V SA/Wa 1060/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 21 listopada 2018 r. sprawy ze skargi M.... na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia ... kwietnia 2018 r. nr ... w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego; 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M... kwotę 3700 zł (słownie trzy tysiące siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela – [...] Jednostki Wdrażania Programów Unijnych (dalej: [...]JWPU) kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] marca 2015 r. wystawionego wobec zobowiązanego S. M.. Kontrolowane rozstrzygniecie zapadło w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku S. M. na podstawie tytułu wykonawczego z [...] marca 2015r. nr [...] wystawionego przez [...] Jednostkę Wdrażania Programów Unijnych, obejmującego zaległość z tytułu nieopodatkowanej należności budżetowej w kwocie należności głównej 273.654,60 zł plus odsetki. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zawiadomieniem z [...] lipca 2015r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego S. M. prowadzonego w Banku [...] w [...]. Zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostało doręczone zobowiązanemu [...]3 lipca 2015 r., natomiast bank otrzymał je [...] lipca 2017 r. Pismem z [...] lipca 2015r. Bank [...] w [...] poinformował, że na rachunku prowadzonym zobowiązanego wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Następnie pismem z [...] listopada 2015r. dłużnik zajętej wierzytelności zawiadomił organ egzekucyjny, że rachunek bankowy, którego posiadaczem zobowiązany, został zlikwidowany. Poszukując majątku zobowiązanego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zawiadomieniem z [...] kwietnia 2017r. podjął próbę zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku [...] w [...]. Powyższe zajęcie dłużnik otrzymał [...] kwietnia 2017r., natomiast bank v kwietnia 2017 r. Postanowieniem z v grudnia 2017r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] umorzył na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego S. M. na podstawie tytułu wykonawczego z [...] marca 2015r. nr [...]. Przedmiotowe rozstrzygnięcie wierzyciel otrzymał [...] grudnia 2017 r., natomiast zobowiązany [...] grudnia 2017 r. Pismem z [...] stycznia 2018 r. organ egzekucyjny zawiadomił [...] Jednostkę Wdrażania Programów Unijnych o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanego S. M. na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego. Zawiadomienie [...] Jednostka Wdrażania Programów Unijnych odebrała [...] stycznia 2018r. Pismem z [...] lutego 2018 r. [...]JWPU wystąpiła zgodnie z art. 64c § 7 u.p.e.a. do organu egzekucyjnego z wnioskiem o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał [...] marca 2018 r., postanowienie nr [...] w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 22.376,50 zł. W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik wskazał, że w wyniku dokonanych czynności egzekucyjnych powstały koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 22.376,50 zł i wynoszą odpowiednio: - opłata manipulacyjna za doręczenie odpisu tytułu wykonawczego - art. 64 § 6 ustawy egzekucyjnej, która wyniosła 3.729,40 zł; - koszty egzekucyjne za zajęcie rachunku bankowego dokonane na podstawie tytułu wykonawczego - art. 64 § 1 pkt 4 ustawy egzekucyjnej, które wyniosły 18.647,10 zł. Następnie organ egzekucyjny, po przytoczeniu przepisów prawa, normujących kwestie związane z ponoszeniem kosztów egzekucyjnych, stwierdził, że wobec umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego, w sprawie wystąpiła przesłanka obciążenia wierzyciela kosztami, określona w art. 64c § 4 u.p.e.a. Rozstrzygnięcie zostało doręczone wierzycielowi [...] marca 2018 r. Pismem z [...] marca 2018 r., nadanym tego samego dnia w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu prawa pocztowego, [...]JWPU złożyła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...][...] marca 2018 r. w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. [...]JWPU wskazała, że brak było podstaw do naliczenia i pobrania opłaty egzekucyjnej za dokonanie czynności egzekucyjnych, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 ustawy egzekucyjnej, albowiem wskutek wystosowanych przez organ egzekucyjny zawiadomień o zajęciach nie doszło de facto do zajęcia jakiejkolwiek wierzytelności. Organ egzekucyjny nie mógł dokonać zajęcia wierzytelności, której nie było. W opinii wierzyciela, nawet gdyby przyjąć, że czynność organu egzekucyjnego polegająca na zajęciu rachunku bankowego jest tą czynnością niezależnie od tego, czy dłużnik dysponuje wierzytelnością wobec banku z tytułu prowadzenia przez ten bank rachunku bankowego, nie można wywieść, że czynność taka uprawnia Naczelnika do pobrania z tego tytułu opłaty na podstawie art. 64 § 1 ustawy egzekucyjnej. Wskazany przepis nie przewiduje opłaty egzekucyjnej za zajęcie rachunku bankowego, a pkt 4 tego przepisu wprost odnosi się wyłącznie do wierzytelności. Skoro więc ustawodawca w przepisach ustawy egzekucyjnej w ogóle nie uregulował opłaty za zajęcie rachunku bankowego, a organ egzekucyjny wyliczenie opłaty oparł na przepisie dotyczącym zajęcia wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, uznać należy, że warunkiem pobrania opłaty na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 w/w ustawy jest istnienie wierzytelności. W ocenie wierzyciela organ w żaden sposób nie wykazał istnienia jakiejkolwiek wierzytelności zobowiązanego wobec banku z tytułu prowadzenia rachunku bankowego. Swoje stanowisko wierzyciel potwierdził przytaczając wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2017 r. , sygn. akt II FSK 693/15 oraz z dnia 27 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2066/14. W tej sytuacji wierzyciel wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w zakresie nadmiernie naliczonych kosztów egzekucji. Po rozpoznaniu sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny pobiera zgodnie z art. 64 § 1 i 6 u.p.e.a., opłaty za dokonane czynności egzekucyjne i opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności egzekucyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości określonej w tych przepisach. W art. 64c § 1 u.p.e.a., została ustanowiona generalna zasada, że opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i § 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne, które obciążają zobowiązanego. Te koszty egzekucyjne podlegają przymusowemu ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej. Ustawa dopuszcza jednak wyjątki od tej zasady polegające na tym, że koszty będzie ponosił wierzyciel lub organ egzekucyjny. Art. 64c § 4 u.p.e.a. stanowi, że wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 4b oraz art. 64e § 4a. Wskazał, że obciążenie wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego jest uzasadnione i nastąpić może dopiero po uprzednim umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że koszty egzekucyjne zostały naliczone prawidłowo. Odnosząc się do stanowiska wierzyciela, że w postępowaniu nie doszło do zajęcia wierzytelności Dyrektor wyjaśnił, że koszty egzekucyjne nie są zależne od wyegzekwowania wierzytelności, bo zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego następuje z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego i obejmuje również kwoty, których nie było na rachunku w chwili dokonania zajęcia. Wierzyciel wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę od przedmiotowego postanowienia. W skardze wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowo-administracyjnego oraz zarzucił naruszenie: Postanowieniu zarzucił naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 oraz 64 § 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez ich zastosowanie w sposób nieuwzględniający orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, a w konsekwencji bezpodstawne i nieadekwatne do zakresu wykonywanych przez organ egzekucyjny czynności, obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Wskazał, że opłata egzekucyjna w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Brak jest natomiast możliwości pobierania stosownych opłat egzekucyjnych wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skargę należało uwzględnić. Przedmiotem sporu jest prawidłowość ustalenia kosztów egzekucyjnych wynikających z prowadzenia postępowania egzekucyjnego przeciwko zobowiązanemu na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela będącego skarżącym w sprawie. W ocenie Sądu stanowisko organów zajęte w wydanych postanowieniach, w tym w zaskarżonym postanowieniu nie jest prawidłowe. Na wstępie należy wskazać, że skarżący, odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt SK 31/14, kwestionuje możliwość obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w sytuacji, w której przeprowadzone czynności egzekucyjne, tj. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego, na którym nie było środków, nie pozwalały na skuteczne ich wyegzekwowanie jak również kwestionuje wysokość określonych kosztów egzekucyjnych. Odnosząc się do tego stanowiska Sąd uznaje, że organy, w związku z umorzeniem postępowania przeciwko zobowiązanemu miały prawo, co do zasady obciążyć wierzyciela powstałymi opłatami egzekucyjnymi jak również opłatą manipulacyjną, które składają się na koszty egzekucyjne. Sąd nie uznaje za trafny poglądu, że naliczanie opłat egzekucyjnych jest możliwe tylko wówczas, gdy z zajętego rachunku bankowego organ przeprowadzi skutecznie egzekucję i podziela w tym zakresie stanowisko zajęte w tej kwestii przez: WSA w Gliwicach w wyroku z 21 maja 2018 r. I Sa/Gl 221/18, WSA w Opolu w wyroku z 21 marca 2018 r. I SA/Op 33/18. Zdaniem Sądu stanowisko takie jakie zajmuje skarżący, nie znajduje potwierdzenia w treści przepisów u.p.e.a., które nie uzależniają możliwości naliczenia opłaty od efektywności przeprowadzonej czynności egzekucyjnej . Stosownie bowiem do treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych- 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Natomiast § 9 pkt 2 ww. przepisu stanowi, że obowiązek uiszczenia opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności powstaje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Zgodnie z art. 80 § 1 zd. pierwsze u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Zgodnie zaś z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Odnosząc się do treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i użycie określenia "egzekwowanej" a nie "wyegzekwowanej" należności wskazuje zdaniem Sądu, że ustawodawca, nie uzależnił możliwości naliczenia opłaty egzekucyjnej od faktycznego wyegzekwowania wierzytelności. Tym niemniej Sąd podziela stanowisko skarżącego co do tego, że wydając swoje rozstrzygnięcie organ II instancji powinien uwzględnić w nim ocenę odnoszącą się do konstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. wyrażoną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku sygn. SK 31/14 i skutek jaki wyrok ten wywiera w odniesieniu do możliwości określenia kosztów egzekucyjnych w myśl tych przepisów. Przypomnieć w tym miejscu należy, że zgodnie z treścią art. 64c § 1 u.p.e.a. opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i § 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2 - 4, obciążają zobowiązanego. Jak wynika z § 4 tego przepisu, wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Stosownie do treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. W odniesieniu do art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. jak również art. 64 § 6 u.p.e.a Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. SK 31/14 orzekł m.in., że: 1. Art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599) w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 2. Art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 3. Art. 64 § 8 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 4. Art. 64 § 1 pkt 1-5, 7, 11, 12 i art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, nie są niezgodne z art. 217 Konstytucji." TK w uzasadnieniu wyroku wyjaśnił, że: "dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Trybunał Konstytucyjny, jako "ustawodawca negatywny", nie ma w tym zakresie kompetencji." Dodać także należy, że wyrok TK zapadł w sprawie, w której doszło do umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na uregulowanie należności przez zobowiązanego poza postępowaniem egzekucyjnym. W sprawie tej określono koszty egzekucyjne na kwotę 34.860.238,10 zł. Należy wskazać, że w wyroku SK 31/14, nie była kwestionowana sama możliwość pobierania opłaty egzekucyjnej, czy manipulacyjnej w razie bezskuteczności egzekucji ani też możliwość obciążania nią wierzyciela - w sytuacji, w której nie można ich ściągnąć od zobowiązanego, a jedynie fakt braku określenia górnej granicy tych opłat. Podkreślenia również wymaga, że w odniesieniu do charakteru wyroku TK sygn.. akt SK 31/14 i jego skutków w zakresie dalszego stosowania zakwestionowanych przepisów u.p.e.a., wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 2206/17. NSA wskazał, że "Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest bowiem wyrokiem zakresowym, co wyraźnie wynika z jego sentencji. Wyrok ten – w przeciwieństwie do klasycznego wyroku uznającego zaskarżony przepis za niezgodny z Konstytucją – nie powoduje utraty mocy zaskarżonego przepisu. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją, ale tylko w granicach (w zakresie) określonych w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie może, a nawet – musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu. Jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany (w szczególności przez organy i sądy) zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału". Organ egzekucyjny w przedmiotowej sprawie zastosował art. 64 § 1 pkt 4 i 64 § 6 u.p.e.a. Przepisy te, jak wynika z powyższego wyroku TK, zostały uznane za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. W rezultacie ustawodawca winien określić maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a jak również opłaty manipulacyjnej o jakiej mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a. Dopóki jednak ustawodawca nie wprowadzi stosownych zmian, organy egzekucyjne powinny każdorazowo analizować powstałe w sprawie koszty egzekucyjne oraz zasadność obciążenia nimi stron postępowania zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego i w taki sposób, aby nie można było zarzucić im naruszenia zasad określonych w tym wyroku. Tak więc ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, które mają obciążyć wierzyciela, organy egzekucyjne powinny wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego poszczególnych czynności egzekucyjnych, przy uwzględnieniu ich pracochłonności i czasochłonności, mając na względzie, aby ustalone koszty nie pozostawały w oderwaniu od nakładów pracy organu. Zdaniem Sądu, dokonując oceny, czy koszty egzekucyjne są właściwe w danej sprawie, należy brać pod uwagę nie tylko faktycznie poniesione, wydatki, ale uwzględnić również fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu. Odnosząc wspomniane uwagi do zaskarżonego postanowienia, jak również postanowienia organu I instancji należy stwierdzić, że nie dokonano w nich takiej oceny. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne będzie zatem takie wyliczenie kosztów egzekucyjnych w zakresie opłat egzekucyjnych jak i opłaty manipulacyjnej, ażeby okazały się one adekwatne do poniesionych wydatków jak również nakładu pracy organu egzekucyjnego mając na uwadze standardy wynikające z wyroku SK 31/14. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.