, bowiem stan faktyczny sprawy będący podstawą ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 rok został potwierdzony wymienionymi przez ten organ dokumentami. Organ odwoławczy zauważył również, że podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, co oznacza, że obowiązek jego zapłaty wynika z samego faktu władania nieruchomością, a nie jest uzależniony od dochodów i korzyści uzyskiwanych z danej nieruchomości jak również prowadzenie każdej działalności gospodarczej obciążone jest ryzykiem, którego nie można przenosić na organy podatkowe. Likwidacja działalności gospodarczej pozbawia podatnika statusu "przedsiębiorcy" ale nie wpływa zazwyczaj na stan posiadania nieruchomości, chyba że przedsiębiorca je zbędzie, stąd grunty i budynki będące w jego posiadaniu podlegają nadal opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu właściwych stawek podatku przewidzianych w obowiązującej Uchwale Rady Gminy z wyłączeniem stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ odwoławczy stwierdził również, że podstawą do wymiaru podatków, zgodnie z art. 21 ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Przepis ten nie przewiduje wyjątków, w związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) – zwanej dalej: "Ordynacją podatkową". Ponadto, organ odwoławczy powołując się na wymienione przez siebie orzeczenia sądów administracyjnych wskazał, iż organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i wypowiadania się w przedmiocie prawa własności danej nieruchomości jak również co do jej powierzchni, rodzaju czy klasy gruntu. Natomiast podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów winien wszcząć stosowną procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję. Skarżący zaskarżył decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] stycznia 2013 r., wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, iż decyzje organów podatkowych obu instancji były wydane przez te organy w odniesieniu do nieruchomości stanowiących współwłasność A. M. oraz skarżącego J. M.. Jednakże w prowadzonym przez te organy postępowaniu nie uczestniczyła A. M., co wedle relacji Skarżącego wynika z faktu, iż zmarła ona w dniu 20 października 2011 r. Zdaniem Skarżącego śmierć A. M. musiała być znana organowi podatkowemu pierwszej instancji, gdyż Urząd Gminy G. sporządził akt zgonu A. M.. Biorąc powyższe pod uwagę Skarżący wskazał, że nie był on wyłącznym właścicielem nieruchomości objętych zobowiązaniem podatkowym określonym decyzją organu pierwszej instancji, przez co jest ona niezgodna z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W piśmie z dnia 27 marca 2013 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym przypadku decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P., zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) – zwanej dalej "p.p.s.a." - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W granicach opisanej kognicji Sąd dokonał analizy zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] stycznia 2013 r. stwierdzając, że jest ona nieważna na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie nieważności dotyczy również decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] października 2012 r. Decyzje organów podatkowych obu instancji dotyczą wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 rok to znaczy podatku rolnego i podatku od nieruchomości położonej w G. przy ul. [...], stanowiącej współwłasność J. i A., małżonków M. Z akt sprawy wynika, że nieruchomość tę stanowi: jednostka rejestrowa: G 509, jednostka ewidencyjna: 142702_2- G., KW 15981; jednostka rejestrowa: G 510, jednostka ewidencyjna: 142702_2- G., KW 24063; działki gruntu o numerze 208/1 położonej w miejscowości G. przy ul. [...] powierzchni 0,1858 ha, objętej księgą wieczystą nr [...], którą sklasyfikowano jako: Ba - tereny zabudowy przemysłowej; działki gruntu o numerze 208/3 położonej w miejscowości G. przy ul. [...] o powierzchni 0,0854 ha, objętej księgą wieczystą nr [...], którą sklasyfikowano jako: R IV b-rola; działki gruntu o numerze 208/2 położonej w miejscowości G. przy ul. [...], objętej księgą wieczystą nr [...], którą sklasyfikowano jako: B-tereny zabudowy mieszkalnej. Z treści protokołu kontroli z dnia 15 lutego 2012 roku, znajdującego się w aktach sprawy wynika ponadto, iż na przedmiotowych nieruchomościach znajduje się: - budynek magazynowy o łącznej powierzchni użytkowej - 118,71 m²; - wiata o łącznej powierzchni użytkowej - 125,00 m²; - młyn o łącznej powierzchni użytkowej na dwu kondygnacjach - 126,14 m². Wartość budowli określił Skarżący na kwotę 3.000,00 zł. Do dnia 10 lutego 2011 r. J. M. prowadził działalność gospodarczą, wykorzystując w tej działalności opisane budynki. Obecnie twierdzi, że są nieużywane i dowodził, że nie powinny podlegać opodatkowaniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., utrzymując w mocy decyzję Wójta Gminy G., stwierdziło, że likwidacja działalności gospodarczej pozbawia podatnika statusu " przedsiębiorcy" ale nie wpływa na stan posiadania nieruchomości, chyba ,że przedsiębiorca je zbędzie, stąd grunty i budynki będące w jego posiadaniu podlegają nadal opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu właściwych stawek podatku przewidzianych w obowiązującej Uchwale Rady Gminy z wyłączeniem stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, opisana kwestia, podniesiona przez Skarżącego w skardze, nie została wyjaśniona w sposób wystarczający w decyzjach organów podatkowych obu instancji. Brak wyjaśnienia powoduje, że zdaniem Sądu, został naruszony przepis art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, jak też art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, stanowiący o prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jednakże nie ta przesłanka była przyczyną stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych obu instancji. Była nią przesłanka wskazana w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W przepisach Ordynacji podatkowej nie ma normatywnej definicji nieważności, a jedynie enumeratywne wyliczenie ciężkich, kwalifikowanych wad decyzji powodujących jej nieważność, stwierdzaną deklaratoryjną decyzją sięgającą do dnia wydania decyzji dotkniętej jedną z tych wad. W wyroku z dnia 20 grudnia 2005 r. Naczelny Sąd Administracyjny ( dalej jako NSA) podkreślał, że "stwierdzenie nieważności wywiera skutki od samego początku (ex tunc), co oznacza, że wada decyzji, jak i stan nieważności zaistniały w dacie wydania decyzji, a nie pojawiły się w późniejszym czasie. Organ wydający decyzję stwierdza wadliwości już istniejące wcześniej, a więc ze skutkiem wstecznym, od daty wydania wadliwej decyzji i w takim też czasie pozbawia ją domniemania ważności (legalności)" (wyrok NSA, II FSK 275/05, LEX nr 187439). Istotą stwierdzenia nieważności decyzji jest to, że przesłanka będąca przyczyną stwierdzenia tej nieważności istniała już w dacie wydania tej decyzji. Inaczej mówiąc, decyzja, której stwierdzono nieważność, wydana została niezgodnie z prawem obowiązującym w dacie jej wydania, przy czym niezgodność ta spełnia co najmniej jedną z przesłanek, ustawowo określonych, jako przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego( dalej jako WSA) w Szczecinie z dnia 29 maja 2008 r., I SA/Sz 75/08, LEX nr 495377). Stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji jest możliwe wówczas, gdy decyzja zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności) określoną w art. 247 § 1 o.p. W doktrynie prawa podkreśla się, że nieważność jest rodzajem sankcji stosowanej w sytuacji "szczególnie dotkliwego naruszenia prawa", to jest wówczas, gdy dany akt administracyjny dotknięty jest wadą najcięższą. Takie wady określone w sposób ścieśniający, nazywane są wadami kwalifikowanymi. Ustawodawca wymienia enumeratywnie osiem przesłanek, będących podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej. Każda z tych przesłanek, może oddzielnie stanowić samodzielną podstawę do zastosowania instytucji unieważnienia rozstrzygnięcia. Decyzja wydana w tym trybie ma charakter tzw. decyzji związanej. Nie występuje tu zatem tak zwane uznanie administracyjne . Stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji ostatecznej jest instytucją procesową, dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia wyniku sprawy podatkowej, od którego nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania, jeżeli decyzja taka zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności) określoną w art. 247 Ordynacji podatkowej. Wymienioną wadę określa się jako kwalifikowaną podstawę do wzruszenia rozstrzygnięcia podatkowego w nadzwyczajnym trybie postępowania podatkowego. Przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest administracyjna decyzja podatkowa nie zaś merytoryczna treść jej rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 211 Ordynacji podatkowej, decyzja na piśmie musi być skierowana (i doręczona) do podmiotu będącego stroną w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie skierowane do osoby niebędącej stroną w sprawie, skutkuje jego nieważnością. Sankcja nieważności takiej decyzji uzasadniona jest tym, że konsekwencje błędnego potraktowania podmiotu jako strony postępowania i adresata decyzji dotyczyć będą praw jednostki, do której bezpodstawnie skierowano decyzję. Podmiot, do którego skierowano decyzję, nie będąc stroną, nie będzie miał interesu prawnego, ani też obowiązku, o którym zgodnie z prawem należało rozstrzygnąć w decyzji. Natomiast na pewno decyzja taka narusza prawa podmiotowe osoby do której skierowano decyzję, a nie posiadała waloru strony w postępowaniu podatkowym, gdyż nie mogła wywodzić swoich racji. W przypadku przesłanki wskazanej w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, chodzi nie o proste mylne wysłanie decyzji do podmiotu nie będącego jej adresatem, a o taką sytuację, w której organ w treści decyzji rozstrzyga o prawach i obowiązkach podmiotu, który nie jest stroną toczącego się postępowania. Skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie jest kwalifikowaną wadą decyzji administracyjnej, o jakiej mowa w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej Jest przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji, ale w trybie szczególnym, w stosunku do decyzji ostatecznej (art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej), a nie w trybie zwykłym, odwoławczym (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 13 października 2010 r., III SA/GI 765/10, LEX nr 756800). Nie można stwierdzić nieważności decyzji z powodu wadliwego doręczania decyzji stronie . Tego rodzaju okoliczności nie stanowią bowiem wad samej decyzji, są to natomiast wady prowadzonego postępowania podatkowego. "Rażące naruszenie prawa" jest zjawiskiem o wyjątkowym charakterze, uzasadnia bowiem w konkretnej sprawie odstąpienie od ogólnej zasady stabilności ostatecznych decyzji administracyjnych, wymagającym - dla jego stwierdzenia - szczególnie wnikliwego postępowania i udowodnienia, dlaczego uznano je w konkretnej sprawie za rażące (wyrok WSA w Łodzi z dnia 13 sierpnia 2010 r., I SA/Łd 600/10, (LEX nr 751584), (por. też Ordynacja podatkowa. Komentarz. Autorzy J.Brolik, R.Dowgier, L.Etel, C.Kosikowski, P. Pietras, M.Popławski, S.Presnarowicz i W.Stachurski – Lex 2013, Wydanie V) Ponieważ w tej sprawie decyzje obu instancji podatkowych rozstrzygały o obowiązku podatkowym A. M., która nie mogła brać udziału w postępowaniu bo zmarła w dniu 20 października 2011 r. i w tych postępowaniach nikt nie reprezentował jej interesów, Sąd stwierdził nieważność decyzji organów podatkowych obu instancji. W ponownym postępowaniu organ podatkowy pierwszej instancji ustali spadkobierców po zmarłej A. M., a jeżeli nie został ujawniony spadkobierca/ spadkobiercy, spowoduje przeprowadzenie sądowego postępowania spadkowego i wyda ponowną decyzję, dotyczącą Skarżącego i spadkobiercy /spadkobierców A. M. Stwierdzenie nieważności decyzji zostało orzeczone na podstawie art. 145 §1 pkt 2 p.p.s.a., Sąd na podstawie art. 152 p.p.s.a. stwierdził, że decyzje nie mogą być wykonane do prawomocności wyroku, a koszty sądowe zasądzono na podstawie art. 200 p.p.s.a.