III SA/Wa 952/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Wojciech Mazur, Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2006 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2006 roku Dyrektor Izby Celnej (DIC) w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] czerwca 2005 roku o nr [...], na mocy której organ ten odmówił K. B., dalej zwanej Skarżącą, zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 3.712 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu marki VW Passat. W uzasadnieniu decyzji DIC przypomniał, iż Skarżąca w dniu 29 czerwca 2004 roku złożyła deklarację uproszczoną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, zadeklarowała a następnie wpłaciła tytułem podatku akcyzowego kwotę 3.712 zł. W dniu 11 kwietnia 2005 roku zwróciła się natomiast z wnioskiem o zwrot zapłaconego podatku, podając że z uwagi na dodatkowe opłaty związane z nabyciem auta odsprzedała go z powrotem w Belgii. Do wniosku Skarżąca dołączyła kserokopie dokumentów potwierdzających zapłatę podatku oraz fakt wywozu pojazdu poza granice kraju. Decyzją z dnia [...] czerwca 2005 roku organ podatkowy I instancji odmówił Skarżącej dokonania zwrotu zapłaconego podatku, wskazując, że zgodnie z art. 77 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257, ze zm., dalej uopa) zwrot akcyzy przysługuje tylko podatnikom dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Uzasadniając swój pogląd organ I instancji podkreślił, że tylko na tej kategorii podatników ciąży obowiązek dokumentowania dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca podkreśliła, że organ naruszył art. 77 ust. 3 uopa przez błędną jego wykładnię, bowiem wskazany przepis nie uzależnia możliwości zwrotu akcyzy od faktu prowadzenia działalności gospodarczej. Rozpatrując odwołanie DIC w W. stwierdził, że art. 77 ust. 3 uopa, który przewiduje zwrot podatku akcyzowego w przypadku dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobu niezharmonizowanego ma zastosowanie wyłącznie do podmiotów określonych w art. 77 ust. 1 uopa, tj. podmiotów wykonujących takie dostawy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym DIC uznał stanowisko i rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w P. za prawidłowe, albowiem Skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji DIC w W. oraz decyzji organu I instancji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Przedstawiając krótko stan faktyczny sprawy Skarżąca podniosła, że organy podatkowe obu instancji nie wyjaśniły jej sprawy należycie. Zdaniem Skarżącej okoliczność, na którą powoływały się organy podatkowe, iż nie prowadzi ona działalności gospodarczej, nie ma dla oceny jej wniosku o zwrot zapłaconego podatku akcyzowego żadnego znaczenia. Zdaniem Skarżącej podatek ten powinien jej być zwrócony. W odpowiedzi na skargę DIC wniósł o jej uchylenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.; dalej ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Dokonując w tym zakresie oceny zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że odpowiada ona prawu a skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 77 ust. 3 uopa podmiotowi, który dostarczył wyroby akcyzowe niezharmonizowane na terytorium państwa członkowskiego, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy, przy czym zwrot następuje na wniosek podmiotu. Co prawda wykładnia gramatyczna powoływanego przepisu - tak jak chce tego Skarżąca - mogłaby prowadzić do wniosku, że nie dotyczy on wszystkich podmiotów dokonujących takiej dostawy i nie uzależnia możliwości zwrotu akcyzy od faktu prowadzenia działalności gospodarczej, to jednak zdaniem Sądu w badanej sprawie nie można poprzestać na takiej wykładni normy zawartej w art. 77 ust. 3 uopa. W szczególności nie można zdaniem Sądu pominąć w procesie wykładni okoliczności, że art. 77 uopa co do zasady reguluje tak kwestię zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów niezharmonizowanych oraz problematykę dokumentacji, jaką są obowiązani prowadzić podatnicy, którzy dokonują takiej dostawy w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Ust. 4 tego artykułu przewiduje dla Ministra Finansów upoważnienie do określenia w drodze rozporządzenia sposobu i rodzaju dokumentów potwierdzających dostawę wewnątrzwspólnotową, a także szczegółowych warunków i trybu zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Przyjęcie - tak jak chce tego Skarżąca - że art. 77 ust. 3 uopa ma zastosowanie do wszystkich podatników dokonujących dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów niezharmonizowanych niezależnie od tego czy prowadzą działalność gospodarczą czy też takiej działalności nie prowadzą, musiałoby skutkować uznaniem, że określona grupa podatników ma prawo do zwrotu podatku bez obowiązku gromadzenia i przechowywania należnej dokumentacji. Podstawowym jednak argumentem przemawiającym przeciwko argumentom Skarżącej jest charakter podatku akcyzowego, który w sensie ekonomicznym obciąża konsumpcję wyrobów akcyzowych. W tym kontekście można stwierdzić, że przepisy całego art. 77 uopa tworzą mechanizm mający zagwarantować podmiotom prowadzącym działalności gospodarczą i dokonującym w jej ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej jednakowe warunki konkurencji z innym podmiotami działającymi na danym rynku, niezależne od tego, czy dany wyrób akcyzowy niezharmonizowany podlega w kraju dostawy akcyzie, czy też jej nie podlega. Konstrukcja ta zatem uzupełnia system zwrotu podatku akcyzowego ustanowiony dla obrotu wyrobami zharmonizowanymi. Ten argument przemawia zdaniem Sądu za dokonaniem wykładni ust. 3 art. 77 w kontekście rozwiązań przyjętych przez ustawodawcę także w innych jednostkach redakcyjnych tego artykułu. Mając na względzie powyższe argumenty Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. W toku postępowania nie doszło do naruszenia zasad opisanych w art. 120-124 Op. Wydając rozstrzygnięcie, organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów Państwa i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego w żaden sposób nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Jednocześnie mając na względzie treść art. 6 ppsa, który stanowi, iż sąd administracyjny powinien udzielać stronom występującym w sprawie bez adwokata lub radcy prawnego potrzebnych wskazówek co do czynności procesowych oraz pouczać ich o skutkach prawnych tych czynności i skutkach zaniedbań, Sąd uznał za wskazane wyjaśnić, czemu dał wyraz również w ustnych zasadniczych powodach rozstrzygnięcia, że niniejszy wyrok, uznając prawidłowość decyzji o odmowie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobu zharmonizowanego, nie przesądza, czy po stronie Skarżącej nie występuje nadpłata w podatku akcyzowym z uwagi na istniejące wątpliwości co do zgodności art. 80 i art. 81 uopa z art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Stwierdzenie nadpłaty jest jednak innym trybem postępowania, a decydujące znaczenie dla jej istnienia będzie miał wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydany w odpowiedzi na pytanie prawne skierowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na mocy postanowienia z dnia [...] czerwca 2005 roku w/s III SA/Wa 679/05 (sprawa Brzezińskiego C-313/05). Mając to na uwadze, Sąd, na podstawie art. 151 ppsa, orzekł, jak w sentencji wyroku.