V SA/Wa 1053/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Danuta Dopierała (spr.), Asesor WSA - Piotr Kraczowski, , Protokolant - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2009 r. sprawy ze skargi Z. w W. - [...] na decyzję Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia [...] czerwca 2007 r. nr [...] w przedmiocie: określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi; 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego na rzecz Z. w W. – [...] kwotę 15.804,00 (piętnaście tysięcy osiemset cztery) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi z 17 lipca 2007 r. (data nadania pocztowego) wniesionej przez Z. jest decyzja Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z ... czerwca 2007 r., nr ..., utrzymująca w mocy decyzję z ... grudnia 2006 r., nr ... określającą kwotę dotacji podlegającą zwrotowi, wydana w następującym stanie faktycznym: Wnioskiem z ... kwietnia 2005 r. nr ... Minister Kultury wystąpił do Ministra Finansów o przeniesienie kwoty ... zł z rezerwy celowej (część 83, poz. 58) budżetu państwa na 2005 r. do części 24 Kultura i Ochrona Dziedzictwa Narodowego wskazując, iż środki te przeznaczone są na pokrycie kosztów przygotowania III Szczytu Rady Europy w Z. w W.. Do wniosku załączony został kosztorys realizacji przedsięwzięcia. Decyzją z ... maja 2005 r., nr ..., na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r., Nr 15, poz. 148 ze zm.), dalej: "u.f.p.", Minister Finansów dokonał zmian w budżecie państwa na 2005 r. w ten sposób, że środki w kwocie ... zł, pochodzące z rezerwy celowej zaplanowanej w ustawie budżetowej na rok 2005, w części 83, poz. 58 - "Przewodnictwo Rzeczypospolitej Polskiej Radzie Europy oraz przygotowanie III Szczytu Rady Europy" przeniósł do części 24 - Kultura i Ochrona Dziedzictwa Narodowego (dział 921 - Kultura i ochrona dziedzictwa narodowego, rozdział 92118 - Muzea, § 2550 - Dotacja podmiotowa z budżetu otrzymana przez państwową instytucję kultury) wskazując, iż środki te przeznaczone są dla państwowej instytucji kultury – Z. w W. na pokrycie kosztów przygotowania oraz organizacji III Szczytu Rady Europy w W., który odbędzie się w maju 2005 r., zgodnie z zadaniami wskazanymi we wniosku Ministra Kultury z ... kwietnia 2005 r. Następnie pismem z ... maja 2005 r. nr ... Ministerstwo Kultury poinformowało Z. w W., iż na podstawie ww. decyzji Ministra Finansów została zwiększona dotacja podmiotowa na wydatki bieżące na 2005 r. w rozdz. 92118 – Muzea o kwotę ... zł do łącznej wysokości ... zł oraz, że środki te przeznaczone są na pokrycie kosztów przygotowania oraz organizacji III Szczytu Rady Europy w W.. Jednocześnie wskazano termin rozliczenia ww. środków do 31 grudnia 2005 r. Decyzją z ... grudnia 2006 r. Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego działając na podstawie art. 146 ust. 1 z zw. z art. 145 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 4 i 5 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., nr 98, poz. 1071 ze zm.), dalej: "k.p.a.", określił kwotę dotacji podlegającą zwrotowi przez Z. w W. w wysokości ... zł z tytułu dotacji pochodzącej z rezerwy celowej zaplanowanej w ustawie budżetowej na rok 2005, w części 83, poz. 58 - "Przewodnictwo Rzeczypospolitej Polskiej w Radzie Europy oraz przygotowanie III Szczytu Rady Europy, przeznaczonej na pokrycie kosztów przygotowania oraz organizacji III Szczytu Rady Europy w W. w maju 2005 r. wykorzystanej: - niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie ... zł - pobranej w nadmiernej wysokości w kwocie ... zł wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia jej przekazania. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, iż zgodnie z art. 133 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, rezerwy celowe mogą być przeznaczone wyłącznie na cel, na jaki zostały utworzone oraz wykorzystane zgodnie z klasyfikacją wydatków. Środki finansowe pochodzące z rezerwy celowej w formie dotacji podmiotowej, których przeznaczenie zostało wyraźnie określone, mają charakter celowy i podlegają rozliczeniu. Podniósł, że Z. w rozliczeniu ww. dotacji przedstawił m.in. koszty poniesione przed otrzymaniem rezerwy celowej, wykraczające poza przygotowanie i organizację III Szczytu Rady Europy, tj. koszty na remont i adaptację pomieszczeń Z. oraz na renowację ... szt. krzeseł (zapłata dokonana odpowiednio 19 i 26 kwietnia 2005 r.). Fakt refundacji poniesionych wydatków ze środków rezerwy celowej świadczy o tym, że zostały one pobrane w nadmiernej wysokości na zadania w części już zrealizowane. Część środków z ww. rezerwy celowej (w kwocie ... zł) została wydatkowana niezgodnie z klasyfikacją budżetową, o której mowa w art. 133 ust. 3 ustawy o finansach publicznych. Dotyczy to budowy dodatkowego stanowiska monitoringu zewnętrznego w Z. i w A.. Jest to wydatek inwestycyjny, podczas gdy rezerwa celowa została przyznana na wydatki bieżące (§ 2550). Nadto, część wydatków, w łącznej kwocie ... zł, została poniesiona w II połowie roku, po zakończeniu zadania jakim było przygotowanie i organizacja Szczytu, a więc niezgodnie z przeznaczeniem rezerwy celowej. Dotyczyło to wydatków poniesionych na: malowanie ścian wystawowych II piętra, zakupu krzeseł, konserwacji żyrandoli kryształowych, rekonstrukcji latarń w arkadach, wykonania oprawek ceramicznych do świeczników. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 145 ust. 1 ww. ustawy, zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem lub pobranej w nadmiernej wysokości powinien nastąpić na konto dochodów Ministerstwa, wraz z należnymi odsetkami, do dnia 28 lutego 2006 r. Wobec nie dokonania zwrotu dotacji wydanie decyzji było w pełni uzasadnione. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy strona zarzuciła obrazę prawa materialnego, polegającą na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu przepisów ustawy o finansach publicznych poprzez stwierdzenie, że środki finansowe pochodzące z rezerwy celowej w formie dotacji podmiotowej, których przeznaczenie zostało wyraźnie określone, mają charakter celowy. Zdaniem strony nie ma w ww. ustawie przepisów, które pozwalałyby stwierdzić, że dotacja podmiotowa ma charakter celowy, jeżeli została przyznana z rezerwy celowej budżetu państwa lub jej przeznaczenie zostało wyraźnie określone (tzn. przyznana została na konkretny cel), bądź zachodzą obie te przesłanki łącznie. Zgodnie z art. 106 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (w czasie przyznania i wydatkowania dotacji - art. 69 ust. 4 pkt 2 ustawy z 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych - Dz. U. z 2003 r., nr 15, poz. 148 ze zm.) dotacjami podmiotowymi są wydatki budżetu państwa, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, przeznaczone na dofinansowanie działalności bieżącej ustawowo wskazanego podmiotu. Dotacja podmiotowa ma zbilansować przychody i wydatki podmiotu któremu została przyznana, bez wskazania celu, na który mają być użyte środki uzyskane jej tytułem. Z regulacji ustawowej wynika, ze dotacja podmiotowa nie ma charakteru celowego. Celowy charakter ma natomiast dotacja celowa, ale jest to środek prawny odrębny od dotacji podmiotowej. Dotacje podmiotowe przyznawane przez Ministra Kultury na realizację konkretnych zadań nie stają się dotacjami celowymi przez fakt określenia celu, na jaki zostają przyznane. Ustawa o finansach publicznych nie przewiduje możliwości przekształcenia dotacji podmiotowej w dotację celową, ani nie zna formy pośredniej pomiędzy dotacją podmiotową a celową. Nadto strona wskazała, że przepis art. 133 ust. 3 ustawy o finansach publicznych odnosi się do przeznaczenia i wykorzystania rezerw celowych i stosuje się do dysponentów szczególnych części budżetu państwa – rezerw celowych, a nie do podmiotów, które w wyniku rozdysponowania rezerw celowych otrzymują środki finansowe pod różnymi tytułami prawnymi, np. pod tytułem dotacji podmiotowej. Podmioty te są dysponentami dotacji, a nie rezerwy celowej. Są one zobowiązane do wykorzystania dotacji zgodnie z jej przeznaczeniem i odpowiadają za prawidłowe jej wykorzystanie na podstawie przepisów o dotacjach, a nie na podstawie przepisów o rezerwach celowych. Odnośnie poszczególnych wydatków zakwestionowanych przez Ministra Kultury strona wskazała, że skoro dotacja podmiotowa, w przeciwieństwie do dotacji celowej, nie jest przeznaczona na realizację konkretnego zadania, lecz na dofinansowanie działalności bieżącej, obowiązek zwrotu dotacji na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Decyzją z ... czerwca 2007 r. Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, działając na podstawie art. 127 § 3 i art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 145 ust. 1 i art. 146 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, iż w sprawie niniejszej zachodzą przesłanki przemawiające za nałożeniem na Z. obowiązku zwrotu dotacji, a twierdzenia strony podniesione we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, mające dowodzić tezy przeciwnej, pozostają bez wpływu na stanowisko wyrażone w decyzji z ... grudnia 2006 r. Nadto podkreślił, iż dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotnym pozostaje całokształt okoliczności, tj. uzasadnienie Z. podniesione we wniosku o dotację, w którym wyraźnie wskazano na jaki cel środki zostaną wydatkowane oraz przyznanie środków z rezerwy celowej. Ubiegając się o dotację sam wnioskodawca wyraźnie wskazał cel, na jaki zostaną wydatkowane środki. Z całą pewnością nie było to finansowanie bieżącej działalności podmiotu, lecz wyodrębnienie z rezerwy celowej środków, które miały służyć działalności kulturalnej. Przeznaczenie środków na bieżącą działalność Z. nie tylko narusza postanowienia ustawy o finansach publicznych w zakresie rozliczenia otrzymanej dotacji, ale również podważa zaufanie organu do beneficjenta, który część środków przyznanych na organizację Szczytu wykorzystał na własne inwestycje. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Z. wniósł o uchylenie ww. decyzji z ... czerwca 2007 r. w całości zarzucając naruszenie art. 145 ust. 1, ust. 2, 4 i 5 oraz art. 146 ust. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez błędne ich zastosowanie. Zdaniem strony skarżącej decyzjom organu należy zarzucić wadliwość prawną w zakresie kwalifikowania środków pieniężnych otrzymanych przez Z. na organizację III Szczytu Rady Europy. W zaskarżonej decyzji organ stwierdza bowiem, że Z. otrzymał rezerwę celową, a środki finansowe przyznane z rezerwy celowej w formie dotacji podmiotowej, których przeznaczenie zostało wyraźnie określone mają charakter celowy i podlegają rozliczeniu. Tym samym organ błędnie utożsamia dotację podmiotową z dotacjami celowymi opierając się wyłącznie na fakcie, że przedmiotowe środki pieniężne zostały przyznane z rezerwy celowej budżetu państwa. W ocenie strony skarżącej nie jest możliwym "otrzymanie" rezerwy celowej, gdyż rezerwa celowa stanowi klasyfikację budżetową i określa wyłącznie środki publiczne ze względu na ich źródło pochodzenia. Z rezerwy celowej mogą być udzielone dotacje, które z kolei są szczególnym rodzajem wydatku publicznego przekazywanego w celu uzupełnienia brakujących środków na finansowanie lub dofinansowanie działalności mającej znaczenie dla interesu publicznego. Tym samym łączenie pojęcia "dotacja podmiotowa" z "rezerwą celową" jest niedopuszczalne i pozbawione podstawy prawnej. Zdaniem strony skarżącej kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie jest dokonanie prawnej kwalifikacji środków pieniężnych otrzymanych przez Z. i ustalenie sposobu ich rozliczenia. Z pisma Ministra Kultury z ... maja 2005 r. wynika, że została zwiększona dotacja podmiotowa na wydatki bieżące w kwocie ... zł, pochodzące z rezerwy celowej na pokrycie kosztów organizacji III Szczytu Rady Europy. Pomimo wskazania w ww. piśmie zadania, na które dotacja została przyznana, nie należy jej utożsamiać z dotacjami celowymi, a tym samym nie należy stosować zasad rozliczenia dotacji właściwych dla dotacji celowych. Udzielona dotacja jest dotacją na działalność bieżącą, którą w przypadku Z. określa ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz Statut Z.. Działalnością bieżącą Z. jest działalność kulturalna, a zasadniczym celem tej działalności jest upowszechnianie wartości stanowiących kulturalną i historyczną tożsamość narodu polskiego, ukazywanie historii państwowości polskiej, propagowanie wartości artystycznych i estetycznych kultury światowej ze szczególnym uwzględnieniem jej związków z polską historią i kulturą (§ 3 Statutu). Jeżeli zatem Z. otrzyma dotację podmiotową na realizację określonego zadania, to wykonanie tego zadania przez Z. jest de facto jego działalnością bieżącą (kulturalną) i stanowi realizację celów i zadań określonych w Statucie. Tym samym środki otrzymywane przez Z. od Ministra Kultury są dotacją podmiotową, co oznacza, że powinny być wykorzystywane i rozliczane według zasad właściwych dla dotacji podmiotowych. Dotacja podmiotowa ma na celu zbilansowanie przychodów i wydatków podmiotu, któremu zostaje przyznana. Ustawa o finansach publicznych nie przewiduje możliwości przekształcenia dotacji podmiotowej w celową, nie zna również formy pośredniej – dotacja nie może być podmiotowa o charakterze celowym. Okoliczność, że dotacja podmiotowa została sfinansowana z rezerwy celowej nie oznacza, że stałą się dotacją celową. Źródło sfinansowania dotacji nie wpływa bowiem na kwalifikację dotacji, tj. nie określa jej rodzaju. Nadto strona skarżąca wskazała, iż powoływany przez Ministra Kultury art. 133 ust. 3 ustawy o finansach publicznych dotyczy przeznaczenia i wykorzystania rezerw celowych i nie odnosi się w ogóle do rozliczenia dotacji podmiotowych. Kierowany jest do dysponentów części budżetu państwa a nie do podmiotów, które w wyniku rozdysponowania rezerw otrzymują środki. Podmioty te są dysponentami dotacji, a nie rezerwy celowej i odpowiedzialne są za prawidłowe rozliczenie dotacji. Minister Kultury - określając środki pieniężne na organizację Szczytu - nie może zmieniać przeznaczenia tych środków powołując się tylko na źródło ich pochodzenia, tj. rezerwę celową. Tym samym nie może w oparciu o celowość przyznanej dotacji podmiotowej wyciągać negatywnych konsekwencji wobec Z. nakazując rozliczenie - zwrot otrzymanej dotacji - według zasad właściwych dla dotacji celowych. Odnośnie poszczególnych wydatków strona skarżąca wskazała, iż: - wydatek związany z budową stanowiska dozoru monitoringu zewnętrznego został zrealizowany na żądanie Biura Ochrony Rządu i mieścił się merytorycznie w zadaniach nałożonych na Z. w związku z organizacją Szczytu, wobec czego nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu, że dotacja w tej części została wydatkowana nieprawidłowo i podlega zwrotowi, - wydatki dokonane w II połowie roku (tj. wydatki na malowanie ścian w salach wystawowych II piętra, zakup krzeseł, konserwacja żyrandoli kryształowych, rekonstrukcja latarń w arkadach, wykonanie oprawek ceramicznych do świeczników) zostały przeznaczone na działalność bieżącą Z., a więc dokonane zgodnie z przeznaczeniem dotacji podmiotowej, - wydatki dokonane przed przyznaniem dotacji, z racji na rozmiar planowanego przedsięwzięcia i - w konsekwencji - konieczność wcześniejszej realizacji niektórych zadań pomimo późniejszego ich zrefundowania z otrzymanej dotacji, były zgodne z przeznaczeniem dotacji. Nie jest bowiem możliwe przygotowanie tak dużego przedsięwzięcia o charakterze międzynarodowym w ciągu 10 dni, zwłaszcza z uwzględnieniem przepisów dotyczących zamówień publicznych. Krótki okres czasu między terminem wykonania działań a terminem przyznania dotacji czyni racjonalnym i usprawiedliwionym wcześniejsze wykonanie niektórych działań i tymczasowe ich sfinansowanie z innych źródeł. Gdyby wydatki te nie zostały poniesione, to Szczyt nie zostałby zorganizowany, a tym samym dotacja nie spełniłaby swojego zadania. W odpowiedzi na skargę Minister Kultury wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty zbieżne z motywami zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 8 października 2007 r., sygn. akt V SA/Wa 2402/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", odrzucił skargę. Na skutek skargi kasacyjnej Z., postanowieniem z dnia 18 marca 2008 r. sygn. akt II GSK 305/08 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, który w wyniku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego uznał, że skarga na ww. decyzję Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z ... czerwca 2007 r. została złożona z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 53 § 1 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z powodów innych niż te, które zostały w niej podniesione. W oparciu o treść art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne, w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", w którym wskazano, że owe sądy stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Kierując się powyższymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, Sąd doszedł do przekonania o konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji z powodu naruszenia przez organ orzekający przepisów postępowania administracyjnego, a w konsekwencji przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.). Kwestią sporną w sprawie niniejszej pozostaje obowiązek zwrotu dotacji w kwocie określonej decyzją Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z ... grudnia 2006 r. na podstawie art. 146 ust. 1 w zw. z art. 145 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 249, poz. 2104 ze zm.), utrzymaną następnie w mocy decyzją z 18 czerwca 2007 r. Przy czym strona skarżąca kwestionuje kwalifikację prawną środków otrzymanych z budżetu państwa w związku z organizacją i przygotowaniem III Szczytu Rady Europy w W. w dniach 16 – 17 maja 2005 r., a w konsekwencji obowiązek ich rozliczenia w trybie określonym w ww. decyzji. Na wstępie Sąd zauważa, iż w sprawie niniejszej znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r., nr 15, poz. 148 ze zm.) obowiązującej w 2005 r. a więc w czasie udzielania i wydatkowania dotacji, gdyż to do nich powinna stosować się strona skarżąca w czasie realizacji ocenianych działań. Okoliczność, że nowa ustawa o finansach publicznych z dnia 30 czerwca 2005 r. weszła w życie z dniem 1 stycznia 2006 r. i nie zawierała przepisów przejściowych nie oznacza, że do oceny zdarzeń prawnych, które miały miejsce pod rządami ustawy dawnej, można stosować reguły nowe. Z wynikającej z art. 2 Konstytucji RP zasady państwa prawa wynika reguła niedziałania prawa wstecz, która co do zasady, nie pozwala na stosowanie ustawy nowej co do działań podejmowanych podczas obowiązywania uregulowań poprzednich (por. wyrok NSA z 6 marca 2008 r., sygn. akt II GSK 419/07, niepubl.). Podkreślić również należy, iż podstawową i niekwestionowaną zasadą współczesnego prawa intertemporalnego jest reguła "tempus regit actum", co oznacza, że zdarzenia prawne ocenia się wedle stanu prawnego, obowiązującego w dacie, gdy konkretne zdarzenie miało miejsce. Zasada ta ma zatem poważne znaczenie dla oceny dopuszczalności retroaktywnego działania ustawy i dopuszczalności posługiwania się tą konstrukcją. Od zasady nieretroakcji powinno się odstępować tylko wyjątkowo, a odstępstwo może wynikać tylko z wyraźnego brzmienia ustawy (a więc nie z treści aktu niższej rangi), i nie może być przedmiotem wnioskowań opartych na domniemaniach (v. wyrok SN z 26 lipca 1991 r., sygn. akt I PRN 34/91, LEX nr 10905). Jak wynika z akt sprawy, w wyniku pozytywnego rozpatrzenia wniosku Ministra Kultury z ... kwietnia 2005 r., decyzją z ... maja 2005 r. Minister Finansów dokonał zmian w budżecie państwa na 2005 r. w ten sposób, że środki w kwocie ... zł, pochodzące z rezerwy celowej zaplanowanej w ustawie budżetowej na rok 2005, w części 83, poz. 58 – "Przewodnictwo Rzeczypospolitej Polskiej w Radzie Europy oraz przygotowanie III Szczytu Rady Europy" przeniósł do części 24 - Kultura i Ochrona Dziedzictwa Narodowego (dział 921 - Kultura i ochrona dziedzictwa narodowego, rozdział 92118 - Muzea, § 2550 - Dotacja podmiotowa z budżetu otrzymana przez państwową instytucję kultury) wskazując, iż środki te przeznaczone są dla państwowej instytucji kultury – Z. w W. na pokrycie kosztów przygotowania oraz organizacji III Szczytu Rady Europy w W., który odbędzie się w maju 2005 r., zgodnie z zadaniami wskazanymi we wniosku Ministra Kultury z ... kwietnia 2005 r. Następnie Minister Kultury pismem z ... maja 2005 r. powiadomił Z. w W., iż na podstawie decyzji Ministra Finansów z ... maja 2005 r. (omyłkowo wskazano w piśmie datę ... kwietnia 2005 r.) została zwiększona dotacja podmiotowa na wydatki bieżące na rok 2005 w rozdziale 92118 – Muzea o kwotę ... zł do łącznej wysokości ... zł. W piśmie tym poinformowano, że ww. środki pochodzące z rezerwy celowej zaplanowanej w ustawie budżetowej na rok 2005, przeznaczone są na pokrycie kosztów przygotowania oraz organizacji III Szczytu Rady Europy w W. oraz wskazano, że środki należy rozliczyć do 31 grudnia 2005 r. Środki te, co jest w sprawie bezsporne, zostały rozliczone przez Z. we wskazanym wyżej terminie, na podstawie dokumentacji przekazanej do Ministerstwa Kultury przy piśmie z ... grudnia 2005 r. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że przez dotacje należy rozumieć wszelkie świadczenia dokonywane z budżetu podmiotu publicznego na rzecz osób trzecich na podstawie norm prawa budżetowego lub odrębnych materialnoprawnych norm prawa finansowego w trybie władczym (v. T. Dębowska-Romanowska: Zagadnienia prawne wydatków publicznych na rzecz osób trzecich, Łódź 1993 [w] C. Kosikowski: Finanse Publiczne. Komentarz, Warszawa 2006). Ustawowa definicja dotacji znajduje się w art. 69 ust. 4 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (dalej: u.f.p.), zgodnie z którym dotacja stanowi bieżący wydatek budżetu państwa podlegający szczególnym zasadom rozliczania, przeznaczony na cele enumeratywnie wymienione w powołanej regulacji. Wydatki w formie dotacji obejmują m.in. dotacje celowe (art. 69 ust. 4 pkt 1 u.f.p.) oraz dotacje podmiotowe (art. 69 ust. 4 pkt 2). W myśl art. 69 ust. 4 pkt 1 u.f.p. dotacje celowe obejmują wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie: a) zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, b) ustawowo określonych zadań, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego, c) bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, d) zadań zleconych do realizacji jednostkom niezaliczonym do sektora finansów publicznych, w tym fundacjom i stowarzyszeniom, e) kosztów realizacji inwestycji, o których mowa w art. 74 ust. 2. Dotacja celowa jest zatem dotacją przeznaczoną na finansowanie lub dofinansowanie kosztów wykonania ściśle określonego zadania. Z kolei dotacja podmiotowa stanowi wydatek budżetu państwa na dofinansowanie działalności bieżącej ustawowo wskazanego podmiotu (art. 69 ust. 4 pkt 2 u.f.p.). Jest zatem formą pomocy finansowej budżetu na rzecz ogółu wydatków bieżących danej jednostki. Ma ona zbilansować przychody i wydatki tej jednostki, nie wskazując celu, na który mają być użyte środki uzyskane tytułem dotacji podmiotowej. Dotacja podmiotowa pozwala więc utrzymać sprawność finansową dotowanej jednostki, lecz nie ma wpływu na sposób jej wykorzystania (C. Kosikowski, Finanse Publiczne. Komentarz, Warszawa 2006). Z. jest w świetle prawa osobą prawną (państwową instytucją kultury) działającą w oparciu o ustawę o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z 25 października 1991 r. (tekst jedn. Dz.U. z 2001 r., Nr 13, poz. 123 ze zm.), ustawą o muzeach z dnia 21 listopada 1996 r. (Dz.U. z 1997 r., Nr 5, poz. 24), ustawą o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami z dnia 23 lipca 2003 r. (Dz.U. Nr 123 poz. 1568 ze zm.) oraz w oparciu o statut nadany przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego (w sprawie niniejszej - Zarządzenie Nr 7 Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 16 maja 2001 r. w sprawie nadania statutu Z. w W., oraz ustanowienia Rady Powierniczej w Z. w W. (Dz. Urz. MKiDN nr 4, poz. 13). Wymieniony Minister jest organizatorem Z.. Działalność Z. zdefiniowana w § 3 i 4 Statutu mająca na celu upowszechnienie wartości stanowiących kulturalną i historyczną tożsamość narodu polskiego (działalność kulturalna) oparta jest na zasadach gospodarki finansowej instytucji kultury zawartych w ustawie z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. W świetle art. 28 cyt. ustawy, koszty bieżącej działalności i zobowiązania państwowej instytucji kultury pokrywane są z uzyskiwanych przychodów. Przychodami zaś są dotacje z budżetu państwa (podmiotowe na działalność bieżącą (§ 255) oraz celowe służące działalności o charakterze inwestycyjnym (§ 622) – Załącznik nr 3 i 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 września 2004 w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych – Dz. U. nr 209, poz. 2132), środki otrzymane z innych źródeł, a także wpływy z prowadzonej działalności. Wysokość rocznej dotacji na bieżącą działalność ustala organizator. Zgodnie z Wykazem jednostek, dla których w budżecie 2005 r. zaplanowano dotacje podmiotowe oraz kwoty dotacji, stanowiącym załącznik do obwieszczenia Ministra Kultury z 31 marca 2005 r. w sprawie wykazu... (Dz. Urz. MK z 2005 r., nr 1, poz. 7.), na pokrycie kosztów bieżącej działalności Z. w W. w roku 2005 zaplanowano dotację podmiotową w kwocie ... zł. Z kolei dotacja w kwocie ... zł - jak wyraźnie wskazano w decyzji Ministra Finansów z ... maja 2005 r. oraz w piśmie Ministerstwa Kultury z ... maja 2005 r. - została przekazana nie na dofinansowanie działalności bieżącej Z. (ogółu wydatków instytucji w roku 2005), lecz na ściśle określone zadanie (cel) - przygotowanie i organizację III Szczytu Rady Europy w W.. Zadanie to, noszące cechy wyjątkowości zarówno ze względu na charakter, rangę, a przede wszystkim ze względu na ilość prac koniecznych dla jego realizacji - wymagało odrębnego (dodatkowego) sfinansowania ze środków budżetowych. Zarówno w ww. decyzji jak i w piśmie zaznaczono, że środki te pochodzą z rezerwy celowej zaplanowanej w ustawie budżetowej na rok 2005 (część 83, poz. 58 – Przewodnictwo RP w Radzie Europy oraz przygotowanie III Szczytu Rady Europy) i są przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji tego przedsięwzięcia. Podkreślić należy, że warunkiem przekazania dotacji w określonej wysokości było przygotowanie przez Z. kosztorysu obejmującego rodzaje prac i wysokość wydatków. Kosztorys ten, zaakceptowany ostatecznie przez Ministerstwo Finansów stanowił załącznik do wniosku, na podstawie którego podjęto decyzję z ... maja 2005 r. w sprawie zmian w budżecie państwa na rok 2005. Poza sporem jest, że środki budżetowe w kwocie ... zł uruchomione na podstawie ww. decyzji przekazane zostały pod tytułem dotacji podmiotowej (rozdział 92118 - Muzea, § 2550 - Dotacja podmiotowa z budżetu otrzymana przez państwową instytucję kultury). Nie oznacza to jednak, zdaniem Sądu, iż środki te utraciły przymiot celowości, skoro przekazane zostały na skutek podziału rezerwy celowej z przeznaczeniem na realizację ściśle określonego zadania w ramach celu, na jaki rezerwa ta została zawiązana (art. 90 ust. 3 u.f.p.). O przeznaczeniu tych środków na wskazany cel oraz o obowiązku odrębnego ich rozliczenia Z. został poinformowany pismem z ... maja 2005 r. W związku z powyższym przy piśmie z dnia ... grudnia 2005 r. przekazano Ministerstwu "...rozliczenie dotacji przyznanej z rezerwy celowej w wysokości ... PLN na realizację zadań związanych z przygotowaniem III Szczytu Rady Europy". Jak wynika z przekazanej dokumentacji rozliczeniowej, dla celów rozliczenia prowadzono odrębną "księgowość zadania". Z powyższych względów, w ocenie składu orzekającego, rację należy przyznać organowi orzekającemu, iż środki przeznaczone dla Z. na organizację i przygotowanie III Szczytu Rady Europy w W. winny podlegać rozliczeniu właściwemu dla dotacji celowych (art. 93 ust. 1 i 5 u.f.p.), a przypadku, o którym mowa w art. 93 a ust. 1 u.f.p., właściwy organ winien wydać decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki. Decyzja taka (w sprawie niniejszej decyzja z ... grudnia 2006 r. utrzymana następnie w mocy decyzją z ... czerwca 2007 r.) winna być podjęta w następstwie wszechstronnego i rzetelnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 7 i 77 § 1 k.p.a.) przy czym ocena okoliczności faktycznych i prawnych sprawy winna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu orzeczenia (art. 107 § 3 k.p.a.). W rozpatrywanej sprawie o uchyleniu zaskarżonej decyzji zadecydowały błędy proceduralne, których konsekwencją było niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego (u.f.p.). Zasady dotyczące rozliczania dotacji określone zostały w art. 93 u.f.p., który określa tryb procedowania w razie: - wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, - pobrania dotacji nienależnie, - pobrania dotacji w nadmiernej wysokości. Zakres przedmiotowy tego przepisu obejmuje wszystkie przewidziane przez ustawę o finansach publicznych rodzaje dotacji, z tym że niezgodnie z przeznaczeniem wykorzystane mogą być wyłącznie środki, których przeznaczenie - jak w sprawie niniejszej - zostało określone. Wykorzystanie dotacji z budżetu państwa niezgodnie z przeznaczeniem polega w szczególności na zapłacie, ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona albo realizacje innych celów niż cele wskazane w przepisach odrębnych stanowiących o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji (art. 93 ust. 2 u.f.p.). Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub w wysokości wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (art. 93 ust. 3 u.f.p.). Dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej (art. 93 ust. 4 u.f.p.). Dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości, podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych w terminie do dnia 28 lutego roku następującego po roku, w którym udzielono dotacji. Zwrotowi do budżetu państwa podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona, lub nadmiernie pobrana (art. 93 ust. 1 i 5 u.f.p.). Decyzją z ... grudnia 2006 r. utrzymaną następnie w mocy zaskarżoną decyzją z ... czerwca 2007 r. Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego określił kwotę dotacji podlegającą zwrotowi w wysokości ... zł na którą składają się: dotacja pobrana w nadmiernej wysokości w kwocie ... zł (art. 145 ust. 1 pkt 2 u.f.p.) oraz wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie ... zł (art. 145 ust. 1 pkt 1 u.f.p.). Pierwsza pozycja - jak wynika z uzasadnienia decyzji z ... grudnia 2006 r. - dotyczy kosztów poniesionych przed datą wydania decyzji Ministra Finansów w sprawie zmian w budżecie państwa na rok 2005, tj. przed ... maja 2005 r. i obejmuje środki wydatkowane na remont i adaptację pomieszczeń Z. oraz renowację ... szt. krzeseł. Jak wskazał organ - fakt refundacji poniesionych wydatków z przekazanej dotacji świadczy o tym, że środki zostały pobrane w nadmiernej wysokości na zadania w części już zrealizowane. Stanowiska tego organ w żaden sposób nie uzasadnił czym dopuścił się naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 7 i 77 § 1 k.p.a. Po pierwsze nie wskazał przepisu, z którego wynikałby bezpośredni zakaz uwzględniania przy rozliczaniu dotacji wydatków poniesionych przed datą przyznania dotacji, o ile były to wydatki zgodne z przeznaczeniem dotacji przyznanej w późniejszym terminie. Ponadto, nie wziął pod uwagę faktu, że ww. rodzaje prac i związane z nimi wydatki zostały uwzględnione w "Kosztorysie dotyczącym przygotowania III Szczytu Rady Europy w Z. w W. w maju 2005 roku" (v. pkt 5 – koszty przygotowania Z. – prace remontowe, pkt 6 – renowacja, naprawa krzeseł i foteli – k. 7 i 8 akt admin.), a więc dotyczyły zapłaty za zadania związane z organizacją Szczytu. Nie rozważył również okoliczności, że na realizację przedsięwzięcia o tak dużej skali składało się bardzo dużo różnych prac (v. "Kosztorys..."), które musiały być wykonywane sukcesywnie, w odpowiedniej kolejności, z zachowaniem terminów wynikających chociażby z procedur przetargowych. Organ nie wziął również pod uwagę bardzo krótkiego terminu jaki przypadał pomiędzy przekazaniem dotacji (10 maja 2005 r. co wynika z decyzji z ... czerwca 2006 r.) a datą obrad Szczytu (16 – 17 maja 2005 r.) i nie ocenił w tym kontekście możliwości wykonania wszystkich koniecznych prac i ich sfinansowania ze środków dotacji zaledwie w ciągu kilku dni. Nie można przy tym nie wziąć pod uwagę twierdzenia strony skarżącej, iż w takiej sytuacji "racjonalnym i usprawiedliwionym rozwiązaniem jest wcześniejsze wykonanie i sfinansowanie niektórych działań z innych źródeł przy założeniu, że zostaną one zrefundowane z przyszłej dotacji". Zdaniem Sądu w istocie taka praktyka przekazywania środków "w ostatniej chwili" nie służy racjonalności i formalnej poprawności działań podmiotów, które dotację otrzymują, co więcej - w tej konkretnej sprawie - nakazuje postawić pytanie czy w przypadku zaniechania wcześniejszego wykonania niektórych prac i sfinansowania ich z innych, dostępnych źródeł, zorganizowanie Szczytu byłoby w ogóle możliwe. W tym kontekście organ winien również uwzględnić pismo Pełnomocnika Ministra Spraw Zagranicznych ds. Przygotowania i Organizacji III Szczytu Rady Europy z ... października 2004 r. odnośnie konieczności przyspieszenia procedur przetargowych dotyczących prac budowlanych i remontowych w celu zapewnienia pełnej dyspozycyjności pomieszczeń Z. i otoczenia na czas planowanego Szczytu (k. 186 akt sądowych). Druga pozycja kwoty podlegającej zwrotowi dotyczy środków wydatkowanych niezgodnie z przeznaczeniem, tj. - jak wskazano w uzasadnieniu decyzji - kosztów budowy dodatkowego stanowiska monitoringu zewnętrznego w kwocie ... zł (ponieważ - jak wskazał organ - jest to wydatek inwestycyjny) oraz kosztów prac wykonanych w II połowie roku 2005, w łącznej kwocie ... zł, obejmujących: malowanie ścian wystawowych II piętra, zakup krzeseł, konserwację żyrandoli kryształowych, rekonstrukcję latarń w arkadach oraz wykonanie oprawek ceramicznych do świeczników. Ocena wydatku związanego z budową dodatkowego stanowiska monitoringu zewnętrznego została zdaniem Sądu również dokonana z naruszeniem art. 7, 77 § 1 oraz 107 § 3 k.p.a. Organ nie uwzględnił faktu, że w pkt 1 "Kosztorysu..." zawarto pozycję dotyczącą prac związanych z zapewnieniem ochrony obiektu, nie rozważył również, czy rozszerzenie tej pozycji o budowę dodatkowego stanowiska nie było podyktowane rangą i rozmiarem planowanego przedsięwzięcia, a co za tym idzie zaostrzonymi wymogami w zakresie ochrony i bezpieczeństwa. Za takim stanowiskiem przemawia zdaniem Sądu treść pisma Biura Ochrony Rządu z ... kwietnia 2005 r. (k. 187 akt sądowych), w którym zwrócono się o "uwzględnienie przy rozbudowywanej sieci zapasowego stanowiska monitoringu...". Z pisma tego wynika, że budowa stanowiska została przeprowadzona na wyraźne polecenie organów odpowiedzialnych za ochronę i bezpieczeństwo w celu zapewnienia prawidłowego przebiegu obrad Szczytu. I ta właśnie kwestia zdaniem Sądu - bezpieczeństwo obrad Szczytu - winna mieć pierwszorzędne znaczenie dla oceny dokonanego wydatku z perspektywy ww. przepisów u.f.p. Wydatek na dodatkowe stanowisko monitoringu - co należy podkreślić - poniesiony został w celu prawidłowej realizacji zadania - przyjęcia obrad III Szczytu Rady Europy. Odnośnie wydatków poniesionych w II połowie 2005 r. wskazać należy w pierwszej kolejności, iż dotyczyły one prac remontowych i konserwatorskich, które nie zostały przewidziane w "Kosztorysie...", obejmującym rodzaje prac niezbędnych dla przygotowania i organizacji zadania, a ponadto - co należy podkreślić - zostały zrealizowane po zakończeniu III Szczytu. Większość faktur, jak wynika z dokumentacji rozliczeniowej dotacji, została zapłacona w grudniu 2005 r. Wydatki te nie były zatem dokonane w celu realizacji zadania, na które została przekazana dotacja. Tym samym zgodzić się należy ze stanowiskiem organu orzekającego, że dotacja w części wydatkowanej na malowanie ścian wystawowych II piętra, zakup krzeseł, konserwację żyrandoli kryształowych, rekonstrukcję latarń w arkadach oraz wykonanie oprawek ceramicznych do świeczników została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, o którym mowa w art. 93 ust. 1 pkt 1 u.f.p. Konkludując Sąd stwierdza, iż Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego - nie dostrzegając potrzeby sanacji wskazanych powyżej uchybień - dopuścił się naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 3 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy w całości decyzji z ... grudnia 2006 r. Nadto, poprzez zaniechanie ponownego wszechstronnego rozważenia całego materiału dowodowego oraz wszystkich okoliczności sprawy naruszył przepisy postępowania administracyjnego, tj. art. 7 i 77 § 1 k.p.a. Zaskarżona decyzja nie odpowiada również wymogom określonym w art. 107 § 3 k.p.a. Na skutek ww. uchybień proceduralnych organ niewłaściwie zastosował przepis art. 93 ust. 1 i 5 w zw. z art. 93a ust. 1 u.f.p. (w decyzji wskazano błędnie art. 145 ust. 1 pkt 1 i 2 i art. 146 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z 30 czerwca 2005 r.) w stosunku do części dotacji wydatkowanej na remont i adaptację pomieszczeń Z. oraz renowację ... szt. krzeseł (dotacja pobrana w nadmiernej wysokości), a także w stosunku do części dotacji wydatkowanej na budowę dodatkowego stanowiska monitoringu zewnętrznego (dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem). Rozpatrując sprawę ponownie w ww. zakresie organ winien rozważyć, czy w świetle poczynionych uwag istnieją prawne i faktyczne podstawy do przyjęcia, że Z. w W. nie dopełnił obowiązku zwrotu dotacji, o którym mowa w art. 93 ust. 1 u.f.p. Prawidłowo natomiast organ orzekł o kwocie dotacji podlegającej zwrotowi jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w odniesieniu do części dotacji wydatkowanej na prace remontowe i konserwatorskie zrealizowane w II połowie 2005 r., które nie były związane z zadaniem, na które dotacja została przekazana – organizacją i przygotowaniem obrad III Szczytu Rady Europy. Niezależnie od powyższej oceny o uchyleniu przez Sąd zaskarżonej decyzji w całości zadecydował sposób sformułowania sentencji decyzji z ... czerwca 2006 r. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ winien wziąć pod uwagę powyższą ocenę i - korzystając z uprawnień reformatoryjnych organu odwoławczego na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 127 § 3 k.p.a. - dokonać ponownego określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi. Uzasadnienie decyzji winno spełniać wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a. Organ winien również zapewnić stronie czynny udział w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji umożliwić jej wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 10 k.p.a.). Podkreślić należy, iż jednym aspektów realizacji ogólnej zasady czynnego udziału stron w postępowaniu jest zawiadomienie jej o wszczęciu postępowania w sprawie. Gwarancją realizacji tego prawa strony jest sankcja wzruszenia decyzji w trybie wznowienia postępowania (art. 145 par. 1 pkt 4 k.p.a.). W tym miejscu Sąd zauważa, iż w aktach administracyjnych sprawy brak jest postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiotowej sprawie. Jakkolwiek kwestia ta nie była przedmiotem sporu między stronami, to jednak wymaga ona wyjaśnienia przez organ orzekający. Biorąc powyższe pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 134 oraz art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.