V SA/Wa 1469/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska-Szary, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Asesor WSA - Danuta Dopierała (spr.), Protokolant - Michał Petranik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2006 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2004 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę. Przedmiotem skargi z [...] czerwca 2006 r. firmy R. Spółki z o.o. z siedzibą w W. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] maja 2004 r. nr utrzymująca w mocy decyzję wydaną przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] października 2003 r., nr [...] o uznaniu zgłoszenia celnego z [...] listopada 2000 r. za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej importowanych leków, kwoty wynikającej z długu celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług. Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez R. - Spółkę z o.o. z siedzibą w W. według dokumentu SAD z dnia [...] listopada 2000 r. nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu partię sprowadzonych ze S. leków, uprzednio objętych procedurą składu celnego, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej cenie transakcyjnej wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur wystawionych przez eksportera – F. z siedzibą w S. Decyzją z dnia [...] października 2003 r. nr [...], wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) oraz art. 11 ust 2 w zw. z art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7 i art. 15 ust. 4 w zw. z art. 11 c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11 poz. 50 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej i wymiaru cła, a także podatku od towarów i usług zaimportowanych leków i orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości uznając, że podana w fakturze handlowej wartość leków została zawyżona. Wobec tego, że obniżenie wartości celnej spowodowało obniżenie podstawy opodatkowania, Naczelnik Urzędu Celnego [...] określił również kwotę podatku od towarów i usług od tak określonej podstawy opodatkowania. Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] maja 2004 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem umowę Dystrybucji i Dostaw (bez daty) oraz noty kredytowe, które świadczyły o otrzymaniu przez importera od eksportera premii pieniężnej (w istocie rabatu), pomniejszającej fakturowane ceny leków. Według ustaleń pokontrolnych, noty kredytowe przyznające na podstawie umowy Dystrybucji i Dostaw premie pieniężne od wartości sprzedaży leków (w notach kredytowych określane jako rabat/bonus), wystawiane były za dany miesiąc, w którym eksporter wystawiał faktury handlowe. Kwoty obniżek wynikające z not kredytowych za dany miesiąc wynosiły 38% wartości importowanych leków, z uwzględnieniem jedynie leków wyszczególnionych na przedstawionej przez stronę liście farmaceutyków. W tym stanie rzeczy korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ pierwszej instancji była uzasadniona. Kwoty rabatów wynikające z not wystawianych na odpowiednie, kolejne miesiące rozdzielone zostały w toku przeprowadzania korekty wartości celnej na poszczególne faktury handlowe i sprowadzone na ich podstawie towary, zmniejszając ich deklarowane wartości celne. Było to konsekwencją stwierdzenia strony, iż nie jest możliwe przyporządkowanie not kredytowych związanych ze sprzedażą leków w kraju do dokumentów SAD związanych z zakupem leków, ze względu na brak związku - zdaniem skarżącej Spółki - pomiędzy przyznawaną premią od sprzedaży a wielkością zakupów towarów od eksportera. Organ orzekający stwierdził, że nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i określonym przepisami celnymi trybie. Cena faktycznie zapłacona lub należna może być rezultatem dokonania różnego rodzaju korekt. Mogą one być następstwem udzielonych rabatów, upustów cenowych, różnego rodzaju postanowień cenowych wynikających z zawartych kontraktów itp., mających wpływ na ostateczną wysokość ceny transakcyjnej. Jeżeli więc cena faktycznie zapłacona lub należna za towar z różnych względów ulega faktycznej korekcie, to ma to istotny wpływ na wartość celną towaru. Strona powinna wówczas wystąpić do organu celnego z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, przedstawiając jednocześnie dokumenty potwierdzające fakt dokonania korekty. Nie ma przy tym znaczenia, czy w momencie ustalania wartości celnej płatność za towar została już dokonana czy też nie, ponieważ zgodnie z definicją wartości transakcyjnej ważna jest ostateczna wysokość płatności dokonanej za towar. W sytuacji, gdy kontrola postimportowa wykaże niezgodność między danymi wynikającymi ze zgłoszenia celnego, a faktycznie realizowanymi płatnościami na rzecz kontrahenta zagranicznego, organy celne są uprawione do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i ustalenia wartości celnej towaru zgodnie z pełną dokumentacją zgromadzoną w sprawie. Ponowne określenie wartości celnej towaru może być dokonane, zgodnie z art. 65 § 5 Kodeksu celnego, w terminie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Wartość celna importowanego towaru została ustalona w oparciu o art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego, bowiem brak było podstaw do zastosowania zastępczych metod wyceny. Organ orzekający nie podważył wiarygodności faktury handlowej, a ustalając rzeczywistą wartość importowanego towaru uwzględnił jedynie noty korygujące wystawione na podstawie umowy przyznającej skarżącej Spółce wynagrodzenie (rabat). Zdaniem Dyrektora Izby Celnej nie zostały również naruszone żadne przepisy proceduralne, a w szczególności powoływany przez Spółkę art. 191 Ordynacji podatkowej. Zwrócił uwagę, że obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ celny całokształtu materiału dowodowego oznacza, że organ ten nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem, co do konieczności udowodnienia mających znaczenie dla sprawy faktów. Organ ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, mając jednak na względzie, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy. W skardze z dnia [...] czerwca 2004 r. Spółka R. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji, zarzucając rażące naruszenie: 1) przepisów art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez a) wydanie decyzji administracyjnej bez podstawy prawnej, w szczególności wskutek błędnego zastosowania art. 23 w zw. z art. 30 i 31 Kodeksu celnego, b) pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego w szczególności poprzez bezprawne utożsamienie premii pieniężnej z rabatem, z całkowitym pominięciem procedury właściwej dla przekwalifikowania transakcji z punktu widzenia skutków administracyjno prawnych, 2) konstytucyjnej zasady zaufania obywateli wobec organów państwa poprzez: a) różnicowanie wykładni przepisów prawa celnego odnośnie wpływu rabatów i premii pieniężnych na wartość celną w zależności od wysokości obciążeń publicznoprawnych, b) zmianę wykładni przepisów prawa celnego wyrażoną w piśmie Ministerstwa Finansów z 15 maja 2000 r. oraz piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 31 stycznia 2003 r., 3) przepisów celnego prawa materialnego, w tym art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny oraz Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych z dnia 10 listopada 1999 r. przez błędną ich wykładnię oraz wadliwą subsumcję stanów faktycznych do tych norm, w szczególności przez bezprawne przypisanie wpływu uzyskanych przez stronę premii pieniężnych z tytułu sprzedaży towaru w kraju na określenie wartości celnej towaru oraz przez przyjęcie całkowicie wadliwej, nieznanej kodeksowi celnemu, metody określania tej wartości; 4) art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych, w tym § 10 ust. 1 pkt 2 i § 33 tego Rozporządzenia oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski w celu ustalenia wartości celnej przez bezzasadne przypisanie zastosowania przez Stronę wadliwego kursu walut obcych w celu ustalenia wartości celnej. 5) prawa wspólnot europejskich, w szczególności art. 29 Kodeksu Celnego Wspólnoty w związku z art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w B. dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), 4) art. 165 §1 i §2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie określenia zobowiązania w podatku VAT bez wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, Ponadto Spółka zwróciła uwagę na - jej zdaniem - istotne naruszenie zasad i przepisów postępowania, w tym konstytutywnych dla zapewnienia ustalenia obiektywnego stanu faktycznego sprawy, wyrażonych w: a) art. 120-123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), zasad praworządności i prawdy obiektywnej; b) art. 187 i art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, obligujących organ do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz wnikliwego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, w szczególności poprzez brak merytorycznego ustosunkowania się do stwierdzeń strony o nie występowaniu żadnego związku (tak co do podstawy prawnej jak i wartościowego) udzielanych premii pieniężnych z wartością celną importowanych towarów, w szczególności pominięcie opinii biegłego rewidenta w zakresie charakteru prawnego i ekonomicznego premii pieniężnej oraz braku związku premii z zakupem leków. Rozwijając w motywach skargi i w późniejszych pismach procesowych zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa i odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksportera, przedstawionych przy zgłoszeniu celnym, zatem brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę premii pieniężnej. Podkreślała ponadto, że poza fakturami stanowiącymi potwierdzenie sprzedaży nie zostały wydane żadne inne dokumenty, ani nie dokonano rozliczeń faktycznych, które mogłyby wpłynąć na zmniejszenie ceny zakupu importowanych ze S. leków. W szczególności nie zostały stronie przyznane żadne rabaty lub upusty. Przyznawane w związku z uzyskaniem określonego poziomu sprzedaży premie pieniężne, nie miały związku tak ekonomicznego jak i prawnego z importem leków, a jedynie stanowiły formę wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim, w celu zwiększenia sprzedaży towarów zagranicznego dostawcy. W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, postępowanie dowodowe, zdaniem skarżącej, przeprowadzone zostało z naruszeniem obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Decyzje obu instancji nie zawierają ustosunkowania się do wszystkich wyjaśnień złożonych przez stronę w toku postępowania oraz nie wskazują dowodów, którym organy te dały wiarę i na podstawie których wysnuły wniosek o zaniżeniu wartości celnej importowanych leków. Pismem z dnia [...] maja 2005 r. skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym do czasu rozstrzygnięcia wszczętego przed Radą Stowarzyszenia postępowania, odnośnie interpretacji art. 10(4) oraz art. 25 Układu Europejskiego w zakresie polskich przepisów dotyczących cen produktów farmaceutycznych, ewentualnie o zawieszenie postępowania lub odroczenie rozprawy celem zwrócenia się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z wnioskiem o rozpatrzenie pytania prejudycjalnego w kwestii zgodności przepisów krajowych z prawem wspólnotowym. W piśmie procesowym z dnia [...] czerwca 2005 r., podsumowującym swoje stanowisko, skarżąca uzupełniła zarzuty o: 1) naruszenie art. 65 § 4 pkt 2 w zw. z art. 83 § 3 Kodeksu celnego, 2) naruszenie art.120 Kodeksu celnego, 3) naruszenie art. 20 i 22 Konstytucji RP w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, 4) naruszenie art. 64 ust. 3 Konstytucji RP w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Ponadto skarżąca podniosła, iż z przepisów art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego wynika, że wartość celna towaru ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, czyli ceny należnej za importowane leki, to wyłącznie wartość na dzień dokonania zgłoszenia celnego, a zatem wartość celną importowanych leków określała wartość transakcyjna wyrażona w fakturze zakupu. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 7 czerwca 2005 r., sygn. akt V SA/Wa 1843/04 oddalił skargę uznając zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione. Sąd stwierdził, że wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym. W wyniku późniejszej kontroli ujawniona została zawarta przez importera z eksporterem umowa dystrybucji i dostaw oraz noty kredytowe eksportera, według których skarżąca Spółka otrzymywała od niego przewidziane kontraktem premie pieniężne w kwotach określonych w notach. Sąd uznał, że istotne znaczenie w sprawie ma ustalenie charakteru prawnego przewidzianych umową premii pieniężnych, a w szczególności ustalenie czy stanowiły one rabat/upust obniżający cenę towaru podaną w zgłoszeniu celnym i wynikającą z dołączonych do niego faktur handlowych, czy - jak twierdzi skarżąca Spółka - wsparcie finansowe, premię/bonus za sprzedaż dokonaną na terenie kraju. Dla ustalenia charakteru prawnego premii pieniężnych, Sąd dokonał analizy uregulowań zawartych w umowie dystrybucji i dostaw oraz oceny sposobu ich realizacji. Za bezsporne Sąd uznał, że umowa ta została zawarta przed dokonaniem zgłoszenia celnego i jej postanowienia stanowiły prawną podstawę wzajemnych świadczeń eksportera z importerem. W pkt 6 umowy dotyczącym premii pieniężnych zawarto stwierdzenie, że strony uzgodnią roczny plan sprzedaży (RPS), w którym określą wartość produktów sprzedawanych przez importera w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe. Skala premii pieniężnych została ustalona progresywnie na 30%, 38% oraz 46%, a jej przyznanie uzależnione zostało od stopnia realizacji planu sprzedaży ustalonego w danym okresie. Premia miała być udzielana w formie noty kredytowej wystawianej i płatnej przez eksportera w ciągu 120 dni od danego okresu. W niniejszej sprawie eksporter udzielił skarżącej rabatu/zniżki w wysokości 38 % wartości importowanych leków. Sąd stwierdził, że organy celne miały podstawę, aby przewidziane umową premie pieniężne traktować jako synonim rabatu, gdyż dokumenty księgowe Spółki dotyczące not kredytowych odnoszących się do poszczególnych miesięcy importu leków, posługują się terminem bonifikata bądź terminem rabat, a bonifikaty są sprecyzowane jako "bonifikaty od wielkości zakupów - [...] ", a nie od wielkości sprzedaży. Za niezasadny Sąd uznał pogląd skarżącej, iż zadaniem przyznawanych przez eksportera premii pieniężnych było dopingowanie importera do większej sprzedaży towarów na terytorium Polski. W umowie dystrybucji i dostaw brak jest postanowień o udzielaniu skarżącej przez eksportera wsparcia finansowego mającego na celu promowanie sprzedaży objętych umową wyrobów na terenie Polski, zaś w pkt 7.1. oraz 7.2. umowy strony postanowiły, że Spółka R. P. prowadzi promocję i reklamę na swoją odpowiedzialność i koszt; a ponadto promocję, marketing i dystrybucję produktów prowadzi wyłącznie do celów określonych przez eksportera. Takie zapisy umowy prowadzą, zdaniem Sądu, do wniosku, że udzielana przez eksportera premia pieniężna nie miała za zadanie pobudzanie, promowanie sprzedaży leków na terenie kraju, ponieważ za to - zgodnie z kontraktem - odpowiadał wyłącznie importer. Sąd stwierdził, że udzielana przez eksportera premia pieniężna była upustem (rabatem) cenowym związanym z faktem nabycia przez skarżącą leków u eksportera i następnie ich sprzedażą na terenie kraju i nawet jeśli upust ten był formą premii przyznanej skarżącej przez eksportera za wielkość tej sprzedaży, to nie można przyjąć, iż taka premia była "oderwana" od zakupu leków od eksportera i nie pozostawała bez wpływu na wartość - cenę tego zakupu. Sąd podzielił stanowisko przyjęte przez organy celne, iż premia była elementem kształtującym cenę leków, gdyż w rezultacie obniżała ona cenę wykazaną w fakturach. Zdaniem Sądu okoliczność, że w umowie uzależniono faktyczną wielkość premii od zaistnienia określonych przesłanek (wielkość sprzedaży na rynku krajowym, przekroczenie minimalnego progu sprzedaży) nie zmienia oceny charakteru premii jako czynnika kształtującego cenę ostateczną, skoro w sprawie chodzi o premię faktycznie zrealizowaną w oparciu o rzeczywiście wystawioną przez eksportera notę kredytową. Sąd wskazał, że z treści art. 23 Kodeksu celnego i innych przepisów Kodeksu celnego odnoszących się do wartości celnej wynika, iż wartość celna towaru to jego wartość transakcyjna, a więc cena faktycznie zapłacona lub należna, nawet jeśli jej ostateczne ustalenie nastąpiło po dniu zgłoszenia celnego. W niniejszej sprawie premie pieniężne chociaż zostały zrealizowane zgodnie z warunkami porozumienia po dacie zgłoszenia celnego, kształtowały wartość transakcyjną, gdyż miały istotny wpływ na cenę faktycznie zapłaconą - obniżały tę cenę w stosunku do podanej w zgłoszeniu celnym. Sąd stwierdził ponadto, że skarżąca nie przedstawiła udokumentowanych wyliczeń wskazujących ilość i wartość leków, które podlegały upustom. Organy celne miały więc w tej sytuacji podstawę do przyjęcia, że ilość leków objętych zgłoszeniem celnym pokrywała się z ilością leków faktycznie sprzedanych przez skarżącą i za podstawę wymiaru rabatu przyjąć, jako sprzedaną, ilość leków objętych zgłoszeniem celnym. Za bezzasadny Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz przepisów art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa, m.in. w zakresie prawa celnego, do ustawodawstwa Wspólnoty uznając, że unormowania Kodeksu celnego, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (zał. do Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), które zostały recypowane do Kodeksu celnego. Sąd za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 oraz art. 64 ust. 3 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji, gdyż decyzje organów celnych znajdują uzasadnienie w przepisach ustawowych, które nie naruszają postanowień Konstytucji. Zdaniem Sądu rozstrzygnięcia organów celnych nie ingerują w prawo skarżącej do poszanowania własności prywatnej, nie naruszają prawa do swobodnego dysponowania własnością, ani też prawa do wolności gospodarczej. Ponadto, zdaniem Sądu nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 120 Kodeksu celnego, gdyż okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują na konieczność dokonania korekty wartości celnej, co wyczerpuje przesłanki wskazane w powołanym przepisie. Sąd I instancji nie uwzględnił także wniosku Spółki o zawieszenie postępowania, uznając, że w sprawie nie występuje zagadnienie prejudycjalne pozostające w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, a nadto z uwagi na okoliczność, że prowadzone przed Radą Stowarzyszenia postępowanie w przedmiocie decyzji zakazującej stosowania wobec firm farmaceutycznych sankcji za domniemane naruszenie przepisów o cenach i marżach farmaceutyków nie pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem sprawy, w której rozstrzygany jest problem ustalenia wartości celnej towaru sprowadzonego przed dniem 1 maja 2004 r. Zdaniem Sądu nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie określenia zobowiązania z tytułu podatku VAT bez wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego. Sąd zauważył, że od 1 września 2003 r. przekazane zostały organom celnym kompetencje w sprawie rozstrzygania w sprawie podatków od towarów i usług oraz akcyzowego z tytułu importu towarów. Ponieważ zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. ( Dz. U. Nr 11, poz. 50) organ celny ma możliwość rozstrzygania w jednej decyzji o należnościach celnych i podatkowych, brak jest uzasadnienia o konieczności wydania odrębnego postanowienia w sprawie postępowania podatkowego. Sąd stwierdził w konkluzji, że decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych. Nietrafne są zatem, zdaniem Sądu, zarzuty skargi dotyczące naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów. W skardze kasacyjnej z dnia 4 sierpnia 2005 r. Spółka R. wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Powołując art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie p.p.s.a., skarżąca zarzuciła: I. Naruszenie przepisów postępowania, o których mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj: 1. Naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 184 Konstytucji RP przez wydanie wyroku w niniejszej sprawie z przekroczeniem ustawowych kompetencji sądu administracyjnego rozpatrującego skargę na decyzję administracyjną poprzez dokonanie w postępowaniu sądowo-administracyjnym istotnych ustaleń faktycznych, do dokonania których bezwzględnie zobligowane były wyłącznie organy celne w postępowaniu administracyjnym, i w konsekwencji wydanie wyroku w zakresie wykraczającym poza ocenę zgodności z prawem skarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej. 2. Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. przez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej wydanej w wyniku postępowania w sposób istotny naruszającego przepisy regulujące to postępowanie: a) art. 120-123, art. 187 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny, które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem organy celne (podatkowe) w oparciu o nieprawdziwe, nie znajdujące potwierdzenia ani w prawie ani w faktach, założenia, wyłącznie dla potrzeb udowodnienia a priori przyjętej tezy, dokonały wybiorczej i fragmentarycznej analizy zawartej przez skarżącą Umowy Dystrybucji i Dostawy, nie mając do tego podstawy prawnej ani w Kodeksie celnym ani w Ordynacji podatkowej, nie respektując także dyrektyw interpretacyjnych sformułowanych w art. 65 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; organy celne nie ustaliły także istotnych dla sprawy okoliczności oraz nie ustosunkowały się do tak istotnej kwestii jak sposób płatności dokonywanych przez importera na rzecz sprzedającego. b) art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego w zw. z art. 83 § 3 Kodeksu celnego przez wydanie decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe w sytuacji, gdy nie było podstaw do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia ze względu na niezaistnienie przesłanek określonych w art. 83 Kodeksu celnego tj. niezaistnienie niekompletności i nieprawdziwości dokumentów, na podstawie których zastosowano procedurę dopuszczenia do obrotu importowanych leków; c) art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie określenia zobowiązania w podatku VAT bez wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, a także art. 11 ust. 2 w zw. z art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz art. 11 c ust. 2 wskazanej ustawy w zw. z art. 230 § 4 Kodeksu celnego poprzez nieprawidłowe jego zastosowanie; d) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie braku uzasadnienia przez organy zmiany kursu walut podanego przez Spółkę w zgłoszeniu celnym mimo, iż Spółka powoływała się na naruszenie art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych, w tym § 10 ust. 1 pkt 2 i § 33 tego Rozporządzenia oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski w celu ustalenia wartości celnej. 3. Naruszenie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a w zw. z art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską przez stwierdzenie braku przesłanek do zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie. 4. Naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. przez: a) nieustosunkowanie się do tak istotnych zarzutów skarżącej jak, w szczególności, nieprawidłowość podjętej przez organy celne próby "przekwalifikowania" skutków prawnych istniejącej czynności cywilnoprawnej, tj. Umowy o Dystrybucji i Dostawach; b) brak dostatecznego wyjaśnienia, na jakich przesłankach WSA oparł swój pogląd, iż w niniejszej sprawie premie pieniężne z tytułu sprzedaży leków były rabatami pomniejszającymi wartość celną importowanych leków; c) niedostateczne wyjaśnienie przesłanek, dla których WSA podtrzymuje pogląd, iż w niniejszej sprawie uważa za zasadne zastosowanie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego; d) niedostateczne wyjaśnienie powodów, dla których zdaniem WSA, nie istniała konieczność zawieszenia postępowania ze względu na procedurę wszczętą przed Radą Stowarzyszenia, działającą na podstawie art. 105 Układu Europejskiego. II. Naruszenia przepisów prawa materialnego, o których mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. 1. Naruszenie art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez błędną wykładnię oraz zaakceptowanie ich niewłaściwego zastosowania przez organy celne, polegającego na bezpodstawnym przyjęciu, iż premie pieniężne przyznane Spółce na podstawie not kredytowych wystawionych po dokonaniu zgłoszenia celnego miały wpływ na wartość celną towarów. 2. Naruszenie art. 45 ust. 1 w zw. z art. 184 Konstytucji przez błędne ich zastosowanie, tj. pominięcie normatywnej treści tych przepisów, gwarantujących skarżącej prawo do rozpatrzenia sprawy przez niezależny, bezstronny i niezawisły sąd, z czego wynika gwarancja obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny w sposób, który nie wykracza poza określone prawem ramy postępowania sądowo-administracyjnego, przez to, iż WSA zastąpił organy celne w rozstrzygnięciu sprawy będąc zobligowanym wyłącznie do kontroli działań organów celnych pod względem ich zgodności z prawem. 3. Naruszenie art. 64 ust. 3 Konstytucji w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji poprzez zaakceptowanie błędnego ich zastosowania przez organy celne, tj. pominięcie normatywnej treści tych przepisów, skutkiem czego treść zaskarżonego wyroku w sposób niedopuszczalny ingeruje w prawo skarżącej do poszanowania własności prywatnej, w szczególności w prawo do swobodnego dysponowania tą własnością. 4. Naruszenie art. 22 i art. 20 Konstytucji w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji poprzez zaakceptowanie błędnego ich zastosowania przez organy celne, tj. pominięcie normatywnej treści tych przepisów, która stanowi gwarancję wolności gospodarczej; Skarżącej narzuca się przez to, nieproporcjonalnie ograniczając przysługującą jej wolność gospodarczą, odmienny od przyjętego przez nią sposób prowadzenia działalności i układania swych interesów, choć pierwotnie jej działanie przez długi czas nie szkodziło porządkowi prawnemu, w szczególności nie wiązało się z przypisywaniem jakichkolwiek uszczupleń w zakresie ceł lub innych należności publicznoprawnych. 5. Naruszenia art. 2 oraz art. 7 Konstytucji w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji poprzez zaakceptowanie błędnego ich zastosowania przez organy celne, tj. pominięcie ich normatywnej treści w zakresie, w jakim ustanawiają one zasadę zaufania do organów władzy publicznej oraz zasadę praworządności, a także poprzez przekroczenie przez WSA swoich kompetencji kontrolnych i dokonanie dowolnych ustaleń faktycznych i prawnych w niniejszej sprawie (w szczególności przez dokonanie "przekwalifikowania" skutków prawnych Umowy, której stroną była skarżąca) oraz nieuwzględnienie okoliczności, iż Spółka dokonywała zgłoszeń celnych i deklarowała wartość celną w zaufaniu do pewności stanowionego prawa oraz organów władzy publicznej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 lipca 2006 r., sygn. akt I GSK 2517/05 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Za zasadny Naczelny Sąd Administracyjny uznał podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie braku uzasadnienia przez organy zmiany kursu walut podanego przez Spółkę w zgłoszeniu celnym, mimo iż Spółka powoływała się na naruszenie art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych (Dz. U. Nr 104, poz. 1194), w tym § 10 ust. 1 pkt 2 i § 33 tego rozporządzenia oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski w celu ustalenia wartości celnej (Dz. U. Nr 63, poz. 719 ze zm.). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaakceptowanie stanowiska organów celnych w tym zakresie, z jednoczesnym nieodniesieniem się do powyższych zarzutów skarżącej, stanowi naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów, które to naruszenie mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Naruszenie bowiem powyższych przepisów mogło mieć wpływ na określenie prawidłowej wartości celnej towaru. Naczelny Sąd Administracyjny sprawuje kontrolę, czy przy wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia przez Sąd I instancji nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego i prawa materialnego. Skoro w zaskarżonym wyroku Sąd I instancji nie odniósł się do tej kwestii, to w tej części wyrok ten nie poddawał się kontroli sądowej i w konsekwencji nie było możliwe stwierdzenie przez NSA prawidłowości rozstrzygnięcia w tym zakresie. Na marginesie NSA zauważył, że Spółka zarzuciła, iż w "analogicznych sytuacjach" tego rodzaju uchybienie WSA kwalifikował jako istotne i stanowiące podstawę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej (tak np. w sprawach o sygn. akt V SA/Wa 2128/05, V SA/Wa 2129/05, V SA/Wa 1976/05). Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił natomiast pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. W szczególności NSA uznał za bezzasadny zarzut przekroczenia ustawowych kompetencji sądu administracyjnego i naruszenia art. 2 i art. 7 w związku z art. 31 ust. 3 oraz art. 45 ust. 1 w związku z art. 184 Konstytucji, a także art. 3 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 u.p.s.a. NSA zauważył, iż w kontekście treści normatywnej w/w przepisów brak jest podstaw do stwierdzenia, że zaskarżony wyrok został wydany z ich naruszeniem. Wbrew zarzutom sformułowanym w skardze kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zastąpił organów celnych i nie rozstrzygał o prawach i obowiązkach strony, a jedynie wykonał, odwołując się do norm prawnych, powierzoną mu powołanymi przepisami Konstytucji oraz ustawy funkcję kontrolną. Naczelny Sąd Administracyjny uznał również za nieuzasadniony zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a, przez odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji wydanej, zdaniem skarżącej, z naruszeniem art. 120 − 123, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez wadliwą ocenę materiału dowodowego, a w szczególności umowy dystrybucyjnej. W ocenie NSA, Sąd I instancji dokonał analizy treści umowy dystrybucji i dostaw prawidłowo oceniając charakter prawny przewidzianej tą umową premii pieniężnej, jako czynnika kształtującego cenę leków. WSA słusznie stwierdził, że okoliczność, iż w umowie tej przyznanie i wysokość premii pieniężnej zostały uzależnione od przekroczenia przez skarżącą poziomu sprzedaży leków na rynku krajowym w danym okresie, ustalonym w rocznym planie sprzedaży, nie oznacza, że premia ta była "oderwana" od zakupu leków od eksportera i nie miała wpływu na wartość celną tych leków. Sprzedaż krajowa leków na określonym poziomie odgrywała w umowie dystrybucyjnej rolę przesłanki warunkującej realizację prawa do premii, która obniżała cenę przywiezionych leków, a więc miała w istocie charakter rabatu importowego. Potwierdzenie faktu osiągnięcia przez skarżącą ustalonego w umowie dystrybucyjnej poziomu sprzedaży leków na rynku krajowym stanowią same noty kredytowe wystawione przez eksportera, których treść nie jest kwestionowana przez skarżącą. Określony w notach rabat podlegał zatem odliczeniu od wartości celnej leków importowanych w okresach rozliczeniowych, których noty te dotyczyły. Skarżąca kwestionując dokonane przez organy celne i zaakceptowane przez Sąd I instancji w niniejszej sprawie obniżenie wartości celnej leków nie wykazała, że obniżenie to przekraczało globalną kwotę rabatu przyznanego w nocie kredytowej wystawionej za dany okres rozliczeniowy. Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł również podstaw do uwzględnienia akcentowanych przez skarżącą zastrzeżeń co do sposobu (metody) obliczania rabatu, gdyż nie doprowadziły one do obniżenia wartości celnej importowanych leków o kwoty wyższe niż podane w notach kredytowych. Za bezzasadny NSA uznał również zarzut naruszenia art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego w związku z art. 83 § 3 Kodeksu celnego bowiem, jak trafnie orzekł Sąd I instancji, organy celne w sposób prawidłowy ustaliły charakter prawny premii pieniężnej przewidzianej w umowie dystrybucji oraz to, że umowę tę skarżąca powinna była dołączyć do zgłoszenia celnego. Powołany przez skarżącą przepis art. 83 § 3 Kodeksu celnego zobowiązuje organ celny do podjęcia działań niezbędnych w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę dane wynikające z kontroli zgłoszenia celnego. Wobec ujawnienia w toku kontroli postimportowej umowy dystrybucyjnej łączącej eksportera i importera i uznaniu, że jej ustalenia mają wpływ na wartość celną towaru, Sąd I instancji trafnie stwierdził, że istniały przesłanki do wydania decyzji na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego. Za chybiony NSA uznał również zarzut skarżącej naruszenia przepisu art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 11 ustawy o VAT, przez dokonanie określenia zobowiązania w podatku VAT bez wydania odrębnego postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego. W sytuacji, gdy organ celny uzyskał możliwość rozstrzygania w jednej decyzji o należnościach celnych i podatkowych (v. ustawa z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw... (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) oraz odpowiednio zmieniony art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.)), brak jest uzasadnienia konieczności wydania odrębnego postanowienia w sprawie postępowania podatkowego. Za wystarczające należy uznać wskazanie w postanowieniu organu I instancji z dnia [...] października 2003 r., iż dotyczy ono wszczęcia z urzędu "postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie rzeczywistej wartości celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i należności podatkowych względem przedmiotowego towaru" objętego procedurą dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego z [...] listopada 2000 r., z jednoczesnym powołaniem w komparycji m.in. przepisu art. 11 c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku VAT oraz akcyzowym. Taka forma procedowania, w konkretnym stanie faktycznym i prawnym, czyni zadość przepisom art. 165 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił również zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie art. 23 § 1 i 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego polegającego na przyjęciu, iż premia pieniężna przyznana Spółce na podstawie noty kredytowej, wystawionej po dokonaniu zgłoszenia celnego miała wpływ na wartość celną towarów. W ocenie NSA nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, iż premia pieniężna z tytułu uzyskania planowanego poziomu sprzedaży w kraju nie wpływa na wartość celną towaru, oraz że nie istnieje związek pomiędzy zakupem towaru a premią pieniężną. Powołane przepisy, wbrew twierdzeniom skarżącej, stanowią podstawę do uwzględniania przy ustalaniu wartości celnej premii pieniężnej, którą udzielono dopiero po dokonaniu zgłoszenia celnego. W świetle art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest bowiem jego wartość transakcyjna, czyli cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli nawet została ostatecznie ustalona lub zapłacona po przyjęciu zgłoszenia celnego. Przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego dotyczy natomiast wymagalności należności celnych stanowiąc, że należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Tylko więc dla potrzeb ustalenia należności celnych wartość celna w rozumieniu art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego jest odnoszona do dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Za nieuzasadniony NSA uznał również zarzut naruszenia powołanych w skardze kasacyjnej, przepisów konstytucyjnych: art. 64 ust. 3 w związku z art. 31 ust. 3; art. 22 i art. 20 w związku z art. 31 ust. 3; art. 2 oraz art. 7 w związku z art. 31 ust. 3. wskazując, iż Strona nie wykazała, by zaskarżone rozstrzygnięcie naruszało te przepisy Konstytucji. Pełnomocnik skarżącej, obecny na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w dniu 27 października 2006 r. złożył Załącznik do protokołu rozprawy do sprawy sygn. akt V SA/Wa 1469/06, w którym podtrzymał wszystkie przedstawione w postępowaniu zarzuty, wskazując w szczególności na konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej ze względu na: - błędną i nieuzasadnioną przez organy celne zmianę kursu walut skutkującą naruszeniem przepisów prawa podatkowego, tj. art. 120, art. 122, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z brakiem jakiegokolwiek uzasadnienia zmiany kursu walut w wydanych decyzjach i w odpowiedzi na skargę - naruszenie przepisów w zakresie określenia podatków od towarów i usług, tj. naruszenie art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej ze względu na nieotrzymanie przez stronę postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego dotyczącego zobowiązania w podatku VAT. Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Stosownie do treści art. 190 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lipca 2006 r., sygn. akt I GSK 2517/05, wydanym w następstwie skargi kasacyjnej Spółki z o.o. R. Badając zaskarżoną decyzję we wskazanym zakresie - mając na uwadze wytyczne zawarte we wskazanym wyroku NSA - Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka R. P. zarzuciła rażące naruszenie art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych, w tym § 10 ust. 1 pkt 2 i § 33 tego Rozporządzenia oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski w celu ustalenia wartości celnej przez bezzasadne przypisanie zastosowania przez Stronę wadliwego kursu walut obcych w celu ustalenia wartości celnej. Rozwijając powyższy zarzut skarżąca wskazała, iż Naczelnik Urzędu Celnego bezzasadnie dokonał korekty wartości celnej również ze względu na całkowicie niezasadne przypisanie stronie zastosowania wadliwego kursu walutowego. W ocenie skarżącej, organ całkowicie pominął okoliczność, iż firma R. Spółka z o.o. miała pozwolenie na korzystanie z uproszczonej procedury, zgodnie z którą zwolnienie towarów następuje z chwilą dokonania wpisu w rejestrze (v. § 33 w/w Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie procedur uproszczonych). Zgodnie z art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego, uproszczenie czynności niezbędnych do objęcia towarów procedurą celną następuje m.in. poprzez wpisanie towarów do rejestrów a zgłoszenie celne uzupełniające stanowi jeden niepodzielny akt ze zgłoszeniem celnym uproszczonym. Nabiera ono mocy prawnej z dniem przyjęcia zgłoszenia celnego, o którym mowa w art. 64 kodeksu celnego. W związku z powyższym, korekta przyjętego przez stronę kursu waluty jest wadliwa i została dokonana bez podstawy prawnej. W ocenie Sądu powyższy zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd zważył, iż bezspornym jest, że w komparycji decyzji wydanej w dniu [...] października 2003 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., w polu 23 po stronie winno być SAD wpisano kurs waluty niezgodny z kursem wskazanym przez skarżącą w przedmiotowym w sprawie zgłoszeniu celnym z dnia [...] listopada 2000 r. (zamiast "pole 23 - 2,5493 CHF" wpisano "pole 23 - 2,5676 CHF"). Bezspornym jest również, iż skarżąca posiadała wydane przez Dyrektora Urzędu Celnego w W. pozwolenie z dnia [...] lutego 2000 r. nr [...] na stosowanie - w terminie od 16 lutego 2000 r. do 15 lutego 2001 r. - procedury uproszczonej przy upraszczaniu czynności niezbędnych do objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu poprzez wpisanie towarów do rejestrów prowadzonych przez osobę korzystającą z procedury celnej. Pozwolenie to zostało przedłużone decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w W. z [...] lutego 2001 r. nr [...] - do [...] lutego 2002 r. Zgodnie z art. 80 § 5 Kodeksu celnego wpisanie do rejestrów ma tę samą moc prawną co przyjęcie zgłoszenia celnego, o którym mowa w art. 64. Oznacza to, iż dług celny powstaje w chwili wpisania towarów do rejestrów; należności celne przywozowe są zaś wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu dokonania wpisu do rejestru. Szczegółowe warunki i tryb postępowania przy upraszczaniu czynności niezbędnych do objęcia towaru procedurą celną określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych, w którym w § 9 ust. 2 wskazano, iż w wypadku wprowadzania towarów na polski obszar celny rejestr powinien określać w szczególności symbol i kurs waluty oraz wartość celną towarów. Zgodnie natomiast z treścią § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski w celu ustalania wartości celnej, dla ustalania wartości celnej stosuje się kursy średnie waluty krajowej w stosunku do walut wymienialnych, ustalane przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego i ogłaszane przez Narodowy Bank Polski we wtorek poprzedzający okres obowiązywania kursu, niezmiennie w ciągu dwóch tygodni – od środy od godziny 000, przez dwa tygodnie, do wtorku kończącego okres dwóch tygodni, do godziny 2400. Niezależnie od powyższego, w wyniku analizy przedmiotowego zgłoszenia celnego z dnia [...] listopada 2000 r. nr [...], Sąd doszedł do przekonania, że uproszczenie czynności procedury celnej w trybie art. 80 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego nie miało zastosowania w niniejszej sprawie. Potwierdził to również pełnomocnik skarżącej na rozprawie w dniu 27 października 2006 r. (k. 354 akt sądowych). Jednocześnie należy zauważyć, iż wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o sygn. akt V SA/Wa 1976/05, V SA/Wa 2129/05 oraz V SA/Wa 2128/05, na których uzasadnienia powołuje się skarżąca (znane Sądowi z urzędu), zapadły w odmiennym - niż w rozpoznawanej sprawie - stanie faktycznym. Dotyczą one bowiem sytuacji, w których zastosowana została procedura uproszczona przy upraszczaniu czynności niezbędnych do objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu poprzez wpisanie towarów do rejestrów. Powodem zaś uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej przez WSA była korekta zgłoszenia celnego przez organy celne z uwzględnieniem niewłaściwego kursu waluty. Naczelnik Urzędu Celnego bowiem, z naruszeniem art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski w celu ustalania wartości celnej - określił w nieprawidłowej wysokości wartość celną towaru. Ponieważ w sprawie niniejszej, jak już wskazano powyżej, uproszczenie czynności procedury celnej nie miało zastosowania, skarżąca nie może skutecznie powoływać się na pogląd wyrażony w uzasadnieniach wskazanych powyżej wyroków. Odnosząc się od zarzutu dokonania korekty wartości celnej przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w decyzji z dnia [...] października 2003 r. w następstwie nieuzasadnionej zmiany kursu waluty podanego przez skarżącą w przedmiotowym zgłoszeniu celnym, Sąd zauważa, że nowa wartość celna określona w w/w decyzji organu [...] instancji została wyliczona prawidłowo, na podstawie kalkulacji przeprowadzonej w oparciu o kurs waluty wskazany przez Spółkę R. w zgłoszeniu celnym z dnia [...] listopada 2000 r. - [...] CHF. Potwierdzenie tego stanowią dane wynikające z arkusza kalkulacyjnego znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy (k. 24 akt admin.), stanowiącego podstawę korekty wartości celnej dokonanej we wskazanej decyzji. Jak wynika z arkusza kalkulacyjnego, nowa wartość statystyczna (pole 46 SAD) w poszczególnych pozycjach przedmiotowego zgłoszenia celnego stanowi iloczyn kwoty uzyskanej w wyniku procentowego rozbicia kwoty wynikającej z noty kredytowej nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. na poszczególne wartości pozycji tego zgłoszenia oraz kursu waluty – [...] CHF – wskazanego przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. Wartości wskazane w arkuszu kalkulacyjnym (nowe pole 42 oraz nowe pole 46) są tożsame z wartościami określonymi w w/w decyzji Naczelnika Urzędu po stronie winno być SAD. Kalkulacja nowej wartości celnej dokonana przez organ celny pozwala zatem uznać, iż wpisanie błędnego kursu waluty po stronie winno być SAD (zamiast "pole 23 - [...] CHF", "pole 23 - [...] CHF") w komparycji decyzji z dnia [...] października 2003 r., stanowi oczywistą omyłkę pisarską, pozostającą bez wpływu na prawidłowość wyliczeń. Skarżąca nie może zatem kwestionować zasadności dokonania korekty wartości celnej przez organy celne ze względu na niezasadne przypisanie R. P. zastosowania wadliwego kursu walutowego, skoro korekta wartości celnej w sprawie niniejszej została dokonana prawidłowo - w oparciu o kurs waluty zadeklarowany przez skarżącą Spółkę w zgłoszeniu celnym. Argumentacja skarżącej podniesiona w postępowaniu sądowym, jakkolwiek słusznie wskazująca na uchybienie (omyłkę pisarską) Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., które nie zostało skorygowane przez Dyrektora Izby Celnej w decyzji z dnia [...] maja 2004 r., nie daje podstaw - w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. - do uchylenia zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do podniesionego przez pełnomocnika skarżącej w Załączniku do protokołu rozprawy do sprawy sygn. akt V SA/Wa 1469/06 zarzutu naruszenia art. 165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez dokonanie przez organ celny I instancji określenia zobowiązania w podatku VAT bez wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, Sąd podkreśla, iż w tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lipca 2006 r., sygn. akt I GSK 2517/05, który uznał przedmiotowy zarzut za bezzasadny wskazując, iż "Za wystarczające należy uznać wskazanie w postanowieniu organu I instancji z dnia 13 października 2003 r., iż dotyczy ono wszczęcia z urzędu "postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie rzeczywistej wartości celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i należności podatkowych względem przedmiotowego towaru" objętego procedurą dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego z 28 listopada 2000 r., z jednoczesnym powołaniem w komparycji m.in. przepisu art. 11 c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku VAT oraz akcyzowym. Taka forma procedowania, w konkretnym stanie faktycznym i prawnym, czyni zadość przepisom art. 165 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej." W świetle powyższego, wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. postanowienia z dnia [...] listopada 2005 r. o wszczęciu postępowania w stosunku m.in. do zgłoszenia celnego z dnia [...] listopada 2000 r. nr [...] w zakresie dotyczącym określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, pozostaje bez wpływu na ocenę zaskarżonej decyzji w kontrolowanym zakresie. W konkluzji Sąd stwierdza, iż zaskarżone orzeczenie wydane przez Dyrektora Izby Celnej w W. jest zgodne z prawem i nieuzasadnione są podniesione w skardze i w pismach procesowych zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. Decyzja została bowiem wydana w wyniku prawidłowo wszczętego i przeprowadzonego w obu instancjach postępowania wyjaśniającego, w wyniku którego doszło do prawidłowego ustalenia wartości celnej, wymiaru cła oraz podatku od towarów i usług zaimportowanych towarów. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało oddalić skargę jako niezasadną.