V SA 1227/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędziowie WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, - Joanna Zabłocka, Protokolant - Edyta Jankowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2004 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w W. z dnia [...] lutego 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę - Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez P. Sp. z o.o. w W., poprzednika prawnego skarżącej, według dokumentu SAD z dnia [...]. 12. 1999 r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzoną ze Szwecji partię leków, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej w kwocie [...] USD, wynikającej z przedstawionej przy zgłoszeniu celnym faktury nr [...], wystawionej przez zagranicznego kontrahenta – P. S.A. w Luxemburgu oraz Deklaracji Wartości Celnej. Decyzją z dnia [...]. 10. .2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części określenia wartości ogólnej i statystycznej towaru ujętego w ww SAD oraz kwoty wynikającej z długu celnego, która winna ulec zmniejszeniu o kwotę [...] USD wynikającą z korekty wartości celnej, ustalonej z uwzględnieniem udzielonych importerowi przez eksportera rabatów obniżających fakturowane pierwotnie należności eksportera. Orzekając w sprawie, na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej Port Lotniczy w W. decyzją z dnia [...]. 02. 2003 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem umowę o sprzedaży, dystrybucji i wsparciu technicznym z [...].01.1996 r., przewidującą stosowanie w imporcie leków rabatu udzielanego importerowi, według zasad ustalanych okresowo przez te podmioty. W ramach powyższej umowy rabaty (zniżki) realizowane były na podstawie not kredytowych eksportera, określających procentowe zniżki cen leków widniejących na fakturach wystawionych przez eksportera. Ustalono, że notą kredytową z dnia [...].12.1999 r. nr [...] obniżono wartość importowanych leków objętych fakturą załączoną do zgłoszenia celnego o 33 %. W tym stanie rzeczy, zdaniem organu odwoławczego, uzasadniona była w świetle art. 23 § 1 Kodeksu celnego korekta (obniżenie) wartości celnej towaru dokonana przez organ celny pierwszej instancji. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego B. Sp. z o.o. w W. wystąpiła z żądaniem uchylenia decyzji organów celnych obu instancji zarzucając naruszenie przepisów: • art. 120-124 i art. 187 Ordynacji podatkowej, • art. 21, art. 23 § 1 (w związku z art. 65 § 3 i art. 85 § 1), art. 30, art. 31 art. 64, art. 65 § 5, art. 83 § 3 Kodeksu celnego. Rozwijając w motywach skargi zarzuty w sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, skarżąca wywodzi, że postępowanie dowodowe przeprowadzone zostało z naruszeniem powinności organów celnych wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Ograniczając się bowiem do ustaleń dokonanych w toku kontroli u importera, organy celne nie podjęły innych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W konsekwencji, decyzje organów celnych wydane zostały w oparciu o niepełny materiał dowodowy, bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z naruszeniem obowiązującej w postępowaniu administracyjnym zasady prawdy obiektywnej, a także powinności działania w sposób budujący zaufanie do organów celnych. W ramach zarzutów o charakterze merytorycznym skarżąca podkreśla, że noty kredytowe przyznające skarżącej rabaty od zafakturowanej ceny dostawy zostały jej doręczone po dokonaniu zgłoszenia celnego. Upust ten miał charakter "wstępny", mógł być zmieniony i w dniu zgłoszenia celnego nie było możliwości określenia wartości celnej odmiennie, niż według i w wysokości ceny transakcyjnej wynikającej z faktur przedstawionych przy zgłoszeniu celnym. Wynikało to również stąd, że rabat przewidziany został jako fakultatywny w tym sensie, że "istniała tylko możliwość otrzymania rabatu." W tym stanie rzeczy, ze względu na tzw. "postimportowy" charakter udzielonego rabatu, dopiero po dokonaniu zgłoszenia celnego, nie powinien on – zdaniem skarżącej – wpływać na wartość celną towaru, która według skargi kształtowała się w wysokości wartości (ceny) transakcyjnej określonej w przedstawionej przy zgłoszeniu fakturze eksportera. W toku rozprawy w dniu 3. 06. 2004 r. oraz w pismach procesowych z dnia [...]. 06. 2004 r. i [...]. 09. 2004 r. Skarżąca dodatkowo podniosła zarzut niekonstytucyjności i nieważności skarżonej decyzji, podpisanie decyzji organu I instancji przez osobę do tego nieupoważnioną jak też wydanie decyzji organu II instancji po upływie 3-letniego okresu od zgłoszenia celnego. W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie z dnia [...]. 07. 2004 r. Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi wraz z dodatkowo podniesionymi w toku procesu zarzutami podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i składając do akt sprawy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.oraz decyzje Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w W. zawierające kwestionowane upoważnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, orzekając w sprawie na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy. W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksportera przedstawionych w zgłoszeniu. W wyniku późniejszej kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniona została zawarta przez importera z eksporterem umowa z [...].01.1996 r. o sprzedaży, dystrybucji i wsparciu technicznym, przewidująca stosowanie w imporcie leków rabatu dla importera oraz noty kredytowe eksportera, według których skarżąca otrzymała od niego rabat od zgłoszonej [...]. 12. 1999 r. dostawy leków w wysokości 33 % zafakturowanej przez eksportera ceny. Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną, wyznaczającą w myśl zasady art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartość celną towaru, jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o kwotę uzyskanego przez importera rabatu, czy cena w wysokości określonej w fakturze nie uwzględniająca obniżki z tytułu rabatu. Zawarta przez Skarżącą z eksporterem umowa sprzedaży leków objętych zgłoszeniem celnym z [...]. 12. 1999 r. wykonana została w czasie obowiązywania zawartego przez te podmioty porozumienia – umowy z [...].01.1996 r. Postanowienia tego porozumienia stanowiły więc w istocie część składową aktu sprzedaży importerowi leków objętych zgłoszeniem, skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania wcześniejszego porozumienia i – w zakresie jego realizacji – na warunkach tego porozumienia. Stanowi ono, że rabat udzielany będzie jako marża brutto konieczna dla skompensowania kosztów poniesionych w związku z promocją, sprzedażą i dystrybucją oraz że zasady rabatu będą okresowo ustalane przez strony. Jest poza sporem, że w praktyce skarżąca otrzymywała rabat według dokumentów rozliczeniowych w postaci not kredytowych eksportera, a więc w istocie źródłem uprawnienia importera do rabatu była umowa – porozumienie z [...].01.1996 r. Uzasadnia to ocenę, że w ramach generalnej zasady kauzalności czynności cywilno – prawnych przyczyną (podstawą) usprawiedliwiającą udzielanie rabatu przez eksportera był sam fakt importu leków przez skarżącą, a nie wsparcie techniczne skarżącej bądź wzajemne jej świadczenia, w szczególności promocja bądź dystrybucja. Świadczenia takie nie zostały udokumentowane, nie stanowiły one - jak wskazano – kryterium kształtującego wysokość rabatu i w konsekwencji nie może być on uznany za ekwiwalent tego rodzaju świadczeń. W konkluzji stwierdzić należy, że zastrzeżony w umowie sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości – pomniejszonej o uzyskany rabat – ceny transakcyjnej wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła – stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego – wartość celną towaru. Nietrafny jest wywód skarżącej, że rabat miał charakter fakultatywny w tym sensie, że "istniała tylko możliwość (a nie pewność) otrzymania rabatu". Porozumienie – umowa z [...].01.1996 r. stanowi w art. V, że marża w formie rabatu "przekazywana będzie" importerowi, czyli że udzielenie rabatu przewidziane zostało w umowie jako obligatoryjne, a nie fakultatywne. Postanowienie to potwierdza jednocześnie dodatkowo, że rabat zastrzeżony został przez strony już w umowie sprzedaży leków. Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy – jak w przypadku tzw. rabatu "postimportowego" – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu dokonana jest dopiero po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny. W niniejszej sprawie po dokonaniu zgłoszenia nastąpiło jedynie deklaratywne określenie notą kredytową eksportera zastrzeżonego umową rabatu. Jeśli strona skarżąca nie zadeklarowała w zgłoszeniu celnym rabatu, twierdząc, że w czasie zgłoszenia nie znała wysokości rabatu, to mogła i powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty kredytowej obejmującej rabat. Skarżąca nie uczyniła jednak tego. W tym stanie rzeczy i gdy skarżąca faktycznie otrzymała rabat, uzasadniona była w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego dokonana korekta (obniżenie) wartości celnej towaru. Nie uzasadnia wzruszenia zaskarżonej decyzji także argument stosowania się przez skarżącą do przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1998 r. (Dz. U. nr 161, poz. 1080) w sprawie wprowadzenia obowiązku stosowania marż urzędowych.... Przepis ten nie dotyczył kwestii ustalania wartości celnej, regulował kwestie stosowania marż urzędowych w obrocie krajowym, a więc już pod dopuszczeniu towaru do obrotu na polskim obszarze celnym. Sąd nie dopatruje się sprzeczności między regulacjami dotyczącymi przepisów celnych a przepisami dotyczącymi cen oraz marż urzędowych. Chybiony jest również zarzut naruszenia przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego, stanowiącego, że decyzja korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 tej ustawy nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne z [...]. 12. 1999 r. wydana została [...]. 10. 2002 r. i doręczona importerowi [...]. 10. 2002 r., a więc z zachowaniem powyższego trzyletniego terminu liczonego od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja natomiast organu odwoławczego z [...]. 02. 2003 r. stanowiła instancyjną kontrolę legalności decyzji organu pierwszej instancji i utrzymując w mocy tę decyzję nie zawiera rozstrzygnięcia korygującego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę organu I instancji i w konsekwencji jej wydanie nie podlegało czasowemu ograniczeniu przewidzianemu w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Niezasadny jest także zgłoszony w toku rozprawy zarzut dotyczący braku podstawy prawnej do podpisania decyzji organu I instancji przez dyspozytora celnego U. M., pełniącą funkcję p.o. Kierownika Referatu Taryfikacji, Wartości Celnej i Podatków Pośrednich. W ocenie Sądu, prawo organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy celnych i pracowników kierowanej jednostki do załatwiania spraw w imieniu organu, w tym do podpisywania decyzji i postanowień wydawanych w postępowaniu celnym, w dniu [...]. 10. 2002 r. wynikało z przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej. Od dnia 1stycznia 1998 r. bowiem, zgodnie z treścią przepisu art. 262, "do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 i Nr 160, poz. 1083), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego". Żaden przepis Kodeksu celnego nie wyłączał ani nie zmieniał zasad stosowania przed organami celnymi przepisu art. 143 OP. Stąd też przepis ten, aczkolwiek skierowany do organów podatkowych, był odpowiednio stosowany przed organami celnymi. Zmiana powołanego przepisu art. 143 OP z dniem 1 września 2003 r., polegająca na uzupełnieniu treści przepisu o uprawnienie dla organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy i pracowników do załatwiania spraw w imieniu tych organów, kierowana była do organów celnych jako organów podatkowych. Z dniem 1 września organy celne stały się – w zakresie przewidzianym powołaną wyżej ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych ...– organem podatkowym. Stąd konieczna była zmiana przepisu art. 143 OP, mocą której organ celny może upoważniać podległych funkcjonariuszy i pracowników do podpisywania decyzji także w sprawach podatkowych. Przepis art. 262 Kodeksu celnego, jako dotyczący wyłącznie postępowania w sprawach celnych, w sprawach podatkowych nie mógł stanowić takiej podstawy. Decyzją Nr 3 z dnia 28.06.2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. upoważnił funkcjonariuszy celnych tego Urzędu do podejmowania decyzji i innych rozstrzygnięć w jego imieniu. Upoważnienie to wskazywało upoważnionych funkcjonariuszy z funkcji oraz imienia i nazwiska lub też wyłącznie z funkcji. Ta druga forma upoważnienia pozwala na pełną identyfikację osoby podpisującej decyzję jako pełniącej wskazaną w decyzji z dnia 28 czerwca 2002 r. funkcję. U. M. pełniąc funkcję Kierownika Referatu Taryfikacji, Wartości Celnej i Podatków Pośrednich z mocy upoważnienia zawartego w pkt 7 Decyzji Nr 3 z dnia 28 .06.2002 r., wbrew zarzutowi Skarżącej, była uprawniona do podpisania decyzji organu I instancji. Przepis art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej nie zawiera wymagania, aby osoba podpisująca decyzję z upoważnienia organu, zamieszczała przy podpisie adnotację (informację) o posiadanym upoważnieniu poprzez powołanie się na dokument, którym upoważnienie zostało jej udzielone. W odniesieniu do osoby wydającej decyzję przepis art. 210 § 1OP wymaga jedynie, aby decyzja zawierała "podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji (tak m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28.06.2000 r. Sygn. akt III RN 189/99 OSNAPU 2001 nr 8, poz.248). Kwestionowana decyzja organu I instancji zawiera adnotację "z upoważnienia" oraz imię, nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby podpisującej. W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu a organy celne nie dopuściły się naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) Sąd oddalił skargę jako niezasadną.