III SAB/Wa 7/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Krystyna Stępniak-Urban, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lipca 2015 r. sprawy ze skargi Q. Sp. z o o. z siedzibą w W. na bezczynność Burmistrza Miasta i Gminy B. w przedmiocie bezczynności organu w zakresie zapłaty należności 1) zobowiązuje Burmistrza Miasta i Gminy B. do zwrotu nadpłaty wynikającej z decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] .09.2014 r. nr [...] w terminie 14 dni od dnia doręczenia organowi akt administracyjnych sprawy wraz z odpisem prawomocnego wyroku, 2) stwierdza, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 3) wymierza Burmistrza Miasta i Gminy B. grzywnę w wysokości 5 000 złotych (słownie: pięć tysięcy złotych). Decyzją z dnia 25 września 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. A ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta i Gminy B. z dnia 15 listopada 2012 r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości i orzekło co do istoty sprawy w ten sposób, że stwierdziło nadpłatę w podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] należącej do O. sp. z o.o. w W. (dalej: "Skarżąca") w kwocie 883.635,72 zł. Decyzja organu odwoławczego zapadła w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 grudnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1669/13, którym Sąd ten uchylił kasacyjną decyzję organu odwoławczego stwierdzając: "(...) w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły wskazane w art. 233 § 2 O.p. przesłanki do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania mu sprawy do ponownego rozpatrzenia. Stan faktyczny sprawy został ustalony w zasadniczej części przez organ pierwszej instancji a także wynikał z dokumentów złożonych przez Skarżącą. Z tego względu w sprawie nie było potrzeby prowadzenia postępowania dowodowego w zakresie wskazanym w 233 § 2 O.p. Z treści decyzji organu pierwszej instancji z dnia 15 listopada 2012 r. wynika, że w sprawie okolicznością niesporną było to, że Skarżąca zapłaciła zobowiązania podatkowe, które obciążały Z., jako podatnika i powstały w stosunku do przedmiotów opodatkowania w okresie, kiedy prawo do nich miał ten podmiot. Zobowiązania te dotyczyły, jako przedmiotu opodatkowania składników majątku nabytych przez Skarżącą od syndyka masy upadłości Z. Z wydanych w niniejszej sprawie dwóch decyzji organu pierwszej instancji wynika, że prawdą jest, że w stosunku do Skarżącej nie została wydana decyzja przenoszącą na nią odpowiedzialność podatkową za zaległości podatkowe Z. w podatku od nieruchomości. Okoliczność ta ma istotne znacznie dla sprawy z uwagi na treść art. 120 § 1 Pr. up. § 3, który stanowi, że nabywca nieruchomości, sprzedanej z wolnej ręki, odpowiada za należności podatkowe z nieruchomości stosownie do przepisów podatkowych". Zdaniem Sądu, "te okoliczności pozwalały organowi drugiej instancji rozstrzygnąć, czy zapłacone przez Skarżącą zaległości podatkowe, które powstały w stosunku do Z., jako podatnika, stanowią nadpłatę podatku w rozumieniu art. 72 § 1 O.p. W przypadku, gdyby organ uznał te kwoty za nadpłatę podatku, dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy w postępowaniu odwoławczym należało jedynie ustalić, jakie kwoty Skarżąca wpłaciła do organu i ile z tych kwot zostało zaliczone na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości, którego podatnikiem były Z. Ustalenie tej okoliczności możliwe było przez przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego na podstawie art. 229 O.p. i wezwanie Skarżącej oraz organu pierwszej instancji do przekazania organowi odwoławczemu pisemnych informacji w tym zakresie wraz dowodami uiszczenia odpowiednich kwot. W ocenie Sądu poczynienie takich ustaleń w niniejszej sprawie nie stanowiłoby postępowania dowodowego prowadzonego w znacznej części. Zdaniem Sądu, przeprowadzenie w niniejszej sprawie postępowania wyjaśniającego przez organ drugiej instancji na podstawie art. 229 O.p. lub zlecenie jego przeprowadzenia organowi pierwszej instancji było celowe i pożądane, gdyż jak wynika z treści wydanych w niniejszej sprawie dwóch decyzji organu pierwszej instancji organ ten zajmuje konsekwentne stanowisko, że kwoty zapłacone przez Skarżącą, których dotyczy niniejsza sprawa nie podlegają zwrotowi. W tym stanie rzeczy zlecanie organowi pierwszej instancji ponownego rozpatrywania niniejszej sprawy było niezgodne z art. 233 § 2 O.p. oraz pozbawione podstaw, gdyż organ ten kwestionował materialne uprawnienie Skarżącej do otrzymania nadpłaty podatku, natomiast nie kwestionował stanu faktycznego sprawy. W takiej sytuacji zaistniały w niniejszej sprawie spór pomiędzy Skarżącą i organem pierwszej instancji powinien był rozstrzygnąć organ drugiej instancji po uzupełnieniu postępowania dowodowego". Decyzja ta została doręczona w dniu 7 października 2014 r. (zwrotne potwierdzenie odbioru – w aktach). Odwołująca się nie wniosła na nią skargi do sądu administracyjnego, skargę taką złożył natomiast Burmistrz Gminy B. Skarga ta został odrzucona postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn.akt III SA/Wa 3359/14. Skargę kasacyjną, wniesioną przez Burmistrza na to postanowienie, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił postanowieniem z dnia 16 czerwca 2015 r. sygn.akt II FSK 1176/15. W dniu 16 stycznia 2015 r. O. sp. z o.o. w W. wniosła za pośrednictwem Burmistrza Miasta i Gminy B. skargę na bezczynność do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Przedmiotem zaskarżenia była bezczynność tego organu, polegającą na niedokonaniu zwrotu nadpłaty stwierdzonej decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2014 r. Jak podkreślono w skardze, "organ odmówił zapłaty należności wynikającej w ww. decyzji uznając, że na skutek skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postępowanie nie zostało zakończone, tj. decyzja nie jest prawomocna i nie podlega wykonaniu". W związku z tym Skarżąca, powołując się na przepis art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 154 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) wniosła o niezwłoczny zwrot stwierdzonej nadpłaty oraz wymierzenie organowi grzywny na podstawie art. 154 p.p.s.a. Burmistrzowi Miasta i Gminy B. zarzucono: naruszenie art. 128w zw. z art. 239e O.p. przez niezastosowanie się do wykonanej decyzji oraz naruszenie art. 77 ust. 1 pkt 1 O.p. przez brak zwrotu nadpłaty. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że po wydaniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzji z dnia [...] września 2014 r., pismem z dnia 14 października 2014 r. Skarżąca wezwała Burmistrza Miasta i Gminy B. do zapłaty wymagalnej należności wynikającej z decyzji ostatecznej organu odwoławczego. Wezwaniu nie uczyniono zadość. Zdaniem Skarżącej, Burmistrz Miasta i Gminy B. był zobowiązany zastosować się do decyzji, czyli zwrócić nadpłatę. Niedokonanie tej czynności oznacza, w ocenie Skarżącej, że skarga na bezczynność jest zasadna. Zachodzą też, jej zdaniem, podstawy do wymierzenia organowi grzywny. Fakt wniesienia przez Burmistrza skargi na decyzję organu odwoławczego do sądu administracyjnego nie ma tu, jak podkreślała Skarżąca, żadnego znaczenia. W odpowiedzi na skargę Burmistrz B. wniósł o jej oddalenie. Zdaniem organu, żądanie skargi, jak i jej uzasadnienie, nie znajdują oparcia ani w stanie faktycznym ani prawnym. Za nieuprawniony uznano zarzut bezczynności kierowany pod adresem Burmistrza B., bowiem – jak podkreślono – "postępowanie zostało prawomocnie zakończone i to wskutek czynności organu innego, niż Burmistrz B., a mianowicie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w formie decyzji. Ta zaś z chwilą orzeczenia stała się ostateczna w toku instancji administracyjnej. A zatem kierowanie do Burmistrza B. zarzutu bezczynności jest tyle nieuprawnione, co wręcz niezrozumiałe". Zdaniem Burmistrza, podjęcie przez niego kroków sądowoadministracyjnych nie daje Skarżącemu żadnych podstaw do formułowania zarzutu bezczynności. Wskazano także, że "nie jest tu miejsce na udzielanie skarżącemu porad prawnych jak należy postępować z prawomocnym orzeczeniem administracyjnym takim jak w niniejszej sprawie ostateczna decyzja SKO". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się w pełni zasadna. Zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Według art. 3 § 2 ustawy, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a. W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia uczyniono bezczynność samorządowego organu podatkowego w zakresie zwrotu nadpłaty stwierdzonej decyzją ostateczną organu odwoławczego. Podstawę zaskarżenia w tym zakresie w postępowaniu sądowym stwarza przepis art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 4. Zwrot nadpłaty jest bowiem czynnością faktyczną, której niedokonanie, mimo prawnego obowiązku, pozwala na skuteczne postawienie organowi zarzutu bezczynności (art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.) polegającej na niedokonaniu czynności (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.). Innymi słowy, bezczynność to nie tylko taki stan, gdy organ, mimo że był do tego zobowiązany, nie wydał aktu indywidualnego (decyzji lub postanowienia – art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 1-3 p.p.s.a.), lecz także sytuacja, gdy organ w takich warunkach nie dokonuje czynności o charakterze pozajurysdykcyjnym (art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 4 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 52 p.p.s.a., skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie (§ 1). Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (§ 2). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa (§ 3). W przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa. Termin, o którym mowa w § 3, nie ma zastosowania (§ 4). Jak z tego wynika, ustawa nie przewiduje szczególnych warunków dopuszczalności, ani terminu do wniesienia skargi na bezczynność polegającą na niedokonaniu czynności faktycznej. Z tego punktu widzenia dla dopuszczalności skargi nie miało prawnej doniosłości wezwanie przez Skarżącą organu do zapłaty po wydaniu decyzji organu odwoławczego (pismo z dnia 14 października 2014 r.), choć niewątpliwie świadczy to o staranności Skarżącej. Nawet bez tego wezwania, skarga wniesiona do sądu byłaby dopuszczalna. Problem oceny, czy skarga na bezczynność jest zasadna, sprowadza się do udzielania twierdzącej odpowiedzi na dwa pytania: czy organ miał prawny obowiązek dokonania czynności i czy obowiązku tego nie wykonał w terminie. W ocenie Sądu, w okolicznościach rozpoznanej sprawy obie przesłanki zostały spełnione. Po pierwsze, Sąd uznał, że organ podatkowy, jakim jest Burmistrz B., miał prawny obowiązek zwrotu nadpłaty. Jak wynika z akt sprawy, nadpłata taka została stwierdzona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] września 2014 r. Była to reformatoryjna decyzja organu odwoławczego – zmieniająca zaskarżoną odwołaniem decyzję Burmistrza B. o odmowie stwierdzenia nadpłaty. Oznacza to, że decyzja organu I instancji (Burmistrza B.) została zastąpiona decyzją Kolegium, czyli w obrocie nie ma odmownej decyzji organu podatkowego I instancji. Decyzja organu odwoławczego jest ostateczna z chwilą jej wydania. Ostateczność oznacza tyle tylko, że od decyzji nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym (art. 128 O.p.). Jednak decyzji ostatecznej służy przymiot wykonalności, co wprost wynika z art. 239e O.p. Zgodnie z jego treścią, decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Zwrot "podlega wykonaniu" oznacza publicznoprawny obowiązek realizacji jej treści, czyli zwrotu stwierdzonej decyzją ostateczną nadpłaty. Obowiązek zwrotu nadpłaty spoczywał na organie podatkowym I instancji, w dyspozycji którego znajdowała się stanowiąca nadpłatę należność. Obowiązek ten powinien być wykonany w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu, nadpłata podlega zwrotowi w 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Decyzja stwierdzająca nadpłatę weszła do obrotu 7 października 2014 r. i od tej daty zaczął biec 30 dniowy termin na dokonanie przez organ czynności zwrotu. Obowiązek ten nie został wykonany w terminie, co oznacza, że organ pozostaje w bezczynności do dnia zwrotu nadpłaty. Spełniona więc została druga przesłanka zasadności skargi w rozpoznanej sprawie. Zgodnie z art. 149 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (§ 1). Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 (§ 2). Jak z tego wynika, uwzględnienie skargi na bezczynność wymaga wskazania przez Sąd terminu, w jakim organ będzie zobowiązany dokonać czynności. Sąd uznał, że termin 14 dni od dnia doręczenia organowi akt administracyjnych sprawy z odpisem prawomocnego wyroku jest terminem wystarczającym z uwagi na nie budzące wątpliwości okoliczności stanu faktycznego. Nie bez znaczenia jest też długi czas oczekiwania przez Skarżącą na wydanie ostatecznego rozstrzygnięcia w jej sprawie (wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony do organu I instancji w kwietniu 2009 r.). Po drugie, Sąd stwierdza, czy bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W rozpoznanej sprawie nie budziło wątpliwości Sądu, że bezczynność Burmistrza B. miała taki właśnie charakter. Organ podatkowy bowiem po prostu uparcie odmawiał zwrotu nadpłaty, bezpodstawnie kwestionował znaczenie decyzji organu odwoławczego sugerując w odpowiedzi na skargę, że nie jemu należy stawiać zarzut bezczynności, bo nie on wydał decyzję o stwierdzeniu nadpłaty oraz niezasadnie powoływał się na znaczenie wniesionej przez niego skargi do sądu administracyjnego. Zdaniem Sądu, organ podatkowy I instancji powinien wiedzieć, że nie może kwestionować decyzji organu II instancji, a nawet jeśli tego nie wiedział, okolicznością taką nie powinien zasłaniać się odmawiając zwrotu nadpłaty wynikającej z ostatecznej i wykonalnej decyzji. Wykonanie tej decyzji nie zostało bowiem wstrzymane, o czym już organ I instancji jako skarżący decyzję organu odwoławczego powinien wiedzieć najlepiej. Niedopuszczalne jest ponadto, zdaniem Sądu, formułowanie przez organ podatkowy w pismach procesowych do Sądu, kierowanych pod adresem Skarżącej zwrotów typu "nie jest tu miejsce na udzielanie skarżącemu porad prawnych jak należy postępować z prawomocnym orzeczeniem administracyjnym takim jak w niniejszej sprawie ostateczna decyzja SKO". Świadczy to o braku znajomości podstawowych zasad związanych z kulturą administrowania. Wszystko to sprawia, że Sąd ocenił bezczynność Burmistrza B. jako rażąco naruszającą prawo. Nie doszłoby do tego, gdyby stan prawny sprawy był zawiły, a organ działałby z poszanowaniem praw strony przeciwnej i w sposób budzący do niego zaufanie. Takich okoliczności jednak Sąd nie stwierdził. Sąd postanowił także uwzględnić sformułowany w skardze wniosek o wymierzenie organowi grzywny. Grzywnę wymierza się do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów (art. 154 § 6 p.p.s.a.). Zgodnie z Komunikatem Prezesa GUS z dnia 10 lutego 2015 r. w sprawie przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w 2014 r., (MP z 2015 r. poz. 179), kwota ta wynosi 3.783,46 zł. Maksymalną grzywnę Sąd mógłby zatem wymierzyć w kwocie 37.834,60 zł. Sąd jednak postanowił nie wymierzać grzywny w maksymalnej wysokości z uwagi na to, że jest to pierwsze postępowanie sądowe w związku z bezczynnością Burmistrza B. polegającą na niedokonaniu czynności zwrotu nadpłaty na rzecz Skarżącej. Dalsze grzywny mogą być wymierzane w trybie art. 154 § 1 p.p.s.a. w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność. Na obecnym etapie Sąd uznał więc za wystarczające wymierzenie grzywny w kwocie 5.000 zł. Konsekwencją uwzględnienia skargi w rozpoznanej sprawie jest obowiązek Burmistrza B. zwrotu nadpłaty wynikającej z decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] września 2014 r. w sposób określony w O.p. Zgodnie z art. 77b O.p., zwrot nadpłaty następuje: 1) na wskazany rachunek bankowy podatnika, płatnika lub inkasenta obowiązanego do posiadania rachunku bankowego; 2) w gotówce, jeżeli podatnik, płatnik lub inkasent nie są obowiązani do posiadania rachunku bankowego, chyba że zażądają zwrotu nadpłaty na rachunek bankowy (§ 1). Za dzień zwrotu nadpłaty uważa się dzień: 1) obciążenia rachunku bankowego organu podatkowego na podstawie polecenia przelewu; 2) nadania przekazu pocztowego; 3) wypłacenia kwoty nadpłaty przez organ podatkowy lub postawienia nadpłaty do dyspozycji podatnika w kasie (§ 2). Stosownie do art. 78 § 1 O.p., nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji.