V SA/Wa 1003/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Krawczak (spr.) Sędziowie: WSA Mirosława Pindelska WSA Arkadiusz Tomczak Protokolant starszy sekretarz sądowy Artur Dobrowolski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 marca 2017 r. sprawy ze skargi PHUP "H." Spółki Cywilnej W. J., M. J. i D. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia (...) lutego 2016 r. nr (...) w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia ... lutego 2016 r. nr ... Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. (dalej: "Naczelnik Urzędu", "organ pierwszej instancji") z dnia ... sierpnia 2015 r. nr ... odmawiającą uchylenia wydanej przez Naczelnika Urzędu w dniu ... września 2014 r. decyzji ostatecznej nr ... Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu decyzją z dnia ... września 2014 r. o wskazanym powyżej numerze określił ... (dalej "Podatnik", "Strona" lub "Skarżąca") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie ... zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ...0 o numerze nadwozia ..., pojemność silnika 2987 cm3, rok produkcji 2010. Naczelnik wskazał, że podczas kontroli przeprowadzonej w siedzibie Podatnika w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2012 r. ustalono m.in., że w powyższym okresie Podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego 4 sztuk samochodów osobowych, od których nie złożył deklaracji uproszczonej AKCU. Wśród samochodów, od których nie złożono deklaracji znajdował się m.in. wspomniany samochód osobowy marki ... W trakcie toczącej się kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu uzyskał informację od M. Sp. z o.o., że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany na zamówienie rynku niemieckiego w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego nr ..., które dotyczy pojazdu osobowego, kategorii Mi. Jak wskazał organ pierwszej instancji, z tytułu dokonanej czynności przemieszczenia pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego) Podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy na rachunek izby celnej. Wynikało to z protokołu kontroli nr ... z dnia 27 grudnia 2013 r., doręczonego Podatnikowi w dniu 30 grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu odwołując się do przepisów ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. wskazał, że w rozumieniu ustawy samochodami osobowymi są pojazdy określone w art. 100 ust. 4 ustawy i zaliczane do pozycji HS 8703 Nomenklatury Scalonej, stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 powołanej ustawy. Naczelnik stwierdził, że klasyfikując pojazdy do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej należy kierować się cechami konstrukcyjnymi i wyposażeniem pojazdu, które decydują o głównej funkcji, jaką ten pojazd ma pełnić, tj. należy określić jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób lub towarów. Tym samym klasyfikacje stosowane na potrzeby innych ustaw niepodatkowych nie mają w przedmiocie opodatkowania akcyzą zastosowania. Strona nie wniosła odwołania od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu, w związku z tym decyzja stała się ostateczna z upływem dnia 31 października 2014 r. Pismem z 14 kwietnia 2015 r. strona działając przez pełnomocnika złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu z dnia ... września 2014 r. Jako podstawę prawną wniosku wskazano początkowo art. 145 § 1 pkt 4 KPA, a po wezwaniu Naczelnika Urzędu skorygowano tę podstawę i wskazano art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p."). Naczelnik Urzędu postanowieniem z dnia ... maja 2015 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej swoją decyzją ostateczną z dnia ... września 2014 r. i po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego decyzją z dnia ... sierpnia 2015 r., odmówił uchylania przedmiotowej decyzji ostatecznej określającej oraz zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie ... zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M.. Decyzję tę doręczono pełnomocnikowi strony w dniu 27 sierpnia 2015 r. Pismem z dnia 9 września 2015 r. strona działając przez pełnomocnika wniosła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z ... lutego 2016 r. o numerze wskazanym powyżej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Dyrektor wskazał, że jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji ostatecznych wyrażona w art. 128 O.p. W konsekwencji wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków. Wyłomem w powyższej zasadzie są między innymi tryby nadzwyczajne wzruszenia decyzji ostatecznych, w tym tryb wznowienia postępowania. Tryb ten jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia), wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. Dyrektor Izby wskazał, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszyć każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości. Dyrektor Izby przypomniał, że strona w swoim wniosku z 14 kwietnia 2015 r. jako podstawę dotyczącą wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną powołała przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., która pozwala na wznowienie postępowania, gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zdaniem organu odwoławczego, brak winy strony ma miejsce m.in. wówczas, gdy organ podatkowy nie zawiadamia strony o przeprowadzonych dowodach (art. 190 O.p.), o możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, by okoliczność faktyczną można było uznać za udowodnioną (art. 192 O.p.), czy też z całokształtem zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 O.p.). W przedmiotowej sprawie sytuacja opisana powyżej nie miała miejsca. Organ odwoławczy wskazał, iż postanowieniem z dnia ... czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu wszczął wobec Podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów objętych zakresem kontroli podatkowej zakończonej protokołem z kontroli podatkowej z dnia 27 grudnia 2013 r. Postanowienie zostało doręczone M. J. w dniu 12 czerwca 2014 r., pod adresem ..., przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego. Jednocześnie M. J. poinformował funkcjonariuszy celnych doręczających przesyłkę, aby wszelką dalszą korespondencję należy kierować drogą pocztową na adres ..., co wynika z notatki służbowej z dnia 12 czerwca 2014 r. Następnie, pismem z dnia 16 lipca 2014 r. Podatnik został wezwany do Urzędu Celnego celem złożenia zeznań w charakterze strony postępowania na okoliczność nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów objętych zakresem kontroli podatkowej zakończonej protokołem z dnia 27 grudnia 2013 r. Wezwanie zostało doręczone pod adresem wskazanym przez M. J. w dniu 31 lipca 2014 r. w trybie art. 150 O.p. Następnie postanowieniem nr ... z dnia ... sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Organ odwoławczy zauważył, że w dniu 11 sierpnia 2014 r. funkcjonariusz celny prowadzący sprawę w Urzędzie Celnym w rozmowie telefonicznej z D. J.uzyskał informację, że wszelką korespondencję należy kierować pod adres ... Podczas powyższej rozmowy D. J. został również poinformowany, że Naczelnik Urzędu wydał postanowienie w trybie art. 200 O.p., który to tryb umożliwia przejrzenie akt sprawy przed jej zakończeniem i że jeżeli Strona nie będzie odbierała korespondencji to nie będzie wiedziała co na danym etapie dzieje się w sprawie. Z rozmowy sporządzona została notatka służbowa z dnia 11 sierpnia 2014 r. Postanowienie z dnia ... sierpnia 2014 r. zostało doręczone w dniu 26 sierpnia 2014 r. pod adresem ..., w trybie art. 150 O.p. Z powyższego zdaniem Dyrektora Izby wynika, że Strona była świadoma toczącego się wobec niej postępowania podatkowego, bowiem odebrała postanowienie o jego wszczęciu. Przed wydaniem przez Naczelnika Urzędu decyzji z dnia ... września 2014 r. Strona została również poinformowana o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z której nie skorzystała. Dlatego też zdaniem Dyrektora Izby w sprawie nie może być mowy o tym, że Podatnik nie brał udziału w postępowaniu z powodów niezawinionych, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Dyrektor Izby wskazał ponadto, że w przedmiotowym postępowaniu nie jest związany zakresem żądania strony co do przesłanki wznowienia postępowania, w związku z czym zobowiązany był do zbadania wszystkich przesłanek wznowienia enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p., z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 240 § 1 pkt 4, 9 i 11, w których wznowienie postępowania następuje jedynie na wniosek strony. Dyrektor Izby omówił kolejno przesłanki wznowienia i uznał, że żadna z nich w sprawie nie wystąpiła. Od decyzji powyższej pełnomocnik strony wniósł skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1.naruszenie art. 233§ 1 pkt. 1 w zw. z 245§ 1 pkt 2 O.p., poprzez jego zastosowanie i odmowę uchylenia w całości decyzji Naczelnika Urzędu, pomimo że zachodziły przesłanki do jej uchylenia, gdyż przedmiotowy pojazd został nabyty i zarejestrowany w Polsce jako pojazd ciężarowy wobec tego niesłusznie został zakwalifikowany jako pojazd osobowy pod pozycją CN 87032490, jak i wobec niewłaściwości organu prowadzącego postępowanie, gdyż właściwym był i jest Naczelnik Urzędu zgodnie z siedzibą spółki. 2.naruszenie art. 233§1 pkt. 2 b w zw. z 245 §1 pkt 2 art. 240 §1 pkt 4 O.p. poprzez błędne uznanie, iż nie została spełniona żadna z przesłanek wznowienia postępowania, podczas gdy cała korespondencja zamiast na adres siedziby spółki była wysyłana na adres rzekomo podany przez wspólnika spółki a pod którym to nie było i nie mogło być żadnego ze wspólników spółki na co zostały przedstawione odpowiednie dowody, które z naruszeniem art. 180§1 i art. 188§1 O.p. zostały niesłusznie pominięte. W oparciu o tak sformułowane zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu, a także o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz. U. Nr 153, poz. 1269). W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Dokonując kontroli legalności działań organów podatkowych według ww. zasad Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie gdyż sporna decyzja odpowiada prawu. Na wstępie należy zwrócić uwagę na treść art. 128 O.p., w której została sformułowana zasada trwałości decyzji. Wskazuje ona, iż w przypadku rozstrzygnięć, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, stają się one ostateczne. Nie oznacza to jednak, że są one niewzruszalne. Ustawodawca dopuszcza bowiem możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie można dokonać wyeliminowania rozstrzygnięć wadliwych. Celowi temu służą tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych, wśród których rozróżnia się między innymi wznowienie postępowania uregulowane w art. 240 O.p. Jego celem jest stworzenie możliwości prawnej ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w której ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością procesową wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa. Do jednej z kwalifikowanych wad dających podstawę do wznowienia postępowania zaliczamy przesłankę, na którą powołał się Skarżący, sformułowaną w § 1 pkt 4 tego przepisu, tj. "gdy strona, nie z własnej winy, nie brała udziału w postępowaniu". Wznowienie postępowania z tej przyczyny na podstawie art. 241 § 2 pkt 1 O.p. następuje tylko na żądanie strony, wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Aby można było mówić o jej spełnieniu, muszą de facto wystąpić jednocześnie dwa warunki: brak udziału strony w postępowaniu oraz brak zawinienia strony (przyczynienia się) w niewzięciu udziału w tymże postępowaniu. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż udział strony w każdym stadium postępowania należy rozumieć jako udział strony w czynnościach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i udział strony w czynnościach w których przewiduje ordynacja podatkowa. Dalej zauważyć trzeba, iż w sprawie nie jest sporne, iż strona wniosła w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji podanie o wznowienie postępowania z przyczyny wynikającej z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Strona działająca przez pełnomocnika upatruje przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... września 2014 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie ... zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M. w trybie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. w braku doręczenia tej decyzji ostatecznej wydanej w tymże postępowaniu. Wskazuje przy tym, iż cała korespondencja w sprawie zamiast na adres siedziby spółki: ..., była wysyłana na adres rzekomo podany przez wspólnika spółki, pod którym to nie było i nie mogło być żadnego ze wspólników spółki. Wobec tego Stronie nie była w sposób prawidłowy doręczona korespondencja, a więc wspólnicy spółki nie mogli bez swojej winy zapoznać się z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w C. i wnieść w ustawowym terminie odwołanie. Organ nie podzielił zasadności powyższych twierdzeń co do zaistnienia w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O. p stwierdzając, iż Strona była świadoma toczącego się wobec niej postępowania podatkowego, bowiem odebrała postanowienie o jego wszczęciu. Przed wydaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego w C.ww. decyzji z dnia ... września 2014 r. Strona została również poinformowana o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z której nie skorzystała. Dlatego też w sprawie w żadnym przypadku nie może być mowy o tym, że Podatnik nie brał udziału w postępowaniu z powodów niezawinionych, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Skład orzekający w sprawie podziela stanowisko organu, iż w sprawie nie zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. mogąca uzasadniać uchylenie decyzji ostatecznej z dnia ... września 2014 r. Zdaniem Sądu po analizie stanu faktycznego i zgromadzonego materiału dowodowego w aktach sprawy wynika, że nie wystąpiły niezbędne, przewidziane prawem w tej sytuacji okoliczności: braku udziału strony w postępowaniu oraz braku zawinienia strony w niewzięciu udziału w tymże postępowaniu warunkujące spełnienie przesłanki z art. 240 § 1 ust.1 pkt 4 O.p. Rozpatrując sprawę Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, skierowane zostały do osoby będącej stroną w postępowaniu podatkowym - spółki cywilnej. Przypomnieć należy, że spółka cywilna nie ma osobowości prawnej i jest cywilnoprawnym stosunkiem obligacyjnym łączącym określoną liczbę osób. Osoby te (wspólnicy) zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w oznaczony sposób (art. 860 k.c.). W sferze stosunków zewnętrznych podmiotem praw i obowiązków są wszyscy wspólnicy. Jednak zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego na gruncie tej dziedziny prawa spółka cywilna może być traktowana jako podmiot praw i obowiązków zobowiązany do uiszczenia różnego rodzaju podatków. Tak też się dzieje na podstawie uregulowań ustawy o podatku akcyzowym, bowiem podatnikiem jest spółka cywilna (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 14 grudnia 2015 r., sygn. akt I GPS 1/15). W konsekwencji, skoro stroną postępowania podatkowego jest spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, to właściwym sposobem doręczania przez organ podatkowy korespondencji procesowej jest ten określony w art. 151 O.p. Stosownie do treści art. 151 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności. Z uwagi na użycie przez ustawodawcę łącznika "lub", wyrażającego alternatywę rozłączną, wskazane miejsca należy uznać za równorzędne co do stosowania i skuteczności doręczeń. Nie są to przykładowo określone sposoby do doręczeń, lecz jedyne możliwe w postępowaniu podatkowym, których zachowanie gwarantuje skuteczność doręczania pism. Stosownie do art. 150 § 1 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany powyżej, możliwe jest doręczenie pisma w sposób zastępczy, poprzez przyjęcie "fikcji doręczenia". W takiej sytuacji, stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej, a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce na okres 14 dni umieszcza się w skrzynce oddawczej adresata. Przesyłka powinna być dwukrotnie awizowana, powtórne zawiadomienie adresata następuje w razie niepodjęcia przesyłki w terminie 7 dni (§ 1a). W przypadku niepodjęcia pisma przez adresata w terminie 14 dni, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Strona skarżąca kwestionując skuteczność doręczenia decyzji organu pierwszej instancji koncentruje się jedynie na jednym, formalnym aspekcie sprawy, a to na fakcie, iż korespondencja powinna być kierowana na adres siedziby spółki. Równocześnie strona skarżąca nie dostrzega pozostałych okoliczności sprawy, związanych z formalnymi okolicznościami związanymi z informacjami o siedzibie spółki i miejscu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej oraz wskazania adresu do doręczeń. W przedmiotowej sprawie adresat decyzji podlega wpisowi do Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej (zwana dalej: "CEIDG") prowadzonej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.). W myśl zapisu art. 33 ww. ustawy domniemywa się, że dane wpisane do CEIDG są prawdziwe zgodnie zaś z jej art. 25 ust. 1 pkt 5) wpisowi do CEIDG podlegają m.in.: oznaczenie miejsca zamieszkania i adresu zamieszkania przedsiębiorcy, adres do doręczeń przedsiębiorcy oraz adresy, pod którymi jest wykonywana działalność gospodarcza, w tym adres głównego miejsca wykonywania działalności i oddziału, jeżeli został utworzony. Ponadto zgodnie z art. 25 ust. 3 i 4 ww. ustawy wpis do CEIDG polega na wprowadzeniu do systemu teleinformatycznego danych podlegających wpisowi i jest dokonany z chwilą zamieszczenia danych w CEIDG a ponadto jest dokonywany na wniosek, chyba że przepis szczególny przewiduje wpis z urzędu. Wpisem do CEIDG jest również wykreślenie albo zmiana wpisu. W związku z powyższym, organy podatkowe są uprawnione do kierowania pism pod adresem wskazanym w CEIDG. Należy podkreślić, że z CEIDG wynika, że adresem do doręczeń dla Skarżącej jest .... Adres powyższy figuruje również w CEIDG jako dodatkowe miejsce prowadzenia działalności przez ww. Spółkę. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę przedstawił okoliczności uzasadniające uznanie skuteczności doręczenia decyzji organu pierwszej instancji i trafnie stwierdził, że organy podatkowe są uprawnione do kierowania pism pod adresem wskazanym w CEIDG. Przypomnieć należy, iż drugim obok lokalu siedziby miejscem, w którym może nastąpić skutecznie doręczenie pisma, jest miejsce wykonywania działalności, przy czym chodzi tu o obiektywnie uchwytne miejsce wykonywania działalności. Nie jest zatem istotne, czy adresat dokonał zawiadomienia właściwego organu o miejscu wykonywania działalności, czy też zaniedbał dopełnienia tego obowiązku. Doręczenie w miejscu prowadzenia działalności nie musi wiązać się z koniecznością doręczenia w lokalu, w którym wykonywana jest działalność adresata (por. komentarz do art. 151, (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, LEX). Podkreślić należy, że na znajdujących się w aktach postępowania sądowoadministracyjnego dokumentach złożonych przez Skarżącą i opatrzonych pieczątkami strony skarżącej wynika, iż obok siedziby Spółki podawany jest adres filia: . Ze złożonej zaś dokumentacji postępowania egzekucyjnego toczonego wobec wspólników spółki cywilnej wynika, iż korespondencja od komornika kierowana jest pod adres ...., a jako adres dwóch wspólników wskazywane jest również miejsce przy .... Ponadto, na swojej stronie internetowej Skarżąca jak kontakt dla kontrahentów podawała w 2014 r. adres .... (wydruk ze strony internetowej k. 39 akt administracyjnych). Co więcej, należy zauważyć, iż na dzień rozprawy adres .... - po trzech latach od wydania spornej decyzji - nadal był uwidoczniony na stronie internetowej Skarżącej w zakładce kontakt. W związku z powyższym uznać należy, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, że adresem do doręczeń dla Skarżącej był i jest adres ...., będący równocześnie miejsce wykonywania działalności przez Stronę a tym samym adres ten był właściwym adresem dla doręczeń. Skoro nie ulega wątpliwości, że pod tym adresem również była wykonywana przez spółkę działalność gospodarcza, to okoliczność ta również w świetle wykładni art. 151 O.p. uprawniało organ do skierowania decyzji wymiarowej na ww. adres. Za nieuprawnione uznać zatem należy twierdzenia Strony, z których wynika, że pod adresem .... nie było i nie mogło być żadnego ze wspólników spółki i nie odbierają oni korespondencji kierowanej na ww. adres. W konsekwencji, skoro Strona nie brała udziału w postępowaniu z własnej winy, zatem nie zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Tym samym prawidłową jest decyzja organu odwoławczego wydana w trybie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. odmawiająca uchylenia decyzji dotychczasowej z dnia ... września 2014 r. W sprawie nie doszło do naruszenia art. 180 § 1 i art. 188 1 O.p. poprzez pominięcie wniosków dowodowych zgłoszonych przez Skarżącą. Wskazać należy, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie może oznaczać sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (tak m.in. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 170/04; z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 254/10). Zasadnie organ podatkowy stwierdził, że nawet włączenie po wznowieniu postępowania wskazywanych przez Skarżącą dowodów do zgromadzonego w postępowaniu zwykłym materiału dowodowego i łączna ocena tak zebranego materiału nie doprowadziłaby do odmiennych ustaleń faktycznych, a co za tym idzie, do innego określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Można więc stwierdzić, że wskazywane dowody i okoliczności nie były także istotne dla sprawy. Należy w tym miejscu ponownie podkreślić, że postępowanie wznowieniowe jest nadzwyczajnym - szczególnym trybem postępowania podatkowego i dlatego też przy niespełnieniu wskazanej przez stronę przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. nie może być mowy o powtórnym merytorycznym rozpatrywaniu tej samej sprawy podatkowej. Ustawowo określona przesłanka umożliwiająca wznowienie postępowania nie została spełniona. Sąd podkreśla, że z istoty instytucji wznowienia postępowania podatkowego wynika, iż stwarza ona możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, wydaną w wyniku wadliwie przeprowadzonego postępowania. Wznowienie postępowania jest spowodowane wadą postępowania, tj. wadą procesową, a nie wadą jakąkolwiek. Wadliwość decyzji może wyniknąć dopiero jako logiczny wniosek z zestawienia decyzji rozstrzygającej sprawę z okolicznościami danej sprawy. Brak przesłanki wznowienia postępowania skutkuje niemożnością ponownego rozpoznania sprawy, a zarzuty błędnego ustalenia stanu faktycznego nie mogą być rozpatrzone w toku postępowania dotyczącego wznowienia postępowania. Postępowanie wznowieniowe nie może być bowiem poświęcone powtórnemu merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy. Temu celowi służy natomiast postępowanie instancyjne, odwoławcze. Postępowanie dotyczące wznowienia postępowania nie może prowadzić do czynności postępowania odwoławczego. Inne rozumienie celów tego postępowania stanowiłoby naruszenie zasady stałości decyzji podatkowych, wyrażonej w art. 128 O.p. (por. wyrok NSA z 20 maja 2005 r., w sprawie sygn. akt FSK 1752/2004, opubl. w systemie LEX nr 171488). Mając powyższe na uwadze Sąd uznając skargę za niezasadną oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a.