V SA/Wa 1573/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Protokolant referent - Maryla Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2013 r. sprawy ze skargi "[...]"[...] Sp. jawna z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia klasyfikacji taryfowej towaru oraz kwoty długu celnego i kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. oddala skargę Spółka jawna "[...] z siedzibą w [...] wystąpiła ze skargą na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: "Dyrektor Izby") z [...] kwietnia 2013 r. o numerze [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] (dalej: "Naczelnik Urzędu") z [...] listopada 2008 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Organ orzekał w następującym stanie faktycznym: Zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z [...] października 2006 r. skarżąca zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określany jako "dekoracje bożonarodzeniowe" w ilości 280 kartonów. Towar zaklasyfikowany został do kodu 9505 1090 00 Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich (TARIC) z konwencyjną stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22 %. Do zgłoszenia celnego złączono m.in. faktury nr [...] z [...] sierpnia 2006 r., packing list, fakturę transportową VAT nr [...] z [...] listopada 2006 r. oraz deklarację wartości celnej. Na skutek wątpliwości powstałych w wyniku kontroli postimportowej ww. zgłoszenia celnego, organ celny wszczął z urzędu postępowanie celno – podatkowe w zakresie dotyczącym zastosowanej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej oraz wymiaru cła i podatku VAT. Decyzją z [...] listopada 2008 r. Naczelnik Urzędu określił prawidłową klasyfikację taryfową towarów z poz. 1 ww. SAD do kodu 6702 90 00 00 TARIC i na tej podstawie określił kwotę cła i wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu. W wyniku rozpoznania sprawy na skutek odwołania Dyrektor Izby decyzją z [...] października 2010r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu z [...] listopada 2008r. w zakresie określenia kwoty odsetek i w tym zakresie umorzył postępowanie, w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Wyrokiem z 5 stycznia 2011r., sygn. akt V SA/Wa 1225/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że dokonując klasyfikacji taryfowej spornego towaru organy celne prawidłowo zastosowały regułę 1. ORINS, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających. Opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru. Dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne. Zgodnie z brzmieniem pozycji 6702, pozycja ta obejmuje – Kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców. Natomiast pozycja 9505 nie wymienia sztucznych kwiatów, a tym samym za słuszne należało uznać stanowisko organów celnych, że przedmiotowy towar stanowiący sztuczne kwiaty objęty jest pozycją 6702, które mogą być wykorzystane do dekorowania pomieszczeń w okresie Świąt Bożego Narodzenia. Sąd odnosząc się do stanowiska skarżącej w zakresie bożonarodzeniowego charakteru towarów wskazał, iż posypanie lub przyozdobienie kwiatów brokatem, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, nie czyni ich artykułami bożonarodzeniowymi w rozumieniu taryfy celnej. Dlatego też, żądanie strony taryfikowania kwiatów sztucznych do poz. 9505 jest niezasadne, niezależnie od tego, czy katalog towarów wymienionych w Notach Wyjaśniających do pozycji 9505 taryfy celnej jest zamknięty. Sąd uznał natomiast, że przepisy art. 122, 187 § 1, 191 i 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) zostały naruszone przy ustalaniu klasyfikacji taryfowej towaru określonego w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu jako "stroik świąteczny", gdyż brak jest jakichkolwiek ustaleń faktycznych dotyczących tego towaru. W tym zakresie materiał dowodowy nie został zebrany i w konsekwencji nie wyjaśniono stanu faktycznego. W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej skarżącej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 30 maja 2012r., sygn. akt I GSK 976/11 oddalił skargę kasacyjną. Sąd kasacyjny wskazał, że przedmiotem zgłoszenia celnego był towar - określony przez importera jako "artykuły bożonarodzeniowe", który w istocie stanowił główki anturium z brokatem, główki gwiazdy betlejemskiej i liścia brokatowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej nie podważono skutecznie stanowiska Sądu pierwszej instancji, który przyjął, że organy celne podjęły wszelkie działania, celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zgromadziły dowody w sposób wyczerpujący, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i że ocena tego materiału dowodowego nie przekraczała granic swobodnej oceny dowodów, zakreślonych przez przepis art. 191 Ordynacji podatkowej, co znalazło odzwierciedlenie w decyzji organu odwoławczego, wypełniającej przesłanki z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd zaakceptował także stanowisko Sądu pierwszej instancji, co do braku podstaw taryfikowania towaru do zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym kodu CN 9505. Obejmuje on artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych i żartów. Wyjaśnił, że spornemu towarowi nie można przypisać charakteru użytkowego, jednakże sam fakt, że towar ten pełni rolę dekoracji nie jest wystarczający do klasyfikacji towarowej do kodu CN 9505, pozycji 9505 10 - artykuły bożonarodzeniowe. Nie ma bowiem podstaw by przyjąć, że towar ten to "artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia" na terytorium UE. NSA stwierdził również, że skarżąca nie ma racji, twierdząc, że produkt – aby uzyskać status artykułu świątecznego – nie musi być rozpoznawany jako świąteczny na terenie całej Unii Europejskiej, gdyż "wyłączność" w zaprojektowaniu, wyprodukowaniu oraz rozpoznawaniu towaru jako artykułu świątecznego, dotyczyć musi wszystkich państw członkowskich. Rozpoznając sprawę ponownie, po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego, Dyrektor Izby zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, co nie jest przez skarżąca kwestionowane, iż na podstawie zgłoszenia celnego, załączonej faktury oraz wyjaśnień pełnomocnika skarżącej z [...] listopada 2012r. ustalił, że przedmiotem importu były wykonane z materiałów tekstylnych, tworzywa sztucznego i brokatu: kwiaty w postaci główek anturium, główek poinsettii i róż, liście alokacji, liście anturium, liście difenbachii, liście paproci i liście nieokreślonej nazwy oraz stroiki na świeczki wykonane z: magnolii, peonii, róż i poinsenttii. W ocenie Dyrektora Izby skarżąca kwestionuje zastosowaną klasyfikację taryfową. Zdaniem organu nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, iż pozycja 9505 taryfy celnej jest prawidłowa dla importowanych towarów, z tego względu, iż jej zdaniem należy je uznać za artykuły bożonarodzeniowe, zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Powołując się na Noty wyjaśniające do HS dotyczące tej pozycji Dyrektor Izby wskazał, iż aby towar został uznany za świąteczny, w tym przypadku bożonarodzeniowy musi spełniać następujące kryteria: - mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienie), - być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne – używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone do użytku podczas określonego święta, - nie pełnić funkcji użytkowych. W ocenie organu, sporne towary nie spełniają ww. kryteriów z uwagi na fakt, iż nie są rozpoznawalne jako świąteczne-bożonarodzeniowe, ponieważ nie posiadają żadnych elementów: napisów, symboli, zdobień, ornamentów, które by wskazywały, że zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne i są przeznaczone do użytku tylko podczas Świąt Bożego Narodzenia. Organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowe sztuczne kwiaty poinsettii, anturium i róż oraz liście alokazji, anturium, difenbachii czy paproci, są tylko odwzorowaniem naturalnych kwiatów i liści, co sprawia, że nie zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne, podobnie jak stroiki na świece wykonane ze sztucznych kwiatów, co sugeruje skarżąca. Nadawanie spornym towarom charakteru świątecznego-bożonarodzeniowego, nie znajduje uzasadnienia w rzeczywistości. Zauważył, że poszczególne kwiaty kwitną w różnych porach roku co sprawia, że są używane do dekoracji w różnych okresach. I tak np. hortensja, żonkile czy tulipany, kwitną wiosną i są używane do dekoracji mieszkań, kościołów w okresie wielkanocnym, co nie sprawia, że stają się artykułami świątecznymi (wielkanocnymi), co sugeruje skarżąca powołując się na kwiat poinsettii, który kwitnie w okresie Bożego Narodzenia. Podkreślił, że fakt, iż poinsettia kwitnie w okresie świąt, nie oznacza, że sztuczne kwiaty poinsettii oraz artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów poinsettii, nie mogą być używane do dekoracji w innym okresie. Z powyższego wynika, iż sporne towary, zdaniem Dyrektora Izby, nie mają charakteru artykułów świątecznych - bożonarodzeniowych, co sprawia, iż taryfikacja ich do pozycji 9505 taryfy celnej jest niemożliwa, gdyż niezgodna jest z zakresem tejże pozycji. Następnie organ przeprowadził obszerny wywód, iż towary winny być klasyfikowane do pozycji 6702, co jest zgodne z regułą 1 ORINS. Podkreślono również, iż prawidłowość taryfikacji sztucznych kwiatów do pozycji 6702 potwierdzają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 maja 2012 r. (o wskazanych sygnaturach), w uzasadnieniach których stwierdzono, że taryfikacja sztucznych kwiatów, liści, gałązek i owoców oraz artykułów z nich wykonanych do pozycji 6702 jest prawidłowa, ponieważ stan towaru odpowiada definicji tej pozycji. Dyrektor Izby nie uwzględnił zarzutów podniesionych w odwołaniu. Za nietrafny uznał zarzut naruszenia rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L Nr 286 z 31.10.2007 r., dalej: "rozporządzenie Rady nr 2658/87"), bowiem sporne towary nie są artykułami bożonarodzeniowymi w rozumieniu pozycji 9505, co sprawia, że ich taryfikacja do tej pozycji jest niemożliwa. Dodatkowo Dyrektor Izby powołując się na art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdził, że w sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, bowiem termin przedawnienia uległ zawieszeniu na skutek wniesienia skargi do Sądu. Wyjaśnił przy tym, że zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu [...] października 2006r., na skutek wniesienia w dniu 22 kwietnia 2010r., przez skarżącą skargi do WSA na decyzję Dyrektora Izby z [...] marca 2010r., z mocy prawa - art.70 § 6 pkt 2 nastąpiło zawieszenie biegu terminu zobowiązania podatkowego. Odpis prawomocnego wyroku WSA z 5 stycznia 2011r., sygn. akt V SA/Wa 1225/10 wpłynął do Izby Celnej w [...] w dniu 16 sierpnia 2012r. W związku z tym, bieg terminu przedawnienia biegnie dalej od dnia 17 sierpnia 2012r. Dodatkowo Dyrektor Izby stwierdził, że w decyzji organu I instancji prawidłowo określono wysokość podatku od towarów i usług. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jak również o zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przypisanych. Zaskarżonym decyzjom zarzucił: 1) rażące naruszenie norm postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów; 2) rażące naruszenie przepisów art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne zastosowanie wobec importowanego towaru kodu CN 6702 90 00 00; 3) rażące naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) poprzez niezastosowanie się do oceny prawnej i wskazania co do dalszego postępowania wyrażonej w wyroku WSA o sygn. V SA/Wa 1225/10 z 5 stycznia 2011r. zgodnie z którym organ winien ustalić stan faktyczny towaru określonego jako "stroik bożonarodzeniowy" i dokonać jego klasyfikacji do właściwego kodu TARIC. 4) rażące naruszenie art. 170 p.p.s.a. poprzez nie wzięcie pod uwagę argumentacji zawartej w wyrokach NSA o sygn.: I GSK 533/09, 539/09, 471/09, 538/09, 542/09, 543/09, 541/09, 467/09, 466/09, 532/09 i 529/09; 5) rażące naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy. Dodatkowo pełnomocnik skarżącej wniósł o zwrócenie się przez Sąd do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z wnioskiem o: rozpatrzenie pytania prejudycjalnego i orzeczenie w trybie prejudycjalnym o wykładni aktu przyjętego przez instytucję Unii Europejskiej, tj. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w zakresie treści pozycji 9505 kodu Taric oraz not wyjaśniających do tej pozycji, tj. poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania: a) czy aby zostać zaklasyfikowanymi w obrębie pozycji 9505, towary w każdym przypadku muszą zawierać odciski, ornamenty, symbole lub napisy kojarzące je z konkretnymi świętami, b) czy w świetle brzmienia pozycji 9505 oraz not wyjaśniających do niej, o przeznaczeniu towaru do użytku podczas określonego święta decyduje wyłącznie fakt posiadania przez te towary ornamentów, odcisków, symboli bądź napisów, czy też możliwym jest uznanie danego artykułu jako świąteczny wyłącznie w oparciu o kojarzenie danego artykułu przez społeczność w obrębie kraju członkowskiego (lub grupy krajów) z konkretnymi świętami – nawet w przypadku, gdy artykuł taki nie posiada żadnych napisów, odcisków, ornamentów lub symboli; orzeczenie w trybie prejudycjalnym o ważności rozporządzenia wykonawczego Komisji nr 554/2012 z dnia 16 czerwca 2012r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej. Ponadto w przypadku nieuwzględnienia przez Sąd wniosku o zwrócenie się do TSUE o rozpatrzenie pytania prejudycjalnego pełnomocnik skarżącej zwrócił się o zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie T-468/12 w przedmiocie skargi o stwierdzenie nieważności rozporządzenia wykonawczego komisji Nr 554/2012 z 19 czerwca 2012r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej. W motywach skargi jej autor wskazał, że kardynalnym kryterium klasyfikacyjnym powinien być niezmiennie fakt, że takie artykuły są tradycyjnie używane przy dekoracjach bożonarodzeniowych. Skarżąca wskazała, że organ subiektywnie zauważył, bez poparcia przykładem praktycznym, iż sporne kwiaty mogą służyć dekoracjom w innych okresach. Zdaniem skarżącej, aby dany towar zaklasyfikować do pozycji 9505 nie musi on posiadać konkretnych odcisków, ornamentów, symboli lub napisów, aby zgodnie z treścią Not wyjaśniających do CN, być kojarzonym z konkretnym świętem. Skarżąca stwierdziła również, że w żadnej mierze ani z uwag do działu 95 Nomenklatury Scalonej ani z komentarza do Not wyjaśniających do CN nie wynika, że produkt, aby uzyskać status artykułu świątecznego musi być rozpoznawalny jako świąteczny na terenie całej Unii Europejskiej. Takie rozumienie “artykułu świątecznego" prowadzi do sytuacji, gdy jedynie bardzo nieliczne wyroby spełniałyby te kryteria. Dodatkowo stwierdziła, że w realiach przedmiotowej sprawy towar sam w sobie jest symbolem świąt Bożego Narodzenia i może być wykorzystywany do dekoracji bożonarodzeniowych w swojej macierzystej formie. Towar, zgodnie ze swoim dekoracyjnym świątecznym przeznaczeniem, wykorzystywany jest wyłącznie w okresie polskich świąt Bożego Narodzenia. A to w przypadku strony - będącej równocześnie dystrybutorem i hurtownią tego typu towarów - oznacza, że import i wprowadzanie do obrotu towaru następuje jedynie w okresie 2-4 miesięcy poprzedzających sezonowa, świąteczną sprzedaż detaliczna. Przedmiotowy towar zamawiany jest specjalnie na ten czas, stąd jego zaprojektowanie oraz wytworzenie następuje wyłącznie w celu nadania mu charakteru świątecznego. Skarżąca stanęła na stanowisku, że sporny towar posiada wszelkie cechy artykułu świątecznego, dla którego ustawodawca przewidział kod CN 9505, gdyż: posiada wartość dekoracyjną i został wyłącznie zaprojektowany i wyprodukowany jako artykuł świąteczny (do użytku dekoracyjnego w święta), może być używany w swojej formie, jak również w połączeniu z innymi symbolami kojarzącymi się ze świętami, sam w sobie (jako imitacja kwiatu) jest symbolem określonego święta (Bożego Narodzenia) i jest obiektywnie rozpoznawalny jako artykuł świąteczny w tym okresie. Jego obiektywne i tradycyjne używanie (dekoracja) przypada wyłącznie na okres tego święta, nie jest zasadniczo dostępny w sprzedaży przez cały rok kalendarzowy - poza ww. okresem świątecznym nie sprzedaje się tego artykułu, albowiem artykuł ten nie służy (ani nie został zaprojektowany i przeznaczony) do dekoracji w żadnym innym okresie, niż święta bożonarodzeniowe, największy popyt na przedmiotowy towar przypada w okresie 2-4 miesięcy poprzedzających sezonową, świąteczną, sprzedaż detaliczną (w handlu hurtowym, służącym zaopatrzeniu sklepów detalicznych itp.) oraz na miesiąc grudzień (handel detaliczny). Ponadto podkreśliła, że organ celny nie zbadał, czy sporne towary były wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Wyjaśniła, iż ustalenie w sprawie, czy dany produkt używany jest w czasie święta jest niewątpliwie okolicznością faktyczną, która mogła być ustalona m.in. w drodze opinii biegłego – czego bezskutecznie domagała się skarżąca. Zdaniem pełnomocnika, nie można uznać, że "stan towaru nie jest sporny", bowiem jest on sporny, zaś spór dotyczy cechy taryfowej towaru, jaką jest "świąteczność" w rozumieniu not wyjaśniających do pozycji 9505. Podtrzymując prezentowane w toku postępowania administracyjnego stanowisko, iż sporny towar należy klasyfikować do pozycji 9505 TARIC, pełnomocnik stwierdził, iż organ powinien dopuścić dowód z opinii biegłego na okoliczność faktyczną (cechę taryfową towaru), której ustalenie ma wpływ na zastosowanie prawa (klasyfikacji taryfowej). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, prezentując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl natomiast art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Rozpoznając niniejsza sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 maja 2012r., sygn. akt I GSK 976/11, jak i prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 stycznia 2011r., sygn. akt V SA/Wa 1225/10 oraz zaleceniami sformułowanymi w ich uzasadnieniach. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 i 135 p.p.s.a., zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (wyrok NSA z 20 września 2006r., sygn. akt II OSK 1117/05, wyrok WSA w Białymstoku z 23 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Bk 159/10) podlegają zawężeniu do granic w jakich rozpoznawał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę, nie może stosować postanowień art. 134 § 1 i 135 bez uwzględnienia brzmienia przepisów dotyczących prawomocności, rozpoznania skargi kasacyjnej przez NSA w jej granicach oraz związania wykładnią prawa dokonaną przez NSA (art. 168 § 3, art. 183 § 1, art. 190 p.p.s.a). Dlatego też, obecnie rozpoznając sprawę Sąd nie może brać pod uwagę zarzutów, które nie zostały podniesione w skardze kasacyjnej oraz zarzutów, które nie znalazły aprobaty w wyroku sądu administracyjnego II instancji. W tym miejscu należy wskazać, że WSA w Warszawie w wyroku z 5 stycznia 2012r. prawomocne uznał, że organy celne zasadnie zaklasyfikowały towar w postaci główki anturium z brokatem, główki gwiazdy betlejemskiej oraz liścia brokatowego do pozycji 6702, ponieważ jego opis odpowiada definicji tej pozycji. Powodem uchylenia decyzji organu odwoławczego był brak jakichkolwiek ustaleń faktycznych dotyczących towaru o nazwie "stroik świąteczny". Sąd uznał, że w tym zakresie materiał dowodowy nie został zebrany i w konsekwencji nie został wyjaśniony stan fatyczny. Sąd zalecił ustalenie czym faktycznie jest artykuł określony jako "stroik świąteczny" oraz dokonanie jego klasyfikacji do właściwego kodu TARIC. Wykonując powyższe zalecenia, Dyrektor Izby ustalił, że przedmiotem importu były wykonane z materiałów tekstylnych, tworzywa sztucznego i brokatu: kwiaty w postaci główek anturium, główek poinsettii i róż, liście alokacji, liście anturium, liście difenbachii, liście paproci i liście nieokreślonej nazwy oraz stroiki na świeczki wykonane z: magnolii, peonii, róż i poinsenttii. Przechodząc do analizy sprawy trzeba wskazać, że sformułowane przez stronę zarzuty skargi pozwalają na przyjęcie założenia, iż w pierwszej kolejności spór w sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy organy celne orzekały w dostatecznie ustalonym stanie faktycznym. Zdaniem Dyrektora Izby stan faktyczny towarów objętych zgłoszeniem celnym nie budził wątpliwości i nie był sporny, natomiast w ocenie strony skarżącej przeciwnie, stan towarów był i nadal jest sporny, zaś spór ten obecnie dotyczy cechy taryfowej towarów, jaką jest ich "świąteczność". W ocenie Sądu rację w tym sporze przyznać należy organom celnym. Wskazać trzeba, iż przez ustalony stan faktyczny towaru należy rozumieć jego cechy fizyczne, które można zbadać w sposób empiryczny, za pomocą zmysłów (wzrok, dotyk) i które to decydują o jego identyfikacji pod określoną, przyjętą nazwą. Z kolei dana rzecz (przedmiot, towar, artykuł) aby mogła zostać nazwana w określony sposób, musi posiadać cechy właściwe dla niej, to jest takie, które kwalifikują ją do zbioru rzeczy tak nazwanych, zakładając oczywiście, że dana rzecz została już słownikowo zdefiniowana. Dokonując zatem klasyfikacji taryfowej zgłoszonych towarów organy celne były zobowiązane ustalić kod taryfy celnej właściwy dla towaru w postaci sztucznych kwiatów, liści oraz stroików na świeczkę wykonanych z: magnolii, peonii, róż i poinsenttii. Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym jak należy klasyfikować poszczególne towary, ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. Istotny jest tutaj, iż dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszelkich innych, które ewentualnie mogłyby być brane pod uwagę. Zdaniem organu przy klasyfikowaniu importowanych towarów zastosowanie winna znaleźć reguła 1 ORINS, zaś w ocenie strony skarżącej należy posłużyć się regułą 3 c) ORINS. W konsekwencji Dyrektor Izby stoi na stanowisku, iż właściwym kodem taryfowym jest poz. 6702 taryfy celnej, która obejmuje; "kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części, artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści, lub owoców", natomiast zdaniem skarżącej towar należałoby zataryfikować do kodu 9505 10 90 00, przeznaczonego dla artykułów bożonarodzeniowych (wykonanych z innych materiałów niż szkło) z poz. 9505, która obejmuje: "artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów". Reguła 1 ORINS wprowadza zasadę, iż dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających. Oznacza to, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne. Zgodnie z brzmieniem pozycji 6702, pozycja ta obejmuje – Kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców. W myśl komentarza do działu 67, zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P., Nr 86, poz. 880), pozycja 6702 obejmuje: 1) Kwiaty sztuczne, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (przez połączenie, sklejenie, wkładanie jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje również sztuczne kwiaty itp. 2) Części kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład słupki, pręciki, zalążnie, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi). 3) Artykuły wykonane z kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i pozostałe artykuły przeznaczone do stosowania jako ozdoby lub dekoracje, wykonane przez połączenie kwiatów sztucznych, liści lub owoców. Niniejsza pozycja obejmuje sztuczne kwiaty, liście i ich części oraz artykuły wykonane z nich. Artykuły objęte pozycją 6702 wykorzystywane są głównie do dekoracji (na przykład w domach lub kościołach) lub jako dekoracje kapeluszy, strojów itp. Z zastrzeżeniem wyjątków wymienionych poniżej, towary te mogą być z materiałów włókienniczych, filcu, papieru, tworzyw sztucznych, gumy, skóry wyprawionej, folii metalowej, piór, muszli lub innych materiałów pochodzenia zwierzęcego (np. sztuczne liście z ssaków morskich, specjalnie preparowanych i barwionych, składających się z miękkich pozostałości ciał meduz lub mszywiołów) itp. Wszystkie artykuły klasyfikowane są do niniejszej pozycji niezależnie od stopnia ich wykończenia, pod warunkiem, że spełniają one wymogi zawarte w poprzednich punktach. Niniejsza pozycja nie obejmuje: a) Naturalnych kwiatów i liści objętych pozycją 0603 lub 0604 (np. barwionych, srebrzonych lub złoconych). b) Motywów kwiatowych z koronki, haftu lub innych tekstyliów, które chociaż mogą być wykorzystane jako ozdoby odzieży, to są wykonane jako sztuczne kwiaty (np. przez połączenie różnych części (płatków, pręcików, łodyg itp.), przez połączenie drutem, tekstyliami, papierem, gumą itp. lub przez sklejenie lub w podobny sposób) (sekcja XI). c) Nakryć głowy ze sztucznych kwiatów lub liści (dział 65). d) Artykułów ze szkła. e) Sztucznych kwiatów, liści lub owoców, z ceramiki, kamienia, metalu, drewna itp., otrzymanych w jednym kawałku przez formowanie, kucie, rzeźbienie, tłoczenie lub w innym procesie, lub składających się z części połączonych ze sobą w inny sposób niż przez wiązanie, klejenie, wkładanie jednej w drugą lub w inny podobny sposób. f) Drutu zwyczajnie pociętego do długości i pokrytego tekstyliami, papierem itp. przeznaczonego do wyrobu łodyg sztucznych kwiatów itp. (sekcja XV). g) Artykułów łatwo rozpoznawalnych jako zabawki lub artykuły karnawałowe (dział 95). Biorąc pod uwagę brzmienie tej pozycji oraz wyżej przedstawioną treść komentarza, Sąd uznał, że organy celne zasadnie zaklasyfikowały przedmiotowy towar do pozycji 6702, ponieważ jego opis odpowiada definicji tej pozycji. Odnosząc się natomiast do wskazanej przez skarżącą poz. 9505, Sąd zauważa, iż zgodnie z komentarzem do działu 95, zawartym w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 9505 obejmuje artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, które ze względu na ich przeznaczenie są zazwyczaj wykonane z materiałów nietrwałych. Obejmują one: 1) Świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi). 2) Artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje. 3) Artykuły maskaradowe, np. maski, sztuczne uszy i nosy, peruki, sztuczne brody i wąsy (niebędące artykułami codziennego użytku – pozycja 6704) oraz kapelusze papierowe. Jednakże pozycja niniejsza nie obejmuje kostiumów maskaradowych z materiałów włókienniczych, objętych działem 61 lub 62. 4) Rzucane kulki z papieru lub bawełniano – wełniane, papierowe serpentyny (taśmy karnawałowe), tekturowe trąbki, "wydmuchiwane trąbki", konfetti, parasolki karnawałowe itp. Pozycja 9505 nie obejmuje artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową np. zastawę stołową, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę do celów toaletowych lub kuchennych. Ponadto w myśl komentarza do poz. 9505, zawartego w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. UE C 133 z dnia 30 maja 2008 r.) produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienia) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku. Produkty te, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta. "Święto" jest konkretnym dniem lub okresem w ciągu roku, z którym w obrębie danej społeczności związane są charakterystyczne symbole i zwyczaje. Niektóre z takich świąt miały początek w starożytności w związku z rytualnym przestrzeganiem określonych wydarzeń religijnych; inne są uzgodnionym szeroko świętowaniem i są ważne w życiu państwowym. Przykładami takich świąt są: Boże Narodzenie, Wielkanoc, halloween, dzień św. Walentego, urodziny i ślub. Następujące produkty są również uważane za artykuły świąteczne: figurki dekorowane świątecznymi strojami przedstawiające sezonowe motywy lub biorące udział w sezonowych sferach działalności; sztuczne dynie na halloween; artykuły tradycyjnie używane przy uroczystościach wielkanocnych (np. sztuczne jajka wielkanocne nieprzeznaczone do pakowania), żółte wielkanocne kurczaki i wielkanocne króliczki; zadrukowane dekoracje papierowe, które są związane ze szczególnym świętem, układane wokół ciast; artykuły ceramiczne posiadające świąteczne wzory i funkcje dekoracyjne. Artykuły pełniące funkcje użytkowe są wykluczone, nawet jeżeli posiadają wzór lub zdobienie właściwe dla określonego święta. Zgodnie z tym co zostało wskazane wyżej stan towaru, wbrew twierdzeniom strony, nie był sporny, natomiast kwestią sporną była jego klasyfikacja taryfowa. Oznacza to, że spór dotyczył wykładni i zastosowania prawa w ustalonym stanie faktycznym, a nie ustalenia tego stanu. Kwestia tzw. "świąteczności" danego artykułu nie mieści się – zdaniem Sądu – w zakresie stanu faktycznego towaru lecz jest związana z dokonaniem oceny w oparciu o ustalony stan faktyczny, czy towar posiadając określone cechy fizyczne (faktyczne) może zostać uznany w procesie stosowania i wykładni prawa za należący do pozycji taryfy celnej, która obejmuje "artykuły świąteczne". Nie można bowiem zapominać o tym, iż kwestia "świąteczności" ustalana jest na potrzeby klasyfikacji taryfowej, co należy odróżnić od potocznego przyjmowania świątecznego charakteru określonych rzeczy czy zjawisk. Analogiczne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu do wyroku z dnia 14 czerwca 2012 r. o sygn. akt I GSK 1185/11, gdzie zwrócono uwagę, iż dokonanie taryfikacji do kodu CN 6702, a nie – jak deklarowała skarżąca – do kodu CN 9505 jest aktem stosowania prawa, a nie aktem jego wykładni. Takie sformułowania normatywne jak: "artykuły świąteczne", "artykuły tradycyjnie używane", czy też "wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako ..." zaliczyć należy do zwrotów nieostrych. Ratio umieszczenia takiego zwrotu w treści przepisu stanowi to, aby miał on zakres możliwy do wypełnienia tylko ad casum. Subsumcja należy do sfery stosowania prawa, ukonkretnienia znaczenia przepisu przez uwzględnienie stanu faktycznego, nie zaś odczytywanie znaczenia tekstu in abstracto (orzeczenia NSA dostępne są na stronie internetowej pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazać nadto trzeba, iż przeznaczenie towaru ma wpływ na klasyfikację taryfową tylko wtedy, gdy stanowi tak Taryfa celna. Skoro więc zastosowana dla spornych towarów pozycja 6702 obejmuje z brzmienia kwiaty sztuczne, liście, owoce i ich części oraz artykuły z nich wykonane, nie dzieląc ich na gatunki, sposób wykorzystania, ani porę roku czy święta w czasie których bywają wykorzystywane czy z jakimi są lub mogą być kojarzone – to przyjąć należy, że obejmuje wszystkie wymienione w niej towary – niezależnie od gatunku, przeznaczenia czy sposobu wykorzystania, z wyłączeniem jedynie towarów określonych w uwadze 3 do działu 67. Analiza akt sprawy prowadzi do przyjęcia, iż Dyrektor Izby wykluczył klasyfikację towarów jako artykułów bożonarodzeniowych, co nastąpiło w oparciu o ustalony stan faktyczny sprawy, zaś zaskarżona decyzja w tym zakresie została należycie uzasadniona. Wskazać należy, iż rozważania organu obejmują analizę cech fizycznych towaru w kontekście podnoszonych przez stronę cech "świątecznych". W szczególności zwrócić uwagę należy, iż Dyrektor Izby wyjaśnił, że importowane towary mają postać główek kwiatów, liści oraz stroików na świeczkę (z magnolii, róż, peonii i poinsenttii) stanowią jedynie ich odwzorowanie bez nadania im dodatkowych cech czy elementów, np. w postaci napisów, symboli, zdobień, czy ornamentów, które to cechy świadczyłyby o tym, że mogą być używane tylko w okresie świąt Bożego Narodzenia. Uznając powyższe twierdzenie za słuszne, raz jeszcze podkreślić należy, iż w myśl komentarza do poz. 9505, zawartego w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich" produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienia) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Tej cechy sprowadzone towary nie mają. Nie budzi zatem wątpliwości Sądu, że taryfikacja spornego towaru do pozycji 6702 jest zgodna z jej brzmieniem. Pamiętać oczywiście należy, iż w razie stwierdzenia, że towar odpowiada także brzmieniu innej pozycji konieczne byłoby zastosowanie dalszych reguł ORINS, a to reguły 3 (a), (b), (c) – przewidzianych na wypadek pozornej możliwości zakwalifikowania do dwu lub więcej pozycji. Jednakże w stanie faktycznym niniejszej sprawy, zaakceptować należało stanowisko organów celnych, co do braku podstaw taryfikowania towaru do zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym kodu 9505. W tym miejscu zwrócić również uwagę należy na kwestię jednolitego stosowania prawa wspólnotowego na obszarze celnym Wspólnoty, która została przesądzona w ww. wyroku NSA z 30 maja 2012 r. Zatem obecne kwestionowanie przesądzonej już kwestii nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Z tych także względów nie można było uznać za zasadne zarzutu rażącego naruszenia przepisów art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1719/2005 z 27 października 2005r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady nr 2658/87. Natomiast przedstawione przez skarżącą dowody w postaci wiążących informacji taryfowych wydanych przez niemiecką administrację celną, które zdaniem strony potwierdzają odmienność tradycji świątecznych oraz różnorodność symboli związanych ze świętami nie mogą decydować o zaklasyfikowaniu przedmiotowego towaru do kodu CN 9505 10 90 z następujących przyczyn. Po pierwsze wskazane niemieckie Wiążące Informacje Taryfowe nie są normą prawną. Zgodnie z art. 12 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wiążąca informacja taryfowa jest decyzją administracyjna wydana na wniosek strony, w indywidualnej sprawie, która wiąże organy celne oraz osobę. Dlatego też wiążąca informacja taryfowa jest wiążąca wobec osoby, której została udzielona. Organy celne państw - członków Unii Europejskiej nie mają obowiązku stosowania ustalonej w BTI taryfikacji, jeśli stroną postępowania jest inny podmiot niż adresat BTI. Ponadto przedmiotowe WIT-y dotyczą innego towaru, niż będący przedmiotem sporu. W związku z powyższym, Sąd za chybione uznał zarzuty skargi o rażącym naruszeniu przepisów Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne zastosowanie wobec towaru kodu 6702 90 00 00 i niezastosowania dla przedmiotowego towaru kodu CN 9505. Podkreślić należy, iż Dyrektor Izby w sposób wyczerpujący wyjaśnił dlaczego powoływana przez skarżącą dla przedmiotowych towarów pozycja 9505 nie jest w tej sprawie dopuszczalna. W sposób nie budzący wątpliwości wyraził swoje stanowisko w zakresie powoływanej pozycji i wskazał, iż sporne towary nie są artykułami świątecznymi (bożonarodzeniowymi) w rozumieniu pozycji 9505. W ocenie Sądu, nie znajdują również uzasadnienia sformułowane przez stronę zarzuty natury procesowej. Skarżąca wywodzi, że organy celne dokonały swojej oceny na podstawie wybiórczych ustaleń i nie wzięły pod uwagę całości materiału dowodowego. Analiza tych zarzutów w konfrontacji z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz uzasadnieniem wydanych w sprawie decyzji nie daje podstaw do ich uwzględnienia. Przede wszystkim podkreślić należy, iż skarżąca nie kwestionowała ustalonego stanu towaru (jego cech, parametrów technicznych) zarówno w toku postępowania przed organami administracyjnymi, jak i na etapie chociażby skargi, zaś zasadniczy spór wynikał z kwestii interpretacji przepisów, a nie pominięcia dowodów. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja wypełnia przesłanki art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, jak również nie doszło w sprawie do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcia, organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu, wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy również stwierdzić, że ocena dowodów dokonana przez orzekające w sprawie organy celne nie przekroczyła granic zakreślonych w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przez organ orzekający przekroczone i dlatego Sąd nie miał podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar powinien być zaklasyfikowany do kodu TARIC wskazanego w zgłoszeniu celnym. Okoliczność, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. To samo dotyczy zarzutu naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, iż użyte w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy obiektywnej, bo w niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Organ obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawach o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, a także wtedy gdy nakładają taki obowiązek przepisy szczególne. Organ administracyjny ocenia żądanie strony powołania biegłego na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Rację należy przyznać Dyrektorowi Izby, zarówno wtedy gdy wskazuje, iż zlecenie przeprowadzenia takiego dowodu należy do sfery uznaniowej organu administracyjnego, jak również i wtedy gdy podkreśla to, że spór w sprawie sprowadza się do kwestii zastosowania prawa lub jego wykładni, co wyklucza możliwość przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Podkreślić również należy, iż w niniejszej sprawie organy miały możliwość ustalenia stanu towaru na podstawie akt zgromadzonych w trakcie przeprowadzonej kontroli, a także dokumentów i wyjaśnień przedłożonych przez skarżącą w toku postępowania. Powołanie biegłego występuje w sytuacjach, gdy stan towaru jest skomplikowany np. ze względu na jego budowę lub zasady działania. Trudno jest natomiast uznać stan faktyczny w niniejszej sprawie za skomplikowany, zwłaszcza po uzupełnieniu akt sprawy o dodatkowe materiały nadesłane przez pełnomocnika skarżącej przy piśmie z 27 listopada 2012 r. Sąd zauważa nadto, iż stosowanie prawa należy do organu orzekającego w sprawie, a nie do biegłego, który miałby złożyć opinię co do prawa obowiązującego i jego stosowania. Powyższe kwestie powodują, iż zarzut naruszenia art. 197 § 1 O.p. należało również uznać za niezasadny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 170 p.p.s.a. poprzez powoływanie się na stanowisko wyrażone we wskazanych wyrokach NSA podnieść trzeba, iż okoliczność ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia zapadłego w sprawie, bowiem Dyrektor Izby nie był związany oceną prawna dokonaną w tych wyrokach NSA, wydanych w innych sprawach. Skoro zatem, ustalenia dokonane w innych sprawach nie stanowiły podstawy wydania zaskarżonej decyzji, to organ nie mógł naruszyć art. 170 p.p.s.a. Sąd podkreśla, że organ był związany oceną prawną zawartą w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 maja 2012r., sygn. akt I GSK 976/11 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 stycznia 2011r., sygn. akt V SA/Wa 1225/10 i do tej oceny się zastosował. Wydając zaskarżoną decyzję w całości również wykonał zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca mimo powoływania się na naruszenie przez organ art. 153 p.p.s.a. w żaden sposób nie wskazał na czym to naruszenie miałoby polegać. Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę z kolei z urzędu nie dopatrzył się naruszenia tego przepisu. Sąd nie dopatrzył się ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. Na zakończenie Sąd wskazuje na niezasadność wniosku skarżącej dotyczącego wystąpienia z pytaniami prejudycjalnymi do TSUE oraz ewentualnego zawieszenia postępowania sądowego. W przedmiotowej sprawie Sąd samodzielnie mógł rozstrzygnąć spór pomiędzy skarżącą i Szefem Służby Celnej, czemu dał wyraz w uzasadnieniu wyroku. Z tych wszystkich względów skargę należało oddalić jako niezasadną, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł, na podstawie art. 151 p.p.s.a.