V SA/Wa 1927/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska-Szary (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Protokolant - Tomasz Zawiślak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi B. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego oraz zobowiązania podatkowego - oddala skargę - Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w W. w wyniku złożenia przez B. L. odwołania uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2006r. w części dotyczącej podstawy prawnej i w tym zakresie orzekł, uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych i umorzył postępowanie w tym zakresie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: W dniu 11 stycznia 2004r. podczas wykonywania czynności służbowych funkcjonariusze Komendy Rejonowej Policji zatrzymali do kontroli w W., samochód osobowy marki H. [...], numer nadwozia [...], wyposażony w [...] numery rejestracyjne. Kierowcą była obywatelka Polski - B. L., zamieszkała w W. Kierująca pojazdem nie posiadała przy sobie dokumentów, które wskazywałyby na to, że jest właścicielem pojazdu oraz, że samochód został legalnie wprowadzony na polski obszar celny. Na podstawie okazanego przez Panią L. dowodu rejestracyjnego zostało ustalone, że ww. pojazd jest własnością B. S. - obywatela N. W trakcie prowadzonego postępowania karnego skarbowego B. L. przedstawiła upoważnienie wystawione przez S. A., z którego wynikało, że B. L. jako pracownik firmy S. M. H. V. (której właścicielami byli S. A. oraz B. S.) jest upoważniona do korzystania z pojazdu. Jednakże wg ustaleń dokonanych przez Sąd Rejonowy dla W. [...] Wydział Karny, a następnie podtrzymanych wyrokiem Sądu Okręgowego w W. [...] Wydział Karny Odwoławczy z dnia [...] czerwca 2005r., sygn. akt [...], B. L. nigdy nie była pracownikiem ww. firmy formalnie ani nieformalnie. Nie została z Nią zawarta umowa o pracę, ani też nie wykonywała żadnej innej pracy na rzecz firmy S. M. H. V. Ponadto polisa ubezpieczeniowa nr [...] została wystawiona na B. L. i jej córkę, zatem samochód nie był samochodem służbowym, wykorzystywanym przez firmę S. M. H. V. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzono, że okoliczności sprawy wskazują na fakt, iż przedmiotowy samochód został na stałe przekazany B. L. W postępowaniu karnym skarbowym ustalono także, iż zdarzenie to miało miejsce w okresie pomiędzy 5 listopada 2003 r. a 11 stycznia 2004 r. Ponadto ustalono również, iż ww. samochód osobowy, na [...] numerach nie figuruje w komputerowej kartotece przywozowej pojazdów samochodowych dopuszczonych do wolnego obrotu na polskim obszarze celnym. Z informacji Europejskiego Rejestru Pojazdów wynika, że samochód nie figuruje jako utracony na terenie N. do dnia 3 lutego 2004 r. oraz że w dniu 12 kwietnia 2003 r. został wymeldowany. W dniu [...] października 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowieniem z urzędu wszczął postępowanie celne i podatkowe w celu uregulowania sytuacji prawnej przedmiotowego towaru celnego. Następnie decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2006r. stwierdził powstanie długu celnego na podstawie art. 210 § 1 Kodeksu celnego, wymierzył należności celne oraz podatkowe ciążące na ww. samochodzie osobowym marki H. [...] oraz uznał dłużnikami solidarnymi obywatela N. B. S. oraz B. L. Pismem z dnia 16 marca 2006 r. B. L. wniosła odwołanie od ww. decyzji zarzucając, iż organ celny nie uwzględnił w prowadzonym postępowaniu S. A., który zdaniem skarżącej wiedział, iż ww. pojazd został nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny, jak również nie uznał go za adresata przedmiotowej decyzji. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej w W. na podstawie przepisów art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zwanej dalej: Ordynacją podatkową , art. 9 § 1 i § 2, art. 13 § 1, art. 21, art. 23 § 1 i § 7, art. 29, art. 38, art. 211 § 1 pkt 1 oraz § 3 pkt 2 i 3, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 242 § 2 i § 3, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) zwanej dalej: Kodeksem celnym oraz art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawą - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), § 1 rozporządzenia Rady ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 226, poz. 1885) decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r., nr [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2006r. w części dotyczącej podstawy prawnej i w tym zakresie orzekł, uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych i umorzył postępowanie w tym zakresie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu wskazał, iż samochód H. [...], wyposażony w [...] numery, ujawniony w dniu 12 stycznia 2004r. na polskim obszarze celnym, stanowi towar celny podlegający należnościom celno-podatkowym. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W. organ celny I instancji dokonał nieprawidłowej oceny stanu faktycznego i prawnego. Analiza akt sprawy, zgromadzonych w postępowaniu karnym skarbowym oraz celnym nie wskazuje jednoznacznie daty ani okoliczności faktycznych, w których nastąpiło wprowadzenie samochodu na polski obszar celny. Nie można zatem wykluczyć, że wprowadzenia dokonano w trybie odprawy celnej czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła z wykorzystaniem ustnego zgłoszenia pojazdu zarejestrowanego za granicą przez osobę uprawnioną jaką był obywatel N. B. S. W takiej sytuacji uznanie, iż samochód został wprowadzony nielegalnie jest niezasadne. Tym bardziej, że z materiału dowodowego nie wynika jednoznacznie, iż samochód został wprowadzony na polski obszar celny już po jego wyrejestrowaniu na terenie N. (tj. po dniu 12 kwietnia 2003r.) oraz, że wprowadzenie to zostało dokonane z zachowaniem warunków niezbędnych dla objęcia towaru procedurą odprawy czasowej. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, iż w niniejszej sprawie w stosunku do przedmiotowego towaru dług celny powstał w trybie art. 211 § 1 Kodeksu celnego poprzez usunięcie towaru spod dozoru celnego. Organ II instancji stwierdził, wymieniony samochód wprowadzony został na polski obszar celny przez obywatela N. B. S. na zasadzie bezdokumetowego zgłoszenia do odprawy celnej czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, bowiem pojazd w chwili kontroli stanowił własność obywatela N. B. S., o czym świadczył dowód rejestracyjny oraz był wyposażony w [...] tablice rejestracyjne. Korzystał zatem z domniemania, iż stanowi towar celny, spełniający warunki do zwolnienia od cła w trybie § 112 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003r. w sprawie gospodarczych procedur celnych. (Dz. U. nr 201., poz. 1955 z późn.zm.). Jako towar objęty procedurą zawieszającą podlegał, zgodnie z art. 35 § 3 Kodeksu celnego, dozorowi celnemu aż do czasu powrotnego wywozu, co powinno nastąpić w chwili wyjazdu osoby uprawnionej z powrotem za granicę, bądź do momentu zmiany statusu celnego towaru na skutek dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Osobą uprawnioną do korzystania z tej procedury celnej był zgłaszający, tj. B. S. i jego obowiązkiem było dokonanie powrotnego wywozu towaru w chwili wyjazdu z powrotem za granicę bądź zgłoszenia organom celnym celem nadania ww. towarowi innego dopuszczalnego przeznaczenia celnego (np. dopuszczenia do obrotu). Podmiotem względem organów celnych administracyjnego stosunku prawnego wyrażającego dozór celny w powyższym rozumieniu był B. S., który stosownie do zasady przewidzianej w art. 3 § 1 pkt 20 Kodeksu celnego był uprawniony do korzystania z procedury odprawy czasowej i zobowiązany do powrotnego wywozu towaru w chwili powrotu za granicę i z mocy § 114 ust. 3 ww. rozporządzenia Rady Ministrów, nie mógł przekazać towaru do użytkowania innemu podmiotowi. W dniu 11 stycznia 2004r. przedmiotowy samochód został zatrzymany przez funkcjonariuszy Policji i przejęty przez Urząd Celny. Okazało się bowiem, że kierującą pojazdem była obywatelka Polski B. L., która posługiwała się pisemnym upoważnieniem do użytkowania pojazdu, wystawionym przez S. A., współwłaściciela wraz z B. S. firmy S. M. H. V. Poprzez powierzenie samochodu do użytkowania na polskim obszarze celnym przez inną osobę niż uprawniony do korzystania z procedury celnej odprawy czasowej, towar niekrajowy, jakim był przedmiotowy pojazd, został usunięty spod dozoru celnego przewidzianego w art. 35 § 1 i § 3 Kodeksu celnego. Wskutek tego, na mocy art. 211 § 1 i § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, powstał stwierdzony w decyzji dług celny, którego podmiotami są zarówno B. S. jak i B. L., która była w posiadaniu samochodu i która przy zachowaniu należytej staranności mogła wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego. Jest poza sporem, że B. S. przed powrotem za granicę przekazał pojazd do użytkowania innej osobie, Obywatelce Polski i wyjechał do N. bez wywozu samochodu, który pozostawił w Polsce w posiadaniu wymienionego użytkownika, nie zawiadamiając organów celnych o swoim wyjeździe z Polski, o pozostawieniu pojazdu na polskim obszarze celnym i o przekazaniu w użytkowanie innej osobie. Mając na uwadze powyższe okoliczności, w szczególności zmianę osoby dysponenta pojazdu bez zawiadomienia o tym organów celnych i bez wiedzy tych organów o osobie innego użytkownika niż podmiot uprawniony do korzystania z procedury odprawy czasowej pojazdów, Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że zaistniały w sprawie stan faktyczny wyczerpuje pojęcie usunięcia towaru spod dozoru celnego w rozumieniu art. 211 § 1 Kodeksu celnego. Dlatego też, Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił zaskarżoną decyzję w części powołanej podstawy prawnej oraz w części uznania, że dług celny powstał w trybie art. 210 Kodeksu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem towaru na polski obszar celny i orzekł, że dług celny powstał w trybie art. 211 Kodeksu celnego w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego. Organ celny II instancji stosownie do przepisu art. 211 § 3 Kodeksu celnego ustalił, że dłużnikami w przedmiotowej sprawie są: 1). B. S., który był zobowiązany do wykonywania obowiązków wynikających ze stosowania procedury odprawy czasowej, stał się dłużnikiem celnym w okolicznościach wskazanych powyżej, oddając towar do użytkowania osobie nieuprawnionej, 2). B. L., która w momencie kontroli (ujawnienia towaru na polskim obszarze celnym) była w posiadaniu towaru celnego i o którym wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że w chwili wejścia w jego posiadanie towar był usunięty spod dozoru celnego - art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Organ, nie uznał natomiast za dłużnika S. A., bowiem przyjęcie, iż osoba ta wiedziała, iż przedmiotowy samochód został nielegalnie wprowadzony (tu: usunięty spod dozoru), nie stanowi wystarczającej przesłanka do uznania go za dłużnika w niniejszej spawie, gdyż oprócz wspomnianej wiedzy koniecznym jest jeszcze albo uczestnictwo w nielegalnym wprowadzeniu (w usunięciu spod dozoru) albo nabycie czy posiadanie towaru wprowadzonego nielegalnie (usuniętego spod dozoru). Tych warunków S. A. nie spełnił - Sąd karny nie znalazł żadnych dowodów świadczących o jego uczestnictwie w nielegalnym wprowadzeniu ww. pojazdu. Dalej, organ powołał przepis art. 222 § 2 Kodeksu celnego, w myśl którego jeżeli nie jest możliwe określenie chwili powstania długu celnego, kwota należności celnych jest obliczana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili ustalenia, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego, a zatem określenia długu celnego dokonano na dzień 11 stycznia 2004r., w którym zgodnie z notatką urzędową sporządzoną przez funkcjonariuszy Komendy Rejonowej Policji w W. dokonano zatrzymania przedmiotowego towaru. Wartość celną przedmiotowego towaru ostatecznie ustalona na podstawie art. 29 Kodeksu celnego, po dokonaniu analizy poprzednich metod ustalania wartości celnej wskazanych w przepisie art. 25-28 Kodeksu celnego. Wartość bazową określono na podstawie katalogu E. ze stycznia 2004r. i od niej odliczono marżę, podatek VAT, podatek akcyzowy, cło. Od ustalonej w ten sposób wartości celnej (3.318 PLN) obliczono należności celne i podatkowe. Ponadto organ II instancji zauważył, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. została wydana na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 175 ustawy z dnia 11 maja 2004r. o podatku od towarów i usług, z dniem 1 maja 2004r. ww. ustawa utraciła moc. Po dniu 1 maja 2004r. decyzje organów celnych winny być wydawane na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. przyznającego organom celnym takie same uprawnienia jak dotychczasowy art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. W związku z powyższym organ stwierdził, że korzystając z prawa usunięcia wadliwości w decyzji organu I instancji oraz z uwagi na fakt, że uchylenie decyzji z powyższego powodu jest sprzeczne z postanowieniami art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, a także mając na uwadze, iż wady te nie wpłynęły na prawidłowość rozstrzygnięcia - orzekł jak w sentencji. Stwierdził również, że wada ta nie wpłynęła na prawidłowość rozstrzygnięcia podjętego przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. Następnie Dyrektor Izby Celnej w W. podkreślił, że uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2006 r. w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w tej decyzji i umorzył postępowanie w tej sprawie kierując się orzecznictwem WSA. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie B. L. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., zarzucając naruszenie: 1. art. 211 § 1, § 2 i § 3 pkt 4 Kodeksu celnego w związku z jego błędnym zastosowaniem; 2. art. 210 § 1 pkt 1, § 2 i § 3 Kodeksu celnego w związku z jego niewłaściwym zastosowaniem; 3. art. 120, 121 § 1, 180 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie. W uzasadnieniu skargi skarżąca stwierdziła, iż w przedmiotowej sprawie winien zostać zastosowany przepis art. 210 Kodeksu celnego i za dłużnika uznany winien być również S. A., gdyż zgodnie z dowodem, który dołączyła do akt po wydaniu decyzji I instancji (pismo B. S. z dnia 15 lutego 2006r.) osoba ta dokonała wprowadzenia pojazdu na polski obszar celny i w przeciwieństwie do stanowiska organów celnych doskonale wiedziała o statusie celnym samochodu osobowego przed jego przekazaniem skarżącej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wnosił o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie. Funkcją sądownictwa administracyjnego jest więc sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. Wymaga to oceny, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Rozważając w tym kontekście zarzuty skargi stwierdzić należy, że jest ona bezzasadna. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż skarżąca zgadza się, że organy uznały ją i B. S. za dłużników, nie zgadza się tylko z tym, że organy nie uznały za dłużnika S. A., który zdaniem skarżącej dokonał wprowadzenia pojazdu na polski obszar celny i w przeciwieństwie do stanowiska organów celnych doskonale wiedział o statusie celnym samochodu osobowego przed jego przekazaniem skarżącej. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie spór sprowadza się do odpowiedzi na pytanie: czy prawidłowo organ zastosował przepis art. 211 Kodeksu celnego, zamiast art. 210 Kodeksu celnego i tym samym czy w świetle zebranych dowodów dłużnikiem winien być również S. A. oprócz B. S. i B. L. Na tak postawione pytania należy odpowiedzieć, iż organ prawidłowo zastosował art. 211 Kodeksu celnego i uznał za dłużników tylko B. S. i B. L. Zgodnie z art. 2 § 2 Kodeksu celnego wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Art. 35 § 1 i § 3 Kodeksu celnego stanowi, iż towary niekrajowe wprowadzone na polski obszar celny podlegają dozorowi celnemu od chwili ich wprowadzenia aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186. Dozór celny, zgodnie z definicją zawartą w art. 3 § 1 Kodeksu celnego, oznacza wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych. W tym miejscu należy zauważyć, że organy celne zasadnie uznały, iż samochód H. [...], ujawniony w dniu 12 stycznia 2004r. na polskim obszarze celnym, stanowi towar celny podlegający należnościom celno-podatkowym. Z akt administracyjnych i karnych skarbowych nie można jednoznacznie ustalić daty ani okoliczności faktycznych, w których nastąpiło wprowadzenie samochodu na polski obszar celny. W związku z tym, zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Celnej w W. miał podstawy do uznania, że samochód mógł zostać wprowadzony na polski obszar celny legalnie poprzez dokonanie odprawy celnej czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła z wykorzystaniem ustnego zgłoszenia pojazdu zarejestrowanego za granicą przez osobę uprawnioną, tj. B. S. Z materiału dowodowego nie wynika jednoznacznie, iż samochód został wprowadzony na polski obszar celny już po jego wyrejestrowaniu na terenie N. (tj. po dniu 12 kwietnia 2003r.) oraz, że wprowadzenie to zostało dokonane z zachowaniem warunków niezbędnych dla objęcia towaru procedurą odprawy czasowej. Mając powyższe na uwadze uznanie, że dług celny powstał na podstawie przepisu art. 211 § 1 Kodeksu celnego - poprzez usunięcie towaru spod dozoru celnego - jest zasadne, bowiem brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających nielegalne wprowadzenie pojazdu na polski obszar celny. Dlatego też organ odwoławczy zasadnie skorygował decyzję organu celnego I instancji i uznał, że dług celny powstał na skutek usunięcia towaru spod dozoru celnego (art. 211 Kodeksu celnego), a nie na skutek nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny (art. 210 § 1 Kodeksu celnego). Wprowadzony w powyższy sposób na polski obszar celny samochód korzystał z domniemania, iż stanowi towar celny, spełniający warunki do zwolnienia od cła w trybie § 112 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003r. w sprawie gospodarczych procedur celnych. (Dz. U. nr 201., poz. 1955 z późn.zm.) Jako towar objęty procedurą zawieszającą podlegał, zgodnie z art. 35 § 3 Kodeksu celnego, dozorowi celnemu aż do czasu powrotnego wywozu, co powinno nastąpić w chwili wyjazdu osoby uprawnionej z powrotem za granicę, bądź do momentu zmiany statusu celnego towaru na skutek dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Osobą uprawnioną do korzystania z tej procedury celnej był zgłaszający, tj. B. S. Obowiązkiem tej osoby było dokonanie powrotnego wywozu towaru w chwili wyjazdu z powrotem za granicę bądź zgłoszenia organom celnym celem nadania ww. towarowi innego dopuszczalnego przeznaczenia celnego (np. dopuszczenia do obrotu). W świetle art. 3 § 1 pkt 1 i pkt 5 oraz art. 6 Kodeksu celnego dozór celny oznacza możliwość podejmowania przez organy celne w każdym czasie i miejscu na polskim obszarze celnym wszelkich działań mających na celu zapewnienie przestrzegania prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do przywożonych towarów. Podmiotem względem organów celnych administracyjnego stosunku prawnego wyrażającego dozór celny w powyższym rozumieniu był B. S., który stosownie do zasady przewidzianej w art. 3 § 1 pkt 20 Kodeksu celnego był uprawniony do korzystania z procedury odprawy czasowej i zobowiązany do powrotnego wywozu towaru w chwili powrotu za granicę i z mocy § 114 ust. 3 ww. rozporządzenia Rady Ministrów, nie mógł przekazać towaru do użytkowania innemu podmiotowi. W związku z powyższym należy zgodzić się z organem celnym II instancji, iż poprzez powierzenie samochodu do użytkowania na polskim obszarze celnym innej osobie, niż uprawniony do korzystania z procedury celnej odprawy czasowej, towar niekrajowy, jakim był przedmiotowy pojazd, został usunięty spod dozoru celnego przewidzianego w art. 35 § 1 i § 3 Kodeksu celnego. Wskutek tego, na mocy art. 211 § 1 i § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, powstał stwierdzony w decyzji dług celny, którego podmiotami są zarówno B. S. jak i B. L., która była w posiadaniu samochodu i która przy zachowaniu należytej staranności mogła wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego. Mając na uwadze powyższe okoliczności, w szczególności zmianę osoby dysponenta pojazdu bez zawiadomienia o tym organów celnych i bez wiedzy tych organów o osobie innego użytkownika niż podmiot uprawniony do korzystania z procedury odprawy czasowej pojazdów, prawidłowo Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że zaistniały w sprawie stan faktyczny wyczerpuje pojęcie usunięcia towaru spod dozoru celnego w rozumieniu art. 211 § 1 Kodeksu celnego. Przedstawione powyżej okoliczności faktyczne i prawne uzasadniają zatem stwierdzenie, iż w niniejszej sprawie dług celny powstał w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego, nie zaś w związku z nielegalnym wprowadzeniem towaru na polski obszar celny. B. S., który był zobowiązany do wykonywania obowiązków wynikających ze stosowania procedury odprawy czasowej stał się dłużnikiem celnym, oddając towar do użytkowania osobie nieuprawnionej. B. L. stała się dłużnikiem celnym w momencie wzięcia w posiadanie towaru celnego, usuniętego spod dozoru celnego, o którym wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że w chwili wejścia w jego posiadanie towar był usunięty spod dozoru celnego (art. 211 § 3 pkt 3 kodeksu celnego). Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze dotyczących nie uznania S. A. za dłużnika solidarnego, a tym samym za adresata zaskarżonej decyzji, co stanowiło naruszenie art. 210 § 3 Kodeksu celnego oraz nie uwzględnienia i nie odniesienia się przez organ celny II instancji w prowadzonym postępowaniu do treści pisma B. S. z dnia 15 lutego 2006 r., w którym wskazuje on, że to S. A. wprowadził nielegalnie ww. pojazd na polski obszar celny należy stwierdzić, iż są one merytorycznie bezzasadne. W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż zasadnie skarżąca podniosła, że organ II instancji nie odniósł się do ww. pisma z dnia 15 lutego 2006r. Powyższy zarzut pomimo, że uzasadniony, nie stanowi jednak podstawy wzruszenia zaskarżonej decyzji. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Ponadto oceniając powyższe pismo pod względem merytorycznym należy stwierdzić, iż organ II instancji odmawiając uznania S. A. za stronę niniejszego postępowania celnego, zawarł wystarczające uzasadnienie faktyczne w tym zakresie. Odnosząc się do podnoszonych w tym piśmie twierdzeń B. S. należy podkreślić, iż pozostają one w sprzeczności z ustaleniami dokonanymi w postępowaniu karnym skarbowym, a potwierdzonymi wyrokiem Sądu Okręgowego w W. sygn. akt [...] z dnia [...] czerwca 2005 r. Ustalenia te w myśl art. 181 Ordynacji podatkowej stanowią podstawę do orzekania w niniejszej sprawie. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Celnej w W. w odpowiedzi na skargę z protokołu przesłuchania B. L. z dnia 21 maja 2004 r. (k. 38) oraz pism z dnia 21 maja 2004 r. (k. 37) i z dnia 7 marca 2005 r. (k. 17) wynika, że skarżąca samochód pożyczyła od prawowitego właściciela (tj. B. S.), który przebywał wówczas w Polsce. Zatem twierdzenie podnoszone w skardze, iż to S. A. wszedł bezprawnie w posiadanie powyższego samochodu i dokonał jego nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny nie zasługuje na uwzględnienie. Natomiast sama wiedza S. A., iż przedmiotowy samochód został usunięty spod dozoru celnego (w piśmie B. S. mówi o nielegalnym wprowadzeniu), w kontekście przepisów art. 210 i 211 kodeksu celnego, nie stanowi wystarczającej przesłanki do uznania go za dłużnika w niniejszej spawie, bowiem oprócz wspomnianej wiedzy koniecznym jest jeszcze albo uczestnictwo w usunięciu spod dozoru (w nielegalnym wprowadzeniu) albo nabycie czy posiadanie towaru usuniętego spod dozoru (wprowadzonego nielegalnie). Jak wynika z ustaleń dokonanych przez Sąd Rejonowy dla W. [...] Wydział Karny, a następnie podtrzymanych wyrokiem Sądu Okręgowego w W. [...] Wydział Karny Odwoławczy z dnia [...] czerwca 2005 r., sygn. akt [...], osobą, która wprowadziła ww. pojazd na polski obszar celny, był właściciel tegoż pojazdu B. S. (przedmiotowy samochód został wymeldowany w N. w dniu 12 kwietnia 2003 r.), natomiast osobą, która weszła w posiadanie tegoż pojazdu była B. L. Jednocześnie, zarówno Sąd I jak i organ II instancji nie znalazł dowodów świadczących o uczestnictwie S. A. w nielegalnym wprowadzeniu ww. pojazdu (czy też w usunięciu towaru spod dozoru celnego), jego działania ograniczyły się jedynie, co zostało również potwierdzone w zeznaniach skarżącej (protokół przesłuchania podejrzanego nr [...] z 21.05.2004 r.) do przekazania skarżącej kluczyków i dokumentów ww. samochodu oraz wystawienia na polecenie jego właściciela upoważnienia do korzystania z tegoż pojazdu. Co więcej S. A. nie był w posiadaniu wspomnianego samochodu - ww. pojazd, po wcześniejszym otrzymaniu kluczyków i dokumentów, przejęła osobiście B. L. W świetle ww. wystawienie przez S. A. wspomnianego upoważnienia może świadczyć, iż wiedział on o nielegalnym wprowadzeniu bądź usunięciu towaru spod dozoru celnego, jednakże biorąc pod uwagę brak jego uczestnictwa w nielegalnym wprowadzeniu jak również fakt, że S. A. nie był w posiadaniu pojazdu i wobec niewypełnienia przesłanek wynikających z treści art. 211 § 3 pkt 2 lub 3 Kodeksu celnego, Dyrektor Izby Celnej w W. nie mógł uznać [...] S. A. za dłużnika celnego. W związku z powyższym pismo B. S. uznać należy za niewiarygodne, w kontekście ustalonych faktów. Konkludując, w ocenie Sądu organy celne działały w niniejszej sprawie zgodnie z zasadą praworządności i na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Dopełniły powinności tak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego jak i prawidłowej jego oceny, nie naruszając w tym względzie podstawowej zasady postępowania dowodowego, tj. zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena zebranych w sprawie dowodów znalazła swój wyraz w uzasadnieniu skarżonej decyzji, i zdaniem Sądu jest ona prawidłowa. Na marginesie należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie organ prawidłowo ustalił wartość celną pojazdu na podstawie art. 29 Kodeksu celnego, eliminując metody ustalania wartości celnej określone w przepisach art. 25 do 28 Kodeksu celnego. Prawidłowo również ustalił cło, należny podatek akcyzowy i podatek od towarów i usług. Odnosząc się do orzeczenia Dyrektora Izby Celnej w W., co do korekty podstawy prawnej decyzji organu I instancji należy uznać, w kontekście powyższego, że została ona dokonana w sposób prawidłowy. Ponadto zasadnie Dyrektor Izby Celnej w W. prawidłowo uchylił decyzję I instancji i umorzył postępowanie w części dotyczącej odsetek od zaległości podatkowych. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).