V SA/Wa 1510/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak(spr.), Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Michał Sowiński, , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego; oddala skargę. Przedmiotem skargi złożonej przez [...] Sp. z o.o. w [...] (dalej: skarżąca lub spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor IC) z [...] lutego 2015 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] (dalej: Naczelnik UC) z [...] grudnia 2014 r., nr [...] odmawiając zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 3900 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z [...] lipca 2014 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 3900 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego marki [...]. W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik UC ustalił dane dotyczące rejestracji spornego samochodu zawarte w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców - CEPIK, jak również, że podmiot zobowiązany tj. [...] sp. z o.o. w odniesieniu do przedmiotowego pojazdu złożyła deklaracje AKC-U i zapłaciła podatek akcyzowy w kwocie 3900 zł. Decyzją z [...] września 2014 r Naczelnik UC dokonał zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 7200 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 2 samochodów osobowych. Naczelnik UC stwierdził, że jedną z przesłanek warunkujących zwrot tego podatku jest, by pojazd będący przedmiotem dostawy, nie był wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju. Tymczasem przedstawione w sprawie dokumenty wskazują, że pojazd objęty wnioskiem w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej był zarejestrowanych na terytorium kraju. Od decyzji tej skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i zwrot akcyzy, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporny pojazd w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej był zarejestrowany na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 2. art. 121 w związku z art. 122 w związku z art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz poprzez brak sprawdzenia faktów zarejestrowania pojazdu w Wydziale Komunikacji Starostwa Powiatowego w [...], a także pominięcie dowodu w postaci decyzji Starostwa Powiatowego w [...] o umorzeniu postępowania rejestracyjnego pojazdu objętego wnioskiem. Decyzją z [...] lutego 2015 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC. Odnosząc się do przesłanki zwrotu akcyzy – aby dostarczone wewnątrzwspólnotowo pojazdy nie był wcześniej zarejestrowany na terenie kraju, Dyrektor IC stwierdził, że przesłanka ta nie została spełniona co do przedmiotowego samochodu. Ww. organ wskazał, że nie bez znaczenia ustawodawca użył w przepisie prawnym (art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym) przesłanki, warunkujące uprawnienie do zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej. Niespełnienie którejkolwiek z nich uniemożliwia zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Dyrektor IC podniósł, że skarżąca spółka zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej ww. samochodu osobowego. Wniosek w tym zakresie został wniesiony w dniu [...] lipca 2014 r. Dostawa wewnątrzwspólnotowa ustalona na podstawie dokumentów zgromadzonych w sprawie miała miejsce zaś w dniu [...] stycznia 2014 r. Powyższą datę dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowego pojazdu organ przyjął na podstawie poświadczonej przez pełnomocnika spółki za zgodność z oryginałem kopii potwierdzenia z dnia [...] lipca 2014 r. odbioru samochodu przez nabywcę. Spółka wypełniła również przesłankę odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od przedmiotowego samochodu osobowego na terytorium kraju, czego dowodem jest oświadczenie [...] Sp. z o.o. z dnia [...] stycznia 2014 r. o posiadaniu kopii potwierdzenia zapłaty podatku akcyzowego za ww. samochód. Przesłanka w zakresie dysponowania prawem rozporządzania ww. pojazdem jak właściciel i dokonania jego przemieszczenia we własnym imieniu została zdaniem organu także spełniona. Przemawia za tym międzynarodowy list przewozowy CMR, z treści którego wynika, że nadawcą przesyłki była spółka, o czym świadczą dane zamieszczone w polu nr 1 i nr 22 ww. dokumentu. Organ odwoławczy zauważył, że w polu nr 24 dokumentu CMR brakuje potwierdzenia odbioru przez nabywcę spornego pojazdu (brak jest daty, podpisu i pieczęci). Jednakże spółka przedstawiła poświadczoną przez pełnomocnika za zgodność z oryginałem kopię potwierdzenia z dnia [...] lipca 2014 r. odbioru pojazdu przez nabywcę w dniu [...] stycznia 2014 r. Z tego względu organ II instancji uznał, że dostawa wewnątrzwspólnotowa ww. samochodu została dokonana w tym dniu w imieniu własnym spółki. Zdaniem ww. organu spółka nie wywiązała się z przesłanki w zakresie braku wcześniejszej rejestracji przedmiotowego samochodu na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podkreślił, że pojazd ten został zarejestrowany przed rozpoczęciem procedury przemieszczenia z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, o czym świadczą zapisy w rejestrze Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Według tych zapisów przedmiotowy samochód został zarejestrowany w dniu [...] stycznia 2014 r., zaś dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce w dniu [...] stycznia 2014 r. Odnosząc się do zarzutu odwołania, że organ podatkowy I instancji ,,pominął dowód w postaci decyzji umarzającej postępowanie w sprawie rejestracji przedmiotowego pojazdu " Dyrektor IC stwierdził, że jest on nie słuszny. Podniósł, iż organ podatkowy I instancji uwzględnił decyzję Starosty [....] umarzającą postępowanie w sprawie rejestracji pojazdu, jednak odmiennie niż chciałyby tego Strona. Podkreślił, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wyraźnie wskazał, że ww. decyzja Starosty [...] nie ma znaczenia odnośnie spełnienia przez spółki przesłanki dotyczącej niezarejestrowania pojazdu wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W skardze z [...] lutego 2015 r. na decyzję Dyrektora IC z [...] lutego 2015 r. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia z dnia 29 kwietnia 2011 r. Dz.U. Nr 108, poz. 626 - dalej UPA), poprzez błędne przyjęcie, iż sporny pojazd w momencie dostawy był zarejestrowany na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w sytuacji gdy decyzja o rejestracji spornego pojazdu została uchylona i postępowanie w sprawie rejestracji przedmiotowego pojazdu zostało umorzenie w całości, 2. art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy Ordynacja Podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926 - dalej OP) poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację i odnosząc się do jej zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu akcyzy, Zgodnie z art. 107 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym (zwanym dalej u.p.a.) podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wskazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel; 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności; 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju; 5) złożenie wniosek właściwemu naczelnikowi urzędu celnego; 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. W przedmiotowej sprawie Skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu marki [...]. Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu w kwestii tego, że skarżąca nie wykazała braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju spornego auta. Odnosząc się do spornej kwestii rejestracji samochodu na terytorium kraju, Sąd uznaje za bezzasadny zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. oraz art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji bez uwzględnienia faktu, iż w dacie wydania zaskarżonej decyzji istniała decyzja o umorzeniu postępowania w sprawie rejestracji pojazdu, jak również wydanie jej w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Należy stwierdzić, że organy podatkowe na podstawie zgormadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełnia przedmiotowego warunku do zwrotu akcyzy Trzeba bowiem podkreślić, że ze zgromadzonych w sprawie dokumentów jednoznacznie wynika, że strona zwracała się o dokonanie rejestracji pojazdu uzyskując decyzję o rejestracji czasowej, co znajduje potwierdzenie w danych z CEPiK. W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". W myśl natomiast art. 80a ust. 2 Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Z art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym wynika, że ewidencję prowadzi minister właściwy do spraw wewnętrznych w systemie teleinformatycznym. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji. Należy podkreślić, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje, jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza), a także zawierają one inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie. W szczególności należy podkreślić, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1-5 organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...); 2) wymienione w ust. 1a-organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu. Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art.80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu. Mając zatem na uwadze powyższe przepisy organy prawidłowo ustaliły dysponując zapisami zawartymi w prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że sporny pojazd został po raz pierwszy zarejestrowany w kraju przed jego dostawą wewnątrzwspólnotową, zatem jego konsumpcja nastąpiła w kraju, a nie na terytorium innego państwa. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego. Odnosząc się natomiast do twierdzeń Skarżącej wskazujących, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie bezzasadne. Należy stwierdzić bowiem, że organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazd był zarejestrowany. Trzeba wyjaśnić, że art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek (art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy) dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy. W niniejszej sprawie rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu. Wynika to z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy oraz przepisów mających zastosowanie w sprawie rejestracji. Należy zauważyć, że zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322, ze zm.) w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1 ustawy (czyli z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację), organ rejestrujący wydaje pozwolenie czasowe, zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne, nalepkę kontrolną. W ocenie tak organu jak i sądu w przedmiotowej sprawie uznać należało, że rejestracji pojazdu dokonano z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację (art. 74 ust. 2 pkt 1 Prawa o ruchu drogowym). Powodem rejestracji czasowej pojazdów, która miała miejsce w sprawie, nie było pozwolenie czasowe, w celu wywozu za granicę (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a Prawa o ruchu drogowym). Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe auto zostało zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie Sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo domagania się zwrotu akcyzy. Skoro rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu to należy uznać, że pojazd został po raz pierwszy zarejestrowany w terytorium kraju, co potwierdzają dokumenty w sprawie, w tym dane z CEPiK, a z tego tytułu co do zasady nie jest zwracany podatek akcyzowy. Tym samym Sąd nie podziela stanowiska WSA w Poznaniu zawartego w wyroku z 17 maja 2012 r., sygn. III SA/Po 249/12, który wskazał na konieczność stałej rejestracji. Sąd uznaje, że niezarejestrowanie należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W przedmiotowej sprawie skarżąca taki wniosek złożyła i uzyskała rejestrację czasową. Sąd nie podziela również zarzutów Strony związanych z wydaniem decyzji o umorzeniu na wniosek Strony postępowania w sprawie rejestracji pojazdu po jego sprzedaży. W pełni przekonuje tu bowiem przedstawiona przez organ sekwencja wydarzeń dotycząca spornego auta oraz wnioski z niej wynikające (zob. str. 14 uzasadnienia zaskarżonej decyzji). Odnosząc się do decyzji o umorzeniu postępowania o rejestrację należy stwierdzić, że nie zawierała ona w swej treści uchylenia decyzji o rejestracji czasowej, a jedynie odnosiła się do uchylenia elementów materialno-technicznych składających się na tę rejestrację. Sąd uznaje, że umorzenie postępowania w sprawie rejestracji dotyczy postępowania, o jakim jest mowa w treści art. 73 ust. 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym, i które wszczyna się na wniosek właściciela pojazdu. Postępowanie to powinno zakończyć się wydaniem decyzji o rejestracji lub w przypadku braku podstaw do rejestracji pojazdu – odmową rejestracji. Wydanie decyzji o rejestracji poprzedza dokonanie czynności materialno-technicznych, o jakich mowa w tym przepisie, czyli wydanie dowodu rejestracyjnego i tablic, przy czym czynności te są czasowo zsynchronizowane z wydaniem wspomnianej decyzji (co do konieczności wydania decyzji – vide komentarz do ustawy Prawo o ruchu drogowym – Ryszard A. Stefański, który obszernie odwołuje się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego w tym przedmiocie). Należy wskazać w związku z tym, że umorzenie postępowania o rejestrację nie jest równoznaczne z uchyleniem decyzji o rejestracji czasowej, która wygasa z upływem terminu 30 dni. Mając powyższe na względzie i uznając, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa i podjęta po dokonaniu oceny zgromadzonego materiału dowodowego Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.