V SA 4184/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Jóźków, Sędziowie WSA - Jakub Pinkowski, - Joanna Zabłocka (spr.), Protokolant - Marcin Jurkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2004 r. sprawy ze skargi F. - Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę - F. Sp. z o.o. w W. (importer) dokonała dnia [...] kwietnia 2000 r. zgłoszenia celnego leków według dokumentu SAD nr [...], wnioskując o objęcie ich procedurą dopuszczenia do obrotu. Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co spowodowało objęcie towarów wnioskowaną procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie deklarowanej przez importera wartości celnej. W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w W. w dniach od [...] listopada 2001 r. do [...] lutego 2002 r. kontroli dokumentacji finansowo-księgowej Spółki F. w zakresie wartości celnej farmaceutyków zgłaszanych do procedury dopuszczenia do obrotu w okresie od 1 stycznia 1999 r. do 31 października 2001 r., stwierdzono deklarowanie przez Spółkę w nieprawidłowej wysokości wartości celnej importowanych towarów. Ustalono, iż przy zgłaszaniu towarów do procedury dopuszczenia do obrotu Spółka F. nie uwzględniła dofinansowania w formie premii pieniężnych na ujawnionych notach kredytowych, między innymi nocie kredytowej "Credit/Debit" z dnia [...] maja 2000 r., na ogólną kwotę 36 646,86 [...] z wyszczególnioną kwotą za kwiecień 2000 r. w wysokości 1 631,19 [...] , 15 620,59 [...] oraz 264,78 [...], przy czym kwota 264,78 [...] jest proporcjonalną częścią rabatu przyznanego jednocześnie dla dwóch miesięcy, tj. marca i kwietnia w kwocie 438,81 [...]. Nota została wystawiona przez K. W kwietniu 2000 r. strona dokonała zgłoszenia leków do procedury dopuszczenia do obrotu według 13 zgłoszeń celnych. Postanowieniem z [...] lipca 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wartości celnej towarów deklarowanej przez stronę w w/w zgłoszeniu celnym, a następnie, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z [...] marca 2003 r. nr [...] uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym wartości celnej i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, obniżając wartość celną sprowadzonych leków w ten sposób, że w polach 42 poszczególnych pozycji SAD odjęto proporcjonalnie kwotę ustaloną dla w/w zgłoszenia celnego w wysokości 2047,37 [...], która stanowi część kwoty z noty kredytowej z [...] maja 2000 r. ustaloną proporcjonalnie do sumy wysokości kwot z trzynastu zgłoszeń celnych dotyczących miesiąca kwietnia. Od powyższej decyzji Spółka F. złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie. W ocenie strony, organ celny dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 21, art. 64 i art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego) oraz przepisów prawa procesowego (art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, art. 263 kodeksu celnego poprzez wszczęcie i prowadzenie postępowania z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej). Po rozpatrzeniu odwołania Spółki F., Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] września 2003 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., nie podzielając zawartych w odwołaniu zarzutów. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że stosownie do art. 83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych stwierdzono, że Spółka F. nie uwzględniła rabatu uwidocznionego w nocie kredytowej z [...] maja 2000 r. , z wyszczególnioną kwotą za kwiecień 2000 r. w wysokości 1 631,19 [...], 15 620,59 [...] oraz 264,78 [...], która to kwota jest proporcjonalną częścią rabatu przyznanego dla dwóch miesięcy, tj. marca i kwietnia w kwocie 438,81 [...]. Z powyższego wynika, że zgłoszenie celne zostało dokonane w oparciu o niekompletne dane i dokumenty, nie odzwierciedlające rzeczywistych warunków transakcji. Biorąc pod uwagę , że płatności za towary zostały dokonane z uwzględnieniem noty kredytowej organ celny był uprawniony do korekty wartości towaru w oparciu o art. 23§1 i 9 Kodeksu celnego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 21 Kodeksu celnego poprzez wydanie decyzji, która, jako określająca stawkę celną na poziomie 0%, nie zmierza do ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego, jak również nie określa należności podatkowych, organ wyjaśnił, iż organ celny, stosownie do art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) jest obowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu. Podstawę naliczania podatku VAT stanowi wartość celna powiększona o należne cło, a zatem organ celny jest obowiązany do weryfikacji zgłoszenia również w sytuacji gdy ponowne określenie wartości celnej nie prowadzi do zmiany kwoty wynikającej z długu celnego. Zadaniem orzekającego w następstwie kontroli postimportowej organu celnego jest doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem, tj. określenie z chwilą uzyskania niezbędnych danych prawidłowej wartości celnej towaru. Ustosunkowując się do twierdzenia strony, iż brak jest podstawy prawnej do kwestionowania prawidłowości określenia wartości importowanego towaru, skoro Spółka przedstawiła do odprawy wszystkie wymagane dokumenty, organ odwoławczy wyjaśnił, że na zgłaszającym ciąży wynikający z art. 64 Kodeksu celnego obowiązek przedłożenia organom celnym pełnej dokumentacji dotyczącej zakupu importowanego towaru. W polu 10b Deklaracji Wartości Celnej zgłaszający potwierdza prawdziwość i kompletność danych zawartych w DWC oraz autentyczność i prawdziwość dołączonych dokumentów. Negatywne skutki wprowadzenia w błąd organu co do rzeczywistej wartości transakcyjnej obciążają zatem zgłaszającego. Odnosząc się do twierdzeń strony odnośnie braku obowiązku korygowania wartości celnej o wartość postimportowego rabatu z noty kredytowej z [...].05.2000 r. ponieważ rabat został udzielony po objęciu towarów procedurą dopuszczenia do obrotu i nie dotyczył przedmiotowych towarów lecz pewnej kategorii leków, organ wyjaśnił, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 85§1 Kodeksu celnego jedyną podstawą do ustalenia należności celnych może być rzeczywisty stan towaru i jego wartość celna, a nie jedynie stan formalny. Zgodnie z zapisami w księgowości firma F. przekazywała kontrahentowi zagranicznemu środki pieniężne w kwotach zgodnych z cenami wynikającymi z faktur pomniejszonych o kwotę wynikającą z noty kredytowej. Przy ustalaniu wartości celnej importowanego towaru należało uwzględnić całość dokumentacji dotyczącej przedmiotowej transakcji handlowej, zarówno faktury jak i wystawione noty kredytowe. Mając na względzie obowiązującą w zakresie rozliczeń finansowych praktykę strona miała świadomość iż kwota ujawniona w fakturze załączonej do zgłoszenia celnego nie była ostateczna. Z noty wynika, że była ona wystawiona za pewien okres a nie z tytułu transakcji. Nie ma również w ocenie organu celnego znaczenia fakt, że nota została wystawiona później niż faktura, ponieważ nota dotyczy okresu, w którym dokonywano zgłoszeń celnych. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również naruszenia przepisów proceduralnych uznając, że organ pierwszej instancji zebrał w sposób wyczerpujący materiał dowodowy i dokonał jego oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka F. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji obu instancji lub uchylenie zaskarżonej decyzji, podnosząc zarzut: 1/ rażącego naruszenia art. 23 § 1 i art. 30 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny w zw. z uwagą do artykułu 8 Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (Dz. U. z 1995 r., nr 98, poz. 483 ze zm.) oraz w związku z Notą Wyjaśniającą 2.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do artykułu 8 Porozumienia (Dz. U. z 1999 r., nr 80, poz. 908 ze zm.), przez błędne przyjęcie, że wynagrodzenie uzyskiwane przez Spółkę od zagranicznego dostawcy nie jest "prowizją od sprzedaży" w rozumieniu tego przepisu; 2/ naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy przez nie wyjaśnienie stanu faktycznego, w wyniku czego błędnie przyjęto, że wynagrodzenie uzyskane przez Spółkę od zagranicznego dostawcy, jest upustem cenowym, nie stanowiącym prowizji od sprzedaży towaru, lecz związanym ściśle z jego zakupem oraz, że na podstawie noty kredytowej określającej kwotę wynagrodzenia należnego spółce od dostawcy z tytułu sprzedaży towarów w kraju w umownie przyjętym okresie rozliczeniowym (innym niż miesiąc kalendarzowy) dokonano obniżenia ceny wszystkich towarów importowanych przez Spółkę. 3/ naruszenia art. 85 § 1 Kodeksu celnego przez błędne przyjęcie, że Spółka zadeklarowała nieprawidłową wartość celną, ponieważ nie wykazała w polu 45 dokumentu SAD wynagrodzenia prowizyjnego należnego od kontrahenta zagranicznego. Ponadto Skarżąca podniosła, że pośredniczyła w sprzedaży towarów firmy K. na terytorium Polski w ten sposób, że importowała od dostawcy towary po określonej cenie i po tej samej cenie sprzedawała je w kraju. Wynagrodzenie Spółki za pośrednictwo zostało określone w ten sposób, że dostawca zobowiązał się do wypłacania Spółce wynagrodzenia, określonego jako procentowy udział w cenie uzyskanej przez dostawcę ze sprzedaży towarów na terenie Polski, a jego wysokość była skalkulowana w ten sposób, że pełniło ono równocześnie funkcję wynagrodzenia Spółki oraz premii od sprzedaży. Według skarżącej, w związku z postanowieniami przyjętymi w umowie z [...] września 1999 r. Spółka dystrybuowała w Polsce produkty dostarczane przez dostawcę. W związku z przyjętym między stronami sposobem rozliczeń Spółka i dostawca byli względem siebie jednocześnie dłużnikami i wierzycielami z tytułu różnych zobowiązań. Dostawca był wierzycielem Spółki uprawnionym do otrzymania ceny za towary importowane przez Spółkę, a Spółka była wierzycielem dostawcy uprawnionym do otrzymania od niego wynagrodzenia za dokonaną w kraju sprzedaż tych towarów. Prowizyjne wynagrodzenie zostało określone jako "4,5% rabat" od obrotu uzyskanego przez Spółkę w zakresie sprzedaży leków w Polsce, podlegający potrąceniu z ceny sprzedaży towarów należnej dostawcy. W wyniku potrącenia wzajemne należności umorzyły się do wysokości wierzytelności niższej, w związku z tym Spółka płaciła dostawcy tylko taką część ceny za towar, jaka pozostawała po potrąceniu wynagrodzenia należnego Spółce. Takie ustalenia umowne oznaczają, zdaniem Skarżącej, że działała ona jako "agent sprzedaży", ponieważ importowane towary sprzedawała w kraju we własnym imieniu, ale po cenach określonych przez dostawcę. Według Skarżącej o tym, że działała ona jako "agent sprzedaży" świadczy przede wszystkim to, że: – Spółka działała pod własną firmą i zawierała umowy we własnym imieniu, ale z punktu widzenia efektów ekonomicznych na rachunek dostawcy oraz poszukiwała na rzecz dostawcy klientów w Polsce zbierając zamówienia; – towary sprzedane za pośrednictwem Spółki nie mogły być zakupione bez zapłacenia wynagrodzenia, ponieważ było ono wliczone w cenę sprzedaży ustaloną przez dostawcę; – Spółka była wynagradzana przez dostawcę, a całkowita suma kosztów pośrednictwa wliczona była w cenę sprzedaży towaru. Rozwiązania takie zdaniem Skarżącej zostały dopuszczone przez Notę wyjaśniającą 2.1. Wskazując na powyższe Skarżąca podniosła, że należne jej wynagrodzenie od dostawcy należy uznać za prowizję od sprzedaży, która zgodnie z art. 30 § 1 pkt 1 lit. a Kodeksu celnego podlegała doliczeniu do ceny faktycznie zapłaconej dostawcy, ale nie jest wliczana do wartości transakcyjnej towaru zgodnie z art. 23§1 Kodeksu celnego, a odmienny pogląd organów celnych zdaniem skarżącej uzasadnia zarzut rażącego naruszenia przepisów wymienionych w pkt 1 zarzutów skargi. Skarżąca podniosła, że gdyby nawet przyjąć, tak jak uczyniły to organy celne, że nie była ona pośrednikiem, a wynagrodzenie nie było prowizją od sprzedaży w rozumieniu art. 30 § 1 pkt 1 lit. a Kodeksu celnego, to świadczenie to podlegałoby doliczeniu do wartości celnej na podstawie art. 30 § 1 pkt 4 Kodeksu celnego, jako ta część dochodu dostawcy z tytułu dalszej odsprzedaży, dyspozycji lub wykorzystania przywiezionych towarów, która przypada bezpośrednio lub pośrednio sprzedawcy. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej Skarżąca podniosła, że organ odwoławczy bezkrytycznie przyjął ustalenia organu pierwszej instancji uznając wynagrodzenie należne Spółce na podstawie umowy zawartej z dostawcą, za rabat związany z zakupem towarów. Zarzuciła, że organy celne w ogóle nie ustaliły stanu faktycznego sprawy opierając się na z góry przyjętym założeniu, że wynagrodzenie Spółki udokumentowane notą kredytową bez względu na postać i tytuł tego świadczenia jest tożsame z rabatem(upustem). Organy oparły się bowiem zdaniem skarżącej, wyłącznie na literalnym brzmieniu tłumaczenia umowy z pominięciem jej wykładni przez zbadanie zgodnego zamiaru stron i sposobu wykonania umowy oraz z pominięciem treści dokumentów związanych z jej wykonywanie (faktura i nota kredytowa). Podniosła ponadto, że z § 6 pkt 1 umowy wynika, że wynagrodzenie należne spółce związane było wyłącznie z wartością towarów sprzedanych w kraju za pośrednictwem Spółki, a nie z wartością wszystkich towarów importowanych przez Spółkę od Dostawcy w danym okresie. Błędne było również uznanie przez organy celne, że przyznane Spółce wynagrodzenie pełniło funkcję rabatu, ponieważ funkcje i skutki tego świadczenia były inne niż rabatu. Podniosła, że rabat nie jest odrębnym świadczeniem lecz dotyczy ceny, której wysokość w wyniku udzielenia rabatu zawsze ulega obniżeniu, natomiast wypłata wynagrodzenia Spółce nie wiązała się ze zmianą ceny towaru. Ponadto podniosła, że nota kredytowa określająca kwotę wynagrodzenia należnego Spółce od dostawcy w danym okresie rozliczeniowym nie dotyczyła poszczególnych dostaw dokonanych w danym miesiącu lecz sprzedaży towarów w Polsce za pośrednictwem Spółki w umownie przyjętym okresie rozliczeniowym innym niż miesiąc, a więc brak było możliwości prostego przyporządkowania wynagrodzenia należnego Spółce od dostawcy do konkretnych SAD. Zarzuciła również pominięcie przez organy celne różnic kursowych pomiędzy datą zgłoszenia celnego i datą wystawienia noty kredytowej. Podkreśliła, że w niniejszej sprawie kwota należna z faktury importowej odpowiada wartości celnej zgłaszanego towaru i brak jest podstaw do zastosowania art. 23§3 Kodeksu celnego, ponieważ kwota wynagrodzenia należnego Spółce od dostawcy nie pomniejszała całkowitej kwoty płatności dokonanej przez kupującego na rzecz sprzedawcy za przywożone towary, płatności za towary były bowiem dokonywane zgodne z wystawianymi fakturami importowymi, po skompensowaniu z wynagrodzeniem należnym od dostawcy wynikającym z §8 umowy. Spółka uzasadniając zarzut naruszenia art. 85 § 1 Kodeksu celnego stwierdziła, iż dla powstania długu celnego istotna jest wartość celna towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Termin zapłaty ceny może zostać określony po dacie zgłoszenia celnego, ale wysokość ceny powinna zostać określona w chwili dokonania zgłoszenia celnego. W piśmie procesowym z 22 października 2004 r. skarżąca podniosła dodatkowo zarzut naruszenia art. 65 § 4 i 5 oraz art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego – w sposób rażący – a także art. 120 oraz 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 i 7 Konstytucji RP przez wydanie decyzji określającej wysokość należności celnych po wygaśnięciu długu celnego w wyniku przedawnienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi, tak jak w niniejszej sprawie, zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących (art. 85 § 1 Kodeksu celnego). Stosownie zaś do zasady określonej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy. W rozpoznawanej sprawie istotne znaczenie dla określenia wartości celnej ma ustalenie, czy cena należna za sprowadzone leki powinna być pomniejszona o rabat określony w nocie kredytowej z [...] maja 2000 r. wystawionej po przyjęciu zgłoszenia celnego, czy też obniżenie takie nie mogło być dokonane w związku z tym, że jak twierdzi skarżąca rabat taki stanowił wynagrodzenie w formie "prowizji od sprzedaży" za prowadzoną przez nią działalność w charakterze "agenta sprzedaży". W ocenie Sądu treść zawartej przez strony umowy dystrybucyjnej nie daje podstaw do traktowania Skarżącej jako "agenta sprzedaży" oraz przyjęcia, że z tytułu działalności w tym charakterze Skarżąca uzyskała od zagranicznego dostawcy wynagrodzenie w postaci "prowizji od sprzedaży". Żadne z postanowień umowy dystrybucyjnej nie określa roli Skarżącej jako "agenta" dostawcy, a wręcz przeciwnie treść § 5 pkt 3 tej umowy wskazuje, że Skarżąca wyprowadzając produkty ze składu celnego za każdym razem dokonywała ich zakupu od dostawcy po ustalonej cenie i co wymaga podkreślenia, czyniła to we własnym imieniu. Skarżąca zobowiązała się do uiszczania wszelkich opłat celnych, podatku importowego i podatku VAT (§ 5 pkt 4 umowy).Zgodnie z §1 pkt 2 umowy Skarżąca kupowała produkty objęte umową od spółki K. i sprzedawała je we własnym imieniu i na własny rachunek dalszym odbiorcom. Treść przytoczonych postanowień umowy dystrybucyjnej wskazuje zdaniem Sądu w sposób jednoznaczny, że Skarżąca nie była "agentem zagranicznego dostawcy", ale nabywcą jego towarów, odsprzedającym je następnie we własnym imieniu i na własny rachunek. Pozycji prawnej Skarżącej nie zmienia fakt, że zobowiązana była uzgadniać ceny odsprzedaży z dostawcą. Spółka F. mogła dokonać zmiany cen tylko na pisemne polecenie dostawcy i w takim przypadku obniżenia ceny dostawca pokrywał różnicę cen importowanych produktów. Oznacza to konsekwencji, że Skarżąca w stosunku do dostawcy występowała jako niezależny podmiot, który zakupił przedmiotowe towary we własnym imieniu i na swoją rzecz, a tym samym wbrew odmiennemu twierdzeniu Skarżącej nie przysługiwało jej wynagrodzenie w formie prowizji od sprzedaży w rozumieniu art. 30 § 1 pkt 1 lit. a Kodeksu celnego. Nietrafny jest także zarzut Skarżącej, że gdyby nawet przyjąć, iż nie była ona "pośrednikiem", to i tak sporne świadczenie podlegałoby doliczeniu do wartości celnej na podstawie art. 30 § 1 pkt 4 Kodeksu celnego, gdyż zgodnie z tym przepisem w celu określenia wartości celnej z zastosowaniem art. 23 Kodeksu celnego, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywiezione towary dodaje się wartość jakiejkolwiek części dochodu z tytułu dalszej odsprzedaży, dyspozycji lub wykorzystania przywiezionych towarów, która przypada bezpośrednio lub pośrednio sprzedawcy. W niniejszej sprawie skarżąca nie osiągnęła dochodu z tytułu dalszej odsprzedaży przywiezionych leków, lecz uzyskała korzyść płacąc dostawcy cenę transakcyjną pomniejszoną o kwotę "upustu" określonego w nocie kredytowej. Wzruszenia zaskarżonej decyzji nie uzasadniają także zarzuty Skarżącej kwestionujące prawidłowość przyporządkowania noty kredytowej do poszczególnych zgłoszeń celnych. Przyporządkowania dokonano w ten sposób, że odjęto proporcjonalną kwotę ustaloną dla zgłoszenia celnego z dnia [...] kwietnia 2000 r. w wysokości 2047,37 [...], która stanowi część kwoty z noty kredytowej z [...] maja 2000 r. ustaloną proporcjonalnie do sumy wysokości kwot z trzynastu zgłoszeń celnych dotyczących miesiąca kwietnia. Skarżąca mimo, że była wzywana przez organy celne nie dokonała przyporządkowania noty kredytowej do konkretnych zgłoszeń celnych. Wobec nie dokonania takiego przyporządkowania Skarżąca nie może skutecznie stawiać organom celnym zarzutu, iż dokonały takiego przyporządkowania nieprawidłowo, w sytuacji, gdy organy w sposób logiczny przyporządkowały notę do zgłoszeń celnych mając na uwadze miesiąc, którego nota dotyczy. Konsekwencją uznania za niezasadny zarzutu strony dotyczącego braku związku udzielonych rabatów z ceną towarów, jest uznanie za nieuzasadniony zarzutu, że płatności za towary były dokonywane w kwotach wynikających z faktur pomniejszonych o kompensatę z wynagrodzeniem należnym Skarżącej. Wobec uznania , że przyznane rabaty pomniejszały wartość celną towarów należy uznać, że płatności były dokonywane w kwocie należności wynikających z faktur po pomniejszeniu o należny rabat. Chybione są również zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu dodatkowego materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy celne na podstawie samodzielnej oceny materiału dowodowego. Rozstrzygnięcia w sprawie oparte zostały na prawidłowo zebranym materiale dowodowym, który uzasadnia oceny orzekających w sprawie organów celnych. Tym samym nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Nie jest uzasadniony zarzut naruszenia rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U.Nr 117,poz.1250) Zdaniem Skarżącej w polu 45 podlegały wykazaniu tylko rabaty/upusty wynikające z treści faktury. Interpretacja Skarżącej nie uwzględnia jednak faktu, że faktura nie jest jedynym dokumentem służącym do ustalenia wartości celnej, Podstawę ustalenia wartości celniej stanowi faktura lub inny dokument. W niniejszej sprawie dołączona do zgłoszenia celnego faktura nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości celnej. Z niewadliwych ustaleń stanowiących podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia bowiem wynika, że rabat przysługiwał już w chwili zgłoszenia celnego. Skarżąca Spółka deklarując wartość celną towaru była zobowiązana do ujawnienia umowy łączącej ją z eksporterem. W sytuacji, gdy faktura nie odzwierciedla wartości celnej towaru Strona jest obowiązana do złożenia wszystkich dokumentów, które mają znaczenie dla określenia wartości celnej. W razie uchybienia temu obowiązkowi organy celne są uprawnione do zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej ceny transakcyjnej (art. 23 § 7 Kodeksu celnego). Reasumując, należy stwierdzić, że nie ma jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Zgłaszający jest zobowiązany do ujawnienia w dokumencie SAD rzeczywistej wartości celnej i powinien przedstawić organom celnym wszystkie dokumenty odnoszące się do importowanego towaru, które są niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. Instrukcja do pola 45 dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy wartość celna wynika z prawidłowo sporządzonej faktury. W sytuacji, gdy wysokość należnej ceny wynika także z innych dokumentów, zgłaszający towar winien je dołączyć do zgłoszenia celnego. Zasadnicze znaczenie dla ustalenia wartości celnej towarów ma bowiem wartość transakcyjna. Przepisy Kodeksu celnego odnoszą wartość transakcyjną do ceny rzeczywistej i ostatecznej. Kodeks celny definiuje wartość transakcyjną jako cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany (art. 23 § 1 Kodeksu). Obowiązki strony wynikające z w/w rozporządzenia Ministra Finansów należy zatem interpretować w związku z obowiązkiem prawidłowego zgłoszenia celnego umożliwiającego ustalenie ceny transakcyjnej, a nie ceny wstępnej, prowizorycznej, która już w chwili zgłoszenia celnego nie odpowiada rzeczywistej. Takie stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 30 sierpnia 2004 r. syg.akt GSK 814/04 . Sąd w tym składzie nie podzielił zarzutu naruszenia art. 65 §4 i 5 kodeksu celnego poprzez przez wydanie decyzji określającej wysokość należności celnych po wygaśnięciu długu celnego w wyniku przedawnienia. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana przed upływem trzech lat od daty dokonania zgłoszenia celnego. Z treści art. 65§4 kodeksu celnego wynika, że wskazany w tym przepisie termin 3 letni dotyczy wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, gdyż do kompetencji tego organu należy weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego. Przepis ten nie wymaga by decyzja wydana na jego podstawie była decyzją ostateczną. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.