V SA/Wa 130/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Sędzia WSA - Dariusz Czarkowski, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2020 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. W dniu [...] września 2019 r, wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie wskazania roku, który należy uwzględnić w przypadku składanego przez Spółkę oświadczenia, dotyczącego planowanego osiągnięcia w pierwszym roku działalności procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynoszącego nie mniej niż 5% i możliwości zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych. We wniosku przedstawiano następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca – P. [...] SA (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Spółka") w ramach swojej działalności gospodarczej od wielu lat zajmuje się wytwarzaniem energii elektrycznej i ciepła oraz dystrybucją ciepła. Spółka posiada ciepłownie i elektrociepłownie, które w procesie produkcyjnym wykorzystują m.in. wyroby węglowe wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy akcyzowej (ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym Dz.U. z 2019 r. poz. 864, ze zm.). Wnioskodawca planuje uruchomienie w dniu [...] września 2019 r. (lub po tej dacie) nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, o których mowa w art. 2 ust. i pkt 1b ustawy akcyzowej. W nowej instalacji Spółka zamierza produkować ciepło. W związku z powyższym Spółka rozważa możliwość zastosowania zwolnienia z akcyzy dla wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, tj. działając jako zakład energochłonny, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Spółka jednocześnie oświadcza, że wprowadziła w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Jako, że Wnioskodawca uruchamia nową instalację, to w celu zastosowania ww. zwolnienia, Spółka powinna złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej. Spółka powzięła jednak wątpliwości jaki przedział czasowy należy utożsamiać ze wskazanym w ustawie akcyzowej pierwszym rokiem działalności. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. Czy w przypadku uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe we wrześniu 2019 r,, Spółka składając oświadczenie o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej nie mniejszego niż 5%, jako pierwszy rok działalności powinna przyjąć okres np. od 23 września 2019 r. do 22 września 2020 r.? 2. Czy w przypadku uznania, że pierwszy rok działalności, o którym mowa w art. 31b ust.10 a ustawy akcyzowej pokrywa się z rokiem kalendarzowym (styczeń - grudzień), to Spółka będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia dla wyrobów gazowych począwszy od stycznia 2020 r. do grudnia 2020 r., pod warunkiem złożenia oświadczenia o planowanym osiągnięciu w tym roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w art. 31 b ust. 10 ustawy akcyzowej pomimo tego, że nowa instalacja zostanie uruchomiona we wrześniu 2019 r.? Zdaniem Wnioskodawcy: 1. W ocenie Spółki, w przypadku uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe we wrześniu 2019 r., Spółka składając oświadczenie o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej nie mniejszego niż 5%, jako pierwszy rok działalności przyjąć powinna okres od 23 września 2019 r. do 22 września 2020 r. lub inny termin, którego bieg rozpoczyna się w dniu uruchomienia instalacji w roku 2019, a kończy w dniu bezpośrednio poprzedzającym ten dzień w roku 2020. 2. W przypadku uznania, że pierwszy rok działalności, o którym mowa w art. 31b ust. 20a ustawy akcyzowej, pokrywa się z rokiem kalendarzowym, Spółka będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia dla wyrobów gazowych począwszy od stycznia 2020 r. do grudnia 2020 r., pod warunkiem złożenia oświadczenia o planowanym osiągnięciu w tym roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w art. 31 b ust. 10 ustawy akcyzowej pomimo tego, że nowa instalacja uruchomiona została we wrześniu 2019 r. W związku z powyższym pytaniem interpretacją indywidualną z dnia [...] listopada 2019 r. znak: [...] organ stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu powyższej interpretacji przywołano m.in. następującą argumentację: Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864, ze zm.; dalej jako: "ustawa" lub "ustawa o podatku akcyzowym") - ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Stosownie do art, 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr [...] do ustawy. W pozycji [...] załącznika nr [...] do ustawy, pod kodem [...], zostały wymienione gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe. W myśl art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów - art. 31b ust. 5 ustawy. W przypadku nieosiągnięcia na koniec pierwszego roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10, podmiot określony w ust. 10a jest obowiązany do zapłaty w pierwszym kwartale kolejnego roku akcyzy od zużytych wyrobów gazowych, od których nie została zapłacona akcyza, wraz z odsetkami - art. 31 b ust. 10b ustawy. Stosownie do art. 31c ustawy, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31 b ust. 1 pkt 5. uznaje się: 1) system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1201 i 2538 oraz z 2019 r. poz. 730 i 1501) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. I tej ustawy; 2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060); 3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej; 4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem [...]; 5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem [...]. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem energii elektrycznej ciepła, posiadając ciepłownie i elektrociepłownie, które w procesie produkcyjnym wykorzystują wyroby węglowe. Wnioskodawca planuje uruchomienie 23 września 2019 r. lub po tej dacie, nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe do produkcji ciepła. Spółka rozważa możliwość zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych na podstawie art. 31 b ust. I pkt 5 ustawy, jako zakład energochłonny. Spółka oświadczyła, że wprowadziła w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. W celu zastosowania wskazanego zwolnienia. Spółka powinna złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej. Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy wskazania roku, który należy uwzględnić w przypadku składanego przez Spółkę oświadczenia, o którym mowa w art. 31b ust. 10a ustawy, dotyczącego planowanego osiągnięcia w pierwszym roku działalności procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynoszącego nie mniej niż 5% i możliwości zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych. Zdaniem organu przepis art. 31b ust. 10a ustawy określa sposób rozumienia pojęcia "zakład energochłonny" w odniesieniu do podmiotu rozpoczynającego działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka planuje uruchomienie nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, co miało nastąpić nie wcześniej niż 23 września 2019 r. Warunkiem uzyskania przez Spółkę statusu zakładu energochłonnego będzie więc złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej, nie mniejszego niż 5%. W art. 31b ust. 10a ustawy mowa jest o "pierwszym roku działalności", bez jakiegokolwiek wskazania, czy jest to rok kalendarzowy lub podatkowy. Nie ma w tym przepisie też mowy o "całym" lub "pełnym" pierwszym roku działalności, jak również o tym, kiedy mamy do czynienia z początkiem i końcem tego pierwszego roku dla podmiotu, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe. Z kolei w art. 31b ust. 10 ustawy, w przypadku określania udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej użyty został zwrot "rok poprzedzający rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział". Przy czym przepis art. 31b ust. 10 ustawy dotyczy już funkcjonującego podmiotu, a zatem pojęcie "rok", użyte w tym przepisie, odnosi się niewątpliwie do rozumienia roku w sensie kalendarzowym, a nie podatkowym. W konsekwencji powyższego pojęcie "pierwszy rok działalności", użyte w art. 31b ust. 10a ustawy, również należy rozumieć w sensie roku kalendarzowego. Potwierdzeniem prawidłowości właśnie takiego pojmowania tego określenia jest treść art. 31b ust. 10b ustawy, w którym jest mowa o obowiązku zapłaty akcyzy wraz z odsetkami w pierwszym kwartale kolejnego roku. Przepis art. 31b ust. 10a ustawy daje możliwość uznania za zakład energochłonny podmiotu rozpoczynającego działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe. Oczywistym jest, że rozpoczęcie działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchomienie nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, może następować w dowolnym dniu roku kalendarzowego i wcale nie musi to być pierwszy dzień roku. Rozumienie pojęcia "pierwszy rok działalności" w sensie kalendarzowym i przyjęcie w tym wypadku, że mowa jest o roku zaczynającym się 1 stycznia i kończącym 31 grudnia, prowadziłoby w prosty sposób do błędnej konkluzji. Oznaczałoby bowiem, że tylko podmioty, które 1 stycznia rozpoczynają działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchamiają nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe i robią to nieprzerwanie do 31 grudnia, mają możliwość uzyskania statusu zakładu energochłonnego. W konsekwencji wszystkie inne podmioty, rozpoczynające działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub dokonujące uruchomienia takich instalacji w trakcie roku kalendarzowego, nie mogłyby zostać uznane za zakład energochłonny i mieć możliwość skorzystania ze zwolnienia od akcyzy tych wyrobów gazowych już w roku rozpoczęcia działalności. Idąc dalej tym tokiem rozumowania - w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchomienia nowej instalacji w trakcie roku, tj. po 1 stycznia danego roku, i w związku z tym brakiem możliwości uznania za zakład energochłonny na podstawie art. 31b ust. 10a ustawy, kolejny rok działalności nie byłby rokiem pierwszym. W konsekwencji, w tym właśnie kolejnym roku, taki podmiot nie mógłby uzyskać statusu zakładu energochłonnego na podstawie art. 31 b ust. 10, bowiem nie byłoby "roku poprzedzającego rok", w odniesieniu do którego byłby ustalany procentowy udział zakupów wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej. Tym samym taki podmiot dopiero w następnym roku, czyli drugim po roku rozpoczęcia działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, mógłby być uznany za zakład energochłonny i korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych. Powyższe rozważania prowadzą zatem do konkluzji, że pojęcie "pierwszy rok działalności", zawarte w art. 31 b ust. 10a ustawy, należy rozumieć jako okres, którego początek jest w dniu rozpoczęcia działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, a kończy w ostatnim dniu roku kalendarzowego. Ponadto dla lepszego zrozumienia wątpliwości wyrażonych w treści wniosku przez Spółkę, uzasadnione jest odwołanie się do pojęcia "wartość produkcji sprzedanej", które nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku akcyzowym. W związku z powyższym produkcję sprzedaną przemysłu wskazane jest określać opierając się na przepisach z zakresu statystyki publicznej. W zakresie rozumienia pojęć "pierwszy rok działalności" oraz "wartość produkcji sprzedanej", należy wskazać, że do obliczenia udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej, dla podmiotu wskazanego wart. 31b ust. 10a ustawy, nie jest konieczne ujęcie wartości zakupu wyrobów gazowych oraz produkcji sprzedanej za pełny rok kalendarzowy. Zwolnienie od akcyzy przewidziane w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy nie zawiera warunku prowadzenia przez cały rok działalności jako podmiot wykorzystujący wyroby gazowe. Warunkiem przedmiotowego zwolnienia jest, aby udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej był nie niższy niż 5%. Skoro zatem taki podmiot w trakcie roku kalendarzowego rozpoczyna działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub prowadząc działalność gospodarczą uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe, będzie wówczas taki udział zakupu wyrobów gazowych liczył począwszy od dnia rozpoczęcia tej działalności do końca roku kalendarzowego. Ustalenie tego wskaźnika może zatem nastąpić w oparciu o dane dla np. dwóch lub trzech miesięcy, z zastrzeżeniem jedynie takim, że obliczony udział będzie uprawniał do zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. Wobec powyższego nie można uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, twierdzącego, że jako pierwszy rok działalności należy przyjąć okres od 23 września 2019 r. do 22 września 2020 r. lub inny termin, którego bieg rozpoczyna się w dniu uruchomienia instalacji w roku 2019, a kończy w dniu bezpośrednio poprzedzającym ten dzień w roku 2020. Takie rozumienie tego pojęcia oznaczałoby, że każdy kolejny rok musiałby zostać przesunięty w czasie w stosunku do roku kalendarzowego i najprawdopodobniej nie pokrywałby się również z rokiem podatkowym. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie nr 1 należy uznać za nieprawidłowe. Mając na uwadze ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, Organ wskazuje, że uruchamiając nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe w 2019 r., ten właśnie rok będzie "pierwszym rokiem działalności". Z kolei przepis art. 31 b ust. 10a ustawy stanowi jednoznacznie, że oświadczenie, składane właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o planowanym osiągnięciu procentowego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej, wynoszącego nie mniej niż 5%, dotyczy tylko i wyłącznie pierwszego roku działalności. Zatem złożenie przez Spółkę oświadczenia, że w 2020 r. osiągnie procentowy udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej, wynoszący nie mniej niż 5%, nie będzie znajdowało żadnych podstaw prawnych. W konsekwencji złożenia takiego oświadczenia Spółka nie będzie uprawniona do zastosowania w 2020 r. zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych, na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. Skoro bowiem, jak wskazał Organ w okolicznościach przedstawionych przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego, "pierwszym rokiem działalności" będzie rok 2019, zatem 2020 r. będzie kolejnym rokiem działalności. W takim przypadku, dla skorzystania w 2020 r. ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do spełnienia definicji zakładu energochłonnego zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy, tj. obliczenia, czy udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. W przypadku przedstawionym we wniosku przez Spółkę, tym "rokiem poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział" będzie 2019 r., czyli "pierwszy rok działalności". Analogiczna kwestia, była przedmiotem rozstrzygnięcia zawartego w cytowanym wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 936/13. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie nr [...] należy uznać za nieprawidłowe. Wyżej opisaną interpretację indywidualną zaskarżyła strona zarzucając jej naruszenie: • art. 31b ust. 10a ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dla celów zastosowania zwolnienia dla wyrobów gazowych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację i wykorzystującą wyroby gazowe pod pojęciem "pierwszy rok działalności" za który składane jest oświadczenie o planowanym osiągnięciu procentowego udziału, o którym mowa w art. 31 b ust. 10 ustawy akcyzowej należy rozumieć okres mający początek w dniu uruchomienia nowej instalacji i kończący się w ostatnim dniu tego roku kalendarzowego. Podnosząc powyższy zarzut skarżąca wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonej Interpretacji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. 2) orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Sąd zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem kwestionowana interpretacja nie narusza prawa. Stosownie do art. 31b ust. 10a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U 2019 poz.864 ze zm.) - dalej także jako ustawa przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowy uznaje się także podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych, lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzysującą wyroby gazowe pod warunkiem złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału o którym mowa w ust.10. Wspomniany ust.10 art. 31b ustawy wskazuje, że przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział (zd.1). Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do określenia, w jaki sposób należy rozumieć pojęcie "pierwszy rok działalności", zawarte w art. 31b ust. 10a ustawy. Zdaniem sądu organ prawidłowo przyjął w swoim stanowisku, że pojęcie "pierwszy rok działalności" należy rozumieć w sensie rocznikowym. Pojęcie "pierwszy rok działalności", zawarte w art. 31b ust. 10a ustawy, należy rozumieć jako okres, którego początek jest w dniu rozpoczęcia działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, a który kończy się w ostatnim dniu roku kalendarzowego. W ocenie sądu organ ma rację, że rozumienie pojęcia "pierwszy rok działalności" w sposób jaki przedstawiła Skarżąca, (jako 365 dni kolejno następujących po sobie, począwszy od dowolnego dnia, innego niż 1 stycznia) oznaczałoby, że w przepisach prawa podatkowego mamy do czynienia z kolejnym określeniem roku, po "roku kalendarzowym" i "roku podatkowym". Sąd stoi na stanowisku, że skarżąca myli się podnosząc, iż pierwszy rok działalności zapoczątkowany jest w dniu rozpoczęcia faktycznej działalności lub uruchomienia nowej instalacji i trwa przez kolejne 365 dni. Dzień rozpoczęcia działalności jej zdaniem zawierałby się w przedziale dni od 2 stycznia do 31 grudnia (gdyby bowiem uruchomienie działalności nastąpiło 1 stycznia, mielibyśmy do czynienia z "pierwszym rokiem działalności" pokrywającym się z "rokiem kalendarzowym" lub zwyczajnie "rokiem"). W takim wypadku także drugi rok działalności będzie zaczynał się w pierwszym dniu następującym po zakończeniu pierwszego roku działalności. Drugi rok działalności również trwałby 365 dni (lub 366).Podobnie zatem należałoby ustalać trzeci i kolejne lata działalności. Przy tak rozumianym "pierwszym roku działalności", jaki prezentuje Skarżąca, powstaje wątpliwość - jak w zgodzie z art. 31b ust. 10 ustawy obliczać udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej. Zgodnie z literalnym brzmieniem, przepis art. 31b ust. 10 ustawy dotyczy drugiego i kolejnych lat wykorzystywania wyrobów gazowych przez zakład energochłonny. Natomiast dokonując 23 września 2019 r. uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, pierwszy rok działalności będzie trwał od 23 września 2019 r. do 22 września 2020 r. ( jak chce Skarżąca) Tym samym drugi rok działalności, czyli drugi rok wykorzystywania wyrobów gazowych, powinien trwać od 23 września 2020 r. do 22 września 2021 r. Kolejne lata wykorzystywania wyrobów gazowych również nie powinny się pokrywać z latami kalendarzowymi. Zatem obliczanie udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej powinno odnosić się do kolejnych lat działalności, które pokrywałyby się z latami kalendarzowymi. Skarżąca podniosła, że Organ na poparcie swojego stanowiska błędnie odniósł się do art. 31 b ust. 10b ustawy, który stanowi o obowiązku zapłaty w pierwszym kwartale kolejnego roku akcyzy od zużytych wyrobów gazowych, od których nie została zapłacona akcyza, wraz z odsetkami, w przypadku nieosiągnięcia na koniec pierwszego roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w art. 31b ust. 10 ustawy. Odnosząc się do powyższego wskazać trzeba, iż strona wadliwie uznała, że pierwszy rok działalności będzie trwał od 23 września 2019 r. do 22 września 2020 r. (zdaniem Skarżącej, wyrażonym w treści skargi, pierwszym kwartałem roku następującego po roku rozpoczęcia działalności byłby pierwszy kwartał kalendarzowy 2021 r.).Skarżąca, definiując zatem "pierwszy rok działalności", nie opiera się na roku kalendarzowym, a przyjmuje 365 kolejno po sobie następujących dni. Z drugiej strony akceptuje, że w art. 31b ust. 10b ustawy pojęcie "pierwszy kwartał roku następującego po roku rozpoczęcia działalności" dotyczy pierwszego kwartału roku kalendarzowego. Zatem rozumienie przez Skarżącą pojęcia "pierwszy rok działalności", nieopartego na roku kalendarzowym, prowadziłoby do konkluzji, że pojęcie "pierwszego kwartału kolejnego roku" należałoby rozumieć jako czwartą część roku, który by się zaczynał po pierwszym roku działalności. Przy takim rozumieniu wskazanych pojęć pierwszy kwartał kolejnego roku zaczynałby się 23 września 2020 r. Sąd za trafny uznaje pogląd organu, że początkiem pierwszego roku działalności jest dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub uruchomienia nowej instalacji wykorzystującej wyroby gazowe, a końcem jest ostatni dzień roku kalendarzowego. Tym samym pierwszy kwartał kolejnego roku kalendarzowego będzie pierwszym kwartałem roku następującego po roku rozpoczęcia działalności. W ocenie sadu wbrew twierdzeniom strony użycie przez ustawodawcę w arf 31d ust. 2 ustawy określenia "rok podatkowy" nie świadczy, o skonkretyzowaniu pojęcia rok. Skarżąca pominęła bowiem, że w art. 31d ust. 4 ustawy jest mowa o roku podatkowym innym niż rok kalendarzowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Akurat do treści tego przepisu skarżąca nie odwołała się, albowiem nie było to wygodne dla przyjętych przez nią interpretacji mających znaczenie regulacji i pojęć prawnych. Mając zatem na względzie to wszystko o czym mowa powyżej sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.