IV SA/Wa 3056/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alina Balicka, Sędziowie sędzia WSA Kaja Angerman (spr.),, sędzia WSA Piotr Korzeniowski, Protokolant sekr. sąd. Robert Dudek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2017 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę IV SA/Wa 3056/16 UZASADNIENIE Główny Inspektor Ochrony Środowiska decyzją z dnia [...] września 2016 r. po rozpatrzeniu wniosku [...] Sp. z o.o. o ponowne rozpatrzenie sprawy utrzymał w mocy decyzję Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...].07.2016 r., odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...].10.2009 r. o stwierdzeniu nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. wniesionej przez [...] Sp. z o.o. Powyższa decyzja była wynikiem następujących ustaleń faktycznych i oceny prawnej. Decyzją z dnia [...].05.2008 r., znak: [...], Główny Inspektor Ochrony Środowiska (dalej: GIOŚ) określił wysokość zobowiązania [...] Sp. z o.o. (dalej: Spółka) z tytułu opłaty za brak sieci za 2006 r. na 11 028 701,37 zł (słownie: jedenaście milionów dwadzieścia osiem tysięcy siedemset jeden złotych, trzydzieści siedem groszy). Następnie decyzją z dnia [...].11.2008 r. GIOŚ utrzymał w mocy ww. decyzję. Spółka w dniu 11.12.2008 r. wniosła opłatę za brak sieci za 2006 r. wraz z odsetkami w łącznej wysokości 13 545 360,37 zł (słownie: trzynaście milionów pięćset czterdzieści pięć tysięcy trzysta sześćdziesiąt złotych trzydzieści siedem groszy). Następnie w skardze z dnia 31.12.2008 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zaskarżyła decyzję GIOŚ z dnia [...].11.2008 r. wnosząc o uchylenie tej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji GIOŚ z dnia [...].05.2008 r. Wyrokiem z dnia 20.05.2009 r., sygn. akt IV SA/Wa 225/09, WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję GIOŚ z dnia [...].11.2008 r. oraz poprzedzającą ją decyzję GIOŚ z dnia [...].05.2008 r. Pismem z dnia 14.09.2009 r. Spółka wniosła o zwrot opłaty za brak sieci za 2006 r. uiszczonej w wyniku wydania przez GIOŚ decyzji z dnia [...].11.2008 r., utrzymującej w mocy decyzję GIOŚ z dnia [...].05.2008 r. określającą wysokość zobowiązania Spółki z tytułu opłaty za brak sieci za 2006 r. na 11 028 701,37 zł. Spółka swój wniosek uzasadniła tym, że decyzja GIOŚ z dnia [...].11.2008 r. na podstawie pkt 2 sentencji ww. wyroku nie podlegała wykonaniu do czasu uprawomocnienia się tego wyroku. W związku z ww. wnioskiem GIOŚ decyzją z dnia [...].10.2009 r. orzekł o stwierdzeniu nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. wniesionej przez Spółkę w wysokości 13 545 360,37 zł. Decyzja ta została wydana na podstawie art. 74a ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 17 ust. 3 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji. W związku z niezłożeniem wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy decyzja ta stała się ostateczna. Nadpłata we wskazanej w ww. decyzji wysokości została zwrócona Spółce przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: NFOŚiGW) w dniu 06.11.2009 r. Spółka po otrzymaniu zwrotu nie kwestionowała wysokości zwróconej nadpłaty. Pismem z dnia 03.03.2014 r. uznając, iż dokonany zwrot nie obejmował należnego w ocenie Spółki oprocentowania, Spółka wniosła o zwrot niezwróconej części nadpłaty wraz z oprocentowaniem. GIOŚ pismem z dnia 25.03.2014 r. wyjaśnił Spółce, iż oprocentowanie od nadpłaty określonej decyzją GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. nie było należne na podstawie art. 78 ustawy - Ordynacja podatkowa. Spółka pismem z dnia 11.04.2014 r. wezwała GIOŚ do usunięcia naruszenia prawa, do którego w jej ocenie doszło w związku z wydaniem przez GIOŚ pisma z dnia 25.03.2014 r. odmawiającego zwrotu niezwróconej części nadpłaty wraz z oprocentowaniem. GIOŚ odpowiadając na ww. wezwanie podtrzymał swoje stanowisko zawarte w piśmie z dnia 25.03.2014 r. Na pismo GIOŚ z dnia 25.03.2014 r. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który postanowieniem z dnia 18.11.201 4 r., sygn. akt IV SA/Wa 1473/14, odrzucił skargę Spółki. Sąd wskazał, że zaskarżone pismo nie jest decyzją administracyjną, czy też innym aktem lub czynnością, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., co oznacza, iż nie mogło ono stanowić kontroli sądu administracyjnego. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 26.02.2015 r., sygn. akt II OSK 320/15, oddalił skargę kasacyjną Spółki na ww. postanowienie WSA w Warszawie, jednakże wskazał, że ze względu na spór między stronami zarówno co do istnienia obowiązku oprocentowania, jak i jego wysokości, niezbędne staje się rozstrzygnięcie tej kwestii w formie decyzji administracyjnej. Pismem z dnia 15.06.2015 r. Spółka wniosła o rozpatrzenie jej wniosku z dnia 03.03.2014 r. o zwrot niezwróconej części nadpłaty wraz z oprocentowaniem i wydanie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie w formie decyzji administracyjnej. Decyzją z dnia [...].07.2015 r., utrzymaną następnie w mocy decyzją z dnia [...].09.2015 r. GIOŚ orzekł o braku oprocentowania od nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. wniesionej przez Spółkę, stwierdzonej decyzją GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 04.03.2016 r., sygn. akt IV SA/Wa 3620/15, oddalił skargę Spółki na decyzję GIOŚ z dnia [...].09.2015 r. Wyrok nie jest prawomocny. Następnie Spółka pismem z dnia 22.03.2016 r. złożyła do Ministra Środowiska wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. o stwierdzeniu nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. Przedmiotowy wniosek został na podstawie art. 231 k.p.a. przekazany GIOŚ do rozpatrzenia zgodnie z właściwością. W piśmie z dnia 22.03.2016 r. złożonym do Ministra Środowiska Spółka wskazała, że decyzja GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. o stwierdzeniu nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. została wydana bez podstawy prawnej oraz z rażącym wręcz naruszeniem art. 75 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. z 2015 r., poz. 140, z późn. zm.) poprzez wydanie decyzji określającej nadpłatę pomimo braku podstaw do takiego działania. Pismem z dnia 11.05.2016 r. Spółka podtrzymała swoje stanowisko wskazane we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji GIOŚ. Po rozpatrzeniu wniosku Spółki GIOŚ decyzją z dnia [...].07.2016 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. o stwierdzeniu nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. wniesionej przez Spółkę. Pismem z dnia 08.08.2016 r. Spółka złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Rozpatrując ponownie sprawę dotyczącą stwierdzenia nieważności decyzji GIOŚ z dnia [...].10.2009 r., organ zauważył, że istotne znaczenie ma stan prawny i faktyczny z daty podejmowania decyzji objętej postępowaniem o stwierdzenie jej nieważności. Wskazał, że zasadniczo argumentacja Spółki opiera się na twierdzeniu, że jej pismo z dnia 14.09.2009 r. nie było wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w opłacie za brak sieci. Odnosząc się do powyższego twierdzenia organ wyjaśnił, że decyzja GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłacie za brak sieci za 2006 r. wniesionej przez Spółkę została wydana na podstawie art. 74a ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z wnioskiem Spółki z dnia 14.09.2009 r. Wniosek ten stanowił w rozumieniu ustawy - Ordynacja podatkowa wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Odmienne stanowisko Strony w tym zakresie, iż nie był to wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie znajduje uzasadnienia. Spółka nie kwestionowała też faktu, iż jej pismo z dnia 14.09.2009 r. było wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty po doręczeniu Spółce decyzji z dnia [...].10.2009 r., gdyż Spółka nie złożyła wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy w tym zakresie. Organ zauważył, że wbrew stanowisku Spółki decyzja o nadpłacie na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa wydawana jest zarówno na wniosek, jak i z urzędu. Stanowisko takie wynika wyraźnie z art. 74a ustawy - Ordynacja podatkowa, gdzie wskazuje się, że w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy, a więc w przypadkach nie objętych wnioskiem podatnika, o których mowa w art. art. 73 § 2 i art. 74, wysokość nadpłaty określa z urzędu organ podatkowy. Jak wynika też z orzecznictwa organ czyni to w drodze decyzji administracyjnej. W niniejszej sprawie nie ma więc zasadniczo znaczenia, czy postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty dla Spółki zostało wszczęte z urzędu czy na wniosek, gdyż w obu wypadkach Organ mógł wydać na podstawie art. 74a ustawy - Ordynacja podatkowa decyzję z dnia [...].10.2009 r. Zgodnie z art. 79 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Artykuł 79 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa nie stał na przeszkodzie do wydania decyzji z dnia [...].10.2009 r. o nadpłacie, gdyż postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostało wszczęte po zakończeniu postępowania administracyjnego decyzją z dnia [...].11.2008 r. utrzymującą w mocy decyzję z dnia [...].05.2008 r. Organ wskazał, że art. 152 p.p.s.a. nie stanowi podstawy do wysuwania na jego podstawie żadnych roszczeń restytucyjnych, a więc nie stanowi on podstawy do zwrotu przez organ nadpłaty w przypadku nieprawomocnego uchylenia decyzji, na podstawie której wpłacono opłatę. Celem tego przepisu jest czasowe zablokowanie wykonania decyzji, która jeszcze nie została wykonana. Jeżeli zaś decyzja została wykonana, to art. 152 p.p.s.a. w ogóle nie będzie miał zastosowania. W chwili wydania wyroku z dnia 20 maja 2009 r., sygn. akt IV SA/Wa 225/09, decyzja GIOŚ, którą Sąd nieprawomocnie uchylił została już wykonana, gdyż strona wpłaciła zobowiązanie wynikające z tej decyzji, a więc z natury rzeczy GIOŚ nie mógł wstrzymać się z jej wykonaniem. Wobec powyższego zwrot kwoty, którą wpłaciła Spółka mógł się odbyć tylko z urzędu lub na podstawie wniosku Spółki w trybie określonym w ustawie - Ordynacja podatkowa oraz na podstawie decyzji GIOŚ wydanej na podstawie tego wniosku. Co też w taki sposób nastąpiło. Organ wskazał, że art. 74a ustawy Ordynacja podatkowa, na podstawie którego została wydana decyzja z dnia [...].10.2009 r., stanowi, iż w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 ustawy - Ordynacja podatkowa wysokość nadpłaty określa organ podatkowy. Ani art. 73 § 2, ani art. 74 ustawy - Ordynacja podatkowa ze względu na zakres ich zastosowania nie mógł mieć w niniejszej sprawie zastosowania. Odnosząc się natomiast do przesłanek i warunków stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej organ zauważył m.in., że rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. to oczywiste naruszenie jednoznacznego przepisu prawa, które równocześnie narusza zasadę praworządnego działania organów administracji publicznej w demokratycznym państwie prawnym urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej (wyrok NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 1995 r., II SA 1642/94). Powołując się na wyroku NSA w Warszawie z dnia 16 czerwca 1999 r., sygn. akt III SA 5540/98, wskazał, iż "O braku podstawy prawnej można mówić (...) gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji administracyjnej (art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.)". Biorąc pod uwagę powyższe organ podkreślił, iż decyzja GIOŚ z dnia [...].10.2009 r. została wydana na podstawie art. 74a ustawy - Ordynacja podatkowa, który to przepis stanowi, że wysokość nadpłaty określa z urzędu organ podatkowy. Treść decyzji GIOŚ w żaden sposób nie jest sprzeczna z treścią przepisu art. 74a ww. ustawy. Wobec tego kwestia, czy nadpłata może być zwrócona wyłącznie na wniosek, czy też także z urzędu (a do tego się sprowadza twierdzenie Spółki, iż jej pismo z dnia 14.09.2009 r. nie stanowiło wniosku o stwierdzenie nadpłaty), nie może przesądzać o tym, iż decyzja GIOŚ została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W przypadku decyzji GIOŚ w żaden sposób nie można bowiem mówić o niedopuszczalnym przekroczeniu prawa. Wobec powyższego w ocenie GIOŚ nie ma podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji GIOŚ z dnia [...].10.2009 r., gdyż przedmiotowa decyzja nie została wydana bez podstawy prawnej, jak również nie została wydana z rażącym naruszeniem art. 75 § 2 pkt 1, art. art. 79 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa lub innych przepisów. Organ stwierdził również, że nie istnieją inne podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...].10.2009 r. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła [...] sp. z o.o z siedzibą w [...] zaskarżając w całości decyzję Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z [...] września 2016 r. Skarżonej Decyzji zarzuciła naruszenie art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 75 § 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i art. 74a oraz art. 79 § 1 w związku z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej i art. 16 § 1 kpa w związku z art. 17 ust. 3 ustawy o recyklingu, polegające utrzymaniu w mocy Decyzji I instancji o odmowie stwierdzenia nieważności Decyzji o nadpłacie, pomimo, iż została ona wydana zarówno bez podstawy prawnej, jak i z rażącym naruszeniem prawa. W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonej Decyzji oraz poprzedzającej ją Decyzji I instancji oraz o zobowiązanie GIOŚ do wydania decyzji stwierdzającej nieważność Decyzji o nadpłacie w ciągu 30 dni od otrzymania akt sprawy oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że 16 września 2009 r. Spółka złożyła wniosek o zwrot uiszczonej opłaty za brak sieci za 2006 r. tj. 13.545.360,37 zł (11.028.701,37 zł kwota główna oraz 2.516.659,00 zł odsetki) powołując się na pkt 2 sentencji wyroku WSA z 20 maja 2009 r., który stanowił, że "Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (...) stwierdza, zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku ". Przedmiotowy wniosek Spółki o zwrot uiszczonej opłaty nie był w żadnym wypadku "wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty". Spółka w całej pełni nie zgadza się ze stanowiskiem GIOŚ. Nie znajduje ono bowiem żadnego uzasadnienia w przepisach Ordynacji podatkowej, której regulacje mają w niniejszej sprawie zastosowanie na podstawie art. 17 ust. 3 ustawy o recyklingu. Spółka nie odnosi się do stanowiska GIOŚ dotyczącego pojęcia rażącego naruszenia prawa, które organ zawarł w Decyzji, gdyż stanowisko to w pełni podziela. Wbrew twierdzeniom GIOŚ w niniejszej sprawie zaistniały natomiast przesłanki do stwierdzenia nieważności Decyzji o nadpłacie, gdyż została ona wydana zarówno bez podstawy prawnej, jak i z rażącym naruszeniem prawa. Stanowisko GIOŚ można by sprowadzić do stwierdzenia, iż skoro Spółka po Wyroku WSA zwróciła się do organu o zwrot nienależnie wpłaconej przez nią kwoty, to GIOŚ nie pozostało nic innego jak wydać w tej sprawie decyzję o stwierdzeniu nadpłaty, gdyż obligowały go do tego przepisy prawa. W opinii GIOŚ Spółka złożyła bowiem wniosek o stwierdzenie nadpłaty, a w konsekwencji GIOŚ był zobowiązany do wydania decyzji. Otóż Spółka wniosku takiego nie złożyła, na co jasno wskazuje treść złożonego przez nią 14 września 2009 r. pisma. Pismo to było jedynie wnioskiem o zwrot opłaty za brak sieci, co można było wyczytać z samej treści wniesionego żądania. Podstawą prawną, na jaką powoływała się Spółka, był art. 152 ppsa. Skoro wyeliminowane zostało rozstrzygnięcie organu drugiej instancji, tj. rozstrzygnięcie ostateczne — adresat uchylonego aktu nie jest zobligowany do dokonania czynności, której musiałby dokonać, gdyby istniała decyzja ostateczna, np. zapłaty opłaty za brak sieci. Jeżeli zatem zgodnie z Wyrokiem WSA Decyzja II instancji nie podlegała wykonaniu do czasu uprawomocnienia się Wyroku, uiszczone przez Spółkę środki, tj. 13.545.360,37 zł powinny były - wraz z oprocentowaniem - zostać zwrócone z mocy samego prawa. Mając na uwadze opieszałość organów, które mimo wydania przez WSA przedmiotowego Wyroku, w którym znajdował się wyraźnie sformułowany pkt 2 stwierdzający, że skarżona decyzja nie podlega wykonaniu, nie zwracał Spółce należnej kwoty, Spółka jedynie z ostrożności procesowej złożyła wniosek o zwrot należnych jej środków. Nie był to jednak wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie za brak sieci. GIOŚ po wyroku - a więc już w maju 2009 r. — powinien był z urzędu niezwłocznie spowodować zwrot tych środków. Działania podjęte przez Spółkę, były jedynie działaniami dodatkowymi, motywującymi GIOŚ i przyspieszającymi zwrot należnej Spółce kwoty. Kwestia braku wniosku o stwierdzenie nadpłaty ma w niniejszej sprawie kluczowe znaczenie, gdyż Ordynacja podatkowa przewiduje możliwość wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty wyłącznie jako reakcję na złożony przez podatnika (tu: wprowadzającego pojazd) wniosek w tym zakresie. Jak bowiem wynika z art. 75 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w chwili złożenia przez Spółkę wniosku o zwrot opłaty recyklingowej) uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługiwało podatnikom (tu: wprowadzającym pojazd), których zobowiązanie podatkowe (tu: obowiązek zapłaty opłaty za brak sieci) powstaje z mocy prawa, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach) wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Do wniosku o nadpłatę należy złożyć korektę deklaracji (zeznania). W takim przypadku organ podatkowy (tu: GIOS) albo zwraca nadpłatę (jeżeli jej wysokość nie budzi wątpliwości — vide art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.), albo też wydaje decyzję stwierdzającą lub określającą wysokość nadpłaty — jeżeli wysokość nadpłaty wymaga uprzedniej weryfikacji lub gdy organ podatkowy (tu: GIOS) nie zgadza się z wnioskiem podatnika (tu: wprowadzającego pojazd). Wniosku takiego, jak wskazano powyżej, Spółka w niniejszej sprawie nie złożyła. Fakt, iż - jak przyznaje GIOŚ - opłata uiszczona przez Spółkę była nienależna, nie oznacza jednak, że GIOŚ miał prawo do wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. GIOŚ powinien był po prostu dokonać zwrotu nienależnie uiszczonej opłaty za brak sieci. Jeżeli w związku z uiszczeniem zaległości podatkowej podatnik (tu: wprowadzający pojazd) zapłacił także odsetki za zwłokę, to również stanowią one nadpłatę (w tej części, w której uiszczono je nienależnie - vide art. 72 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.) organ podatkowy (tu: GIOŚ) zobowiązany jest do zwrotu także tej części odsetek za zwłokę. Nadpłatą jest zaległość podatkowa i odsetki za zwłokę. Ordynacja podatkowa nie przewiduje w takiej sytuacji wydawania przez organ decyzji o stwierdzeniu nadpłaty. Nadpłata powstaje z mocy prawa jako wynik wyeliminowania z obrotu prawnego poprzedniej decyzji uznanej za niezgodną z prawem. W taki też sposób działają organy podatkowe w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych. Brak podstaw do wydawania opisanej sytuacji decyzji o stwierdzeniu nadpłaty w oparciu o rzekomo zobowiązujący GIOŚ do takiego działania art. 74a Ordynacji podatkowej znajduje potwierdzenie także w literaturze przedmiotu. Gdyby uznać, iż GIOŚ wydał Decyzję o nadpłacie działając z urzędu (co, jak twierdzi GIOS jest także możliwe), to wówczas Decyzja ta powinna być także wyeliminowana z obrotu prawnego na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 kpa, jako wydana z rażącym naruszeniem prawa. Otóż, wydanie jakiejkolwiek decyzji z urzędu wymaga - zgodnie z art. 61 § 4 kpa - zawiadomienia o tym fakcie strony postępowania. GIOŚ nie ma racji także w zakresie analizy art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wynika z deklaracji, chyba że zostanie wydana decyzja określająca je w innej niż wskazana w deklaracji wysokości. Skoro jak twierdzi GIOŚ, w niniejszej sprawie istniała w obrocie ostateczna Decyzja II instancji (choć me podlegała ona wykonaniu), to wydanie Decyzji o nadpłacie powinno zostać poprzedzone wyeliminowaniem z obrotu prawnego Decyzji II instancji i Pierwotnej Decyzji I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie sądu organ nadzoru prawidłowo przeprowadził postępowanie i słusznie ocenił oraz wywiódł, że nie zachodzą przesłanki nakazujące uznać, że decyzja z dnia [...] października 2009 r. stwierdzająca nadpłatę z tytułu opłaty za brak sieci została dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 K.p.a. Kontroli Sądu poddana została decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Istotą postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 156 § 1 k.p.a. Katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla ramy powierzonej sądowi kontroli legalności decyzji wydanej przez organ odwoławczy w postępowaniu nadzwyczajnym. Niewątpliwie stwierdzenie nieważności jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych i może mieć miejsce tylko wówczas, gdy decyzja w sposób oczywisty dotknięta jest przynajmniej jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. W orzecznictwie podkreśla się, że wykładnia tego przepisu nie może być wykładnią rozszerzając. W odniesieniu do wady wymienionej w § 1 pkt 2 tego przepisu, nie można utożsamiać pojęcia rażącego naruszenia prawa z każdym naruszeniem przepisów, lecz z obrazą oczywistą i niewątpliwie istotną dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy. Taką cechę ma więc jedynie takie naruszenie, które powoduje, że wywoływanych przez decyzję skutków nie można pogodzić z wymaganiami praworządności. Z kolei druga z przesłanek wymienionych w tym przepisie zachodzi wówczas, gdy w porządku prawnym nie istnieje norma prawna upoważniająca organ do wydania rozstrzygnięcia w sprawie indywidualnej. W ocenie sądu skarżąca nie ma racji zarzucając organowi nadzoru, iż nieprawidłowo ocenił, że decyzja z dnia [...] października 2009 r. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty została dotknięta wadami wymagającymi stwierdzenia jej nieważności. Niesłusznie opiera zasadność swojej argumentacji na twierdzeniu, że złożony przez nią w dnia 16 września 2009 r. wniosek o zwrot opłaty za brak sieci nie był wnioskiem o stwierdzenie przez organ nadpłaty. Konsekwencją tego twierdzenia jest stanowisko skarżącej, że organ nie był uprawniony do stwierdzenia nadpłaty, gdyż przepisy ustawy Ordynacja podatkowa przewidują w tym przypadku wyłączne działanie na wniosek, a jednocześnie – według skarżącej – organ był zobowiązany do zwrotu środków (nienależnej opłaty) z urzędu. Zdaniem sądu należy przede wszystkim podkreślić, że nie ma racji skarżąca, iż złożony przez nią wniosek nie powinien zostać potraktowany przez organ jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Stosownie do treści art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz.U. z 2005 r., nr 25, poz. 202) w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty, do należności z tytułu opłat za brak sieci stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Głównemu Inspektorowi Ochrony Środowiska. Nie ma wątpliwości, że argumentacja przedstawiona we wniosku skarżącej z dnia 16 września 2009 r. o zwrot opłaty opierała się na twierdzeniu, iż ze względu na treść wydanego przez WSA w Warszawie wyroku z dnia 20 maja 2009 r. sygn. akt IV SA/Wa 225/09 uiszczona przez nią kwota tytułem opłaty za brak sieci stała się kwotą nienależną, gdyż decyzja GIOŚ z dnia [...] maja 2008 r. określająca wysokość zobowiązania z tego tytułu nie może podlegać wykonaniu. Skarżąca wskazywała, że w takiej sytuacji GIOŚ zobowiązany jest do zwrotu spółce uiszczonej opłaty za brak sieci, gdyż skutki prawne decyzji, które nie mają charakteru nieodwracalnego należy uznać za nieskuteczne. Na marginesie należy wskazać, że spółka podkreśliła wówczas, inaczej niż twierdzi aktualnie na potrzeby skargi, że dopiero uprawomocnienie wyroku sądu oznaczać będzie, iż z obrotu prawnego usunięta zostanie decyzja będąca podstawą nałożonego na nią obowiązku zapłaty za brak sieci. Zarówno treść wskazanego przepisu art. 17 ust. 3 w/w ustawy, jak też treść żądania wniosku upoważniały organ do traktowania wniosku jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty, bowiem wniosek dotyczący nienależnej opłaty, do której zastosowanie znajdują odpowiednio przepisy ustawy ordynacja podatkowa, mógł być wyłącznie tego rodzaju wnioskiem. Odpowiednie stosowanie przepisów ustawy ordynacji podatkowej oznacza konieczność uwzględnienia jednak odmienności instytucji opłaty za brak sieci, między innymi takiej, że roczne sprawozdanie o wysokości należnej opłaty za brak sieci nie jest deklaracją (zeznaniem) wyszczególnioną w art. 73 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Dlatego uprawnienia do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na podstawie przepisów tej ustawy nie należy wyprowadzać z regulacji zawartej w art. 75 § 2 tej ustawy. Należy zauważyć, że wbrew twierdzeniu skargi, uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty może być oparte w przypadku nienależnie uiszczonej opłaty za brak sieci na podstawie art. 75 § 1 ustawy. Przepis ten (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty) stanowi, że jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Z kolei według art. 72 § 1 za nadpłatę uważa się niewątpliwie kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, w tym przypadku nienależnie zapłaconej opłaty za brak sieci. Skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokiem z dnia 20 maja 2009 r. uchylając decyzję GIOŚ z dnia [...] listopada 2008 r. i poprzedzającą ją decyzję z dnia [...] maja 2008 r. stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, oznacza to że do czasu uprawomocnienia się wyroku, a więc czasowo, decyzja określająca wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za brak sieci nie wywołuje skutków prawnych w postaci zobowiązania do zapłaty. W tym przejściowym okresie decyzja uchylona wyrokiem sądu pozostaje jednak w obrocie prawnym, lecz nie może zostać wykonana, gdyż wstrzymana została jej skuteczność przede wszystkim wobec podmiotu. A zatem do czasu uprawomocnienia wyroku sądu skoro decyzja stała się nieskuteczna, uiszczona na jej podstawie kwota opłaty za brak sieci stała się zobowiązaniem nienależnym stosownie do treści art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Podmiot co najmniej czasowo przestał być zobowiązany do uiszczenia tej kwoty. Twierdzenie skarżącej, że organ wydając decyzję o stwierdzeniu nadpłaty naruszył art. 79 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest nieuprawnione, bowiem mimo uchylenia przez sąd decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za brak sieci, decyzja ta pozostawała w obrocie prawnym w dacie wydania kwestionowanej w tym postępowaniu decyzji, a zatem postępowanie w przedmiocie ustalenia zobowiązania było zakończone. W ocenie sądu twierdzenie skarżącej, że jedyną podstawą złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty mógłby być w jej sytuacji art. 75 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa jest niezasadne. Przepis ten określa uprawnienia innych podmiotów niż wymienione w § 1 do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z jednoczesną korektą zeznania (deklaracji), na co wskazuje użyte sformułowanie "również". To tych właśnie przypadków, a więc nadpłaty wykazanej w skorygowanej deklaracji (zeznaniu) dotyczy zdaniem sądu § 4 tego przepisu wskazujący, że w przypadku braku wątpliwości co do prawidłowości skorygowanego zeznania (deklaracji) organ zwraca nadpłatę bez wydania decyzji ją stwierdzającej. Przepis art. 75 § 1 przyznaje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w każdej sytuacji, gdy podatnik kwestionuje m.in. wysokość pobranego podatku, nie tylko kiedy podatek był pobrany przez płatnika. Zdaniem sądu słuszne jest stanowisko organu, który wskazuje że przepis art. 74a ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowił podstawę wydania kwestionowanej decyzji stwierdzającej nadpłatę znajduje zastosowanie zarówno wówczas, gdy organ rozstrzyga kwestię stwierdzenia nadpłaty z urzędu, jak też gdy działa na wniosek podmiotu. Brzmienie tego przepisu wskazuje na uprawnienie organu do określenia wysokości nadpłaty jako zasadę. Wyjątkiem od zasady są więc wyłącznie sytuacje wynikające z art. 73 § 2 i art. 74 ustawy. Skoro przepis nie precyzuje w jakiej formie organ ma rozstrzygać kwestię wysokości nadpłaty, zastosowanie znajdzie art. 207 ustawy, z którego wynika, że organ podatkowy rozstrzyga sprawę w drodze decyzji, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W związku z tym, nie jest także zasadny zarzut skarżącej, że brak było podstawy do rozstrzygnięcia w formie decyzji o stwierdzeniu nadpłaty. W ocenie sądu w przedmiotowej sprawie organ nadzoru prawidłowo ocenił, że nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...] października 2009 r. Zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów tj. art. 156 § 1 pkt 2 kpa w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 i art. 74a oraz 79 § 1 w zw. z art. 21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 17 ust. 3 ustawy o recyklingu, gdyż kwestionowana decyzja GIOŚ z dnia [...] października 2009 r. nie została wydana ani bez podstawy prawnej, ani z rażącym naruszeniem wskazanych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Zarzut rażącego naruszenia przez kwestionowaną decyzję o stwierdzeniu nadpłaty art. 74a i 75 ustawy nie mógłby zostać uwzględniony chociażby z względu na niejednoznaczność tych regulacji ustawowych w zakresie obejmującym zagadnienie nadpłaty i możliwość wystąpienia różnej, możliwej do zaakceptowania wykładni. Niejednoznaczność oceny wyklucza oczywistość i kategoryczność naruszenia obowiązujących przepisów prawa i nie uprawnia do wyeliminowania z obrotu prawnego ostatecznej decyzji. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a orzekł jak w sentencji.