V SA/Wa 213/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Marek Krawczak (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Izabella Janson, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 29 maja 2017 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] (Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...]) z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz M. P. kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi M. P.(zwanego dalej: "skarżącym" lub "stroną") jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby", "organem odwoławczym" lub "organem II instancji") z ... stycznia 2014 r. nr ...odmawiające przywrócenia terminu do złożenia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w W. z ... września 2013r. nr ... Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Celnego w W. (zwany dalej: "Naczelnikiem Urzędu") decyzją z ... września 2013 r. nr ... określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości ... zł z tytułu produkcji wyrobu akcyzowego – tytoniu do palenia za okres rozliczeniowy grudzień 2010 r. Następnie postanowieniem z .. września 2013 r. Naczelnik Urzędu nadał powyższej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Pismem z 1 października 2013 r. skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie, a ponadto pismem z 29 października 2013 r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia na postanowienie z ... września 2013 r. Postanowieniem z ... grudnia 2013 r., Dyrektor Izby stwierdził, że zażalenie z 1 października 2013 r. na postanowienie z ... września 2013 r. wniesione zostało z uchybieniem terminu. Natomiast zaskarżonym postanowieniem z ... stycznia 2014 r. Dyrektor Izby odmówił przywrócenia terminu do złożenia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że skarżący nie spełnił przesłanek do przywrócenia terminu. Zdaniem organu odwoławczego profesjonalny pełnomocnik skarżącego wnosząc zażalenie winien w pierwszej kolejności ustalić termin otrzymania postanowienia przez stronę i wnosząc środek zaskarżenia, ewentualnie wnieść jednocześnie podanie o przywrócenie terminu do dokonania powyższej czynności. Natomiast w sprawie skarżący złożył zażalenie 1 października 2013 r., a wniosek o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia 29 października 2013 r. Zdaniem organu profesjonalny pełnomocnik reprezentujący stronę w sytuacji niepewności co do rzeczywistej daty odbioru przesyłki winien był podjąć czynności zmierzające do jej ustalenia. Tymczasem nie próbował on nawet zweryfikować niepewnej informacji uzyskanej od strony na temat daty doręczenia przesyłki, wskazując na swoje subiektywne przekonanie o rzetelności tej informacji, a tym samym o dochowaniu terminu do wniesienia zażalenia. Brak takich działań świadczy o niedbalstwie, które stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wyklucza przywrócenie terminu do dokonania uchybionej czynności procesowej. W ocenie Dyrektora Izby, powyższe dowodzi, że siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu nie został zachowany. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby, strona skarżąca również nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do złożenia zażalenia. Dyrektor Izby podkreślił powołując się na pisma załączone przez skarżącego, że pobyt w klinice uniwersyteckiej w ...w celu ... trwał od 31 maja do 2 czerwca 2013 r. Dalszy pobyt szpitalny w celu drugiej ... miał miejsce w okresie od 2 do 4 sierpnia 2013 r. Od tej pory strona znajdowała się stale w leczeniu uzupełniającym. Od 16 września 2013 r. skarżący poddawany jest lokalnej ..., która miła trwać przypuszczalnie 3 lata. Dyrektor Izby podkreślił, że z załączonych dokumentów wynikało, że choroba skarżącego jest chorobą długotrwałą ale nie nagłą, dlatego też uznał, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu. Strona złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby z ... stycznia 2014 r. wnosząc m.in. o jego uchylenie, a także o zaliczenie w poczet materiału dowodowego dokumentów w postaci: oświadczenia M. P. z 28 stycznia 2014 r., oświadczenia A. B. z 28 stycznia 2014 r. na okoliczność potwierdzenia, że M. P.odebrał i mógł zapoznać się z treścią postanowienia Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r. dopiero 28 września 2013 r., istnienia w budynku przy ... praktyki polegającej na przekazywaniu korespondencji urzędowej kierowanej do lokatorów ochronie budynku, a przez to wadliwości doręczeń w świetle przepisów procedury podatkowej. Ponadto skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka A. B. i M. P. na okoliczność potwierdzenia, że skarżący otrzymał informację o wydanej w jego sprawie decyzji drogą elektroniczną dopiero 28 września 2013 r., a także faktycznych okoliczności doręczenia stronie tej decyzji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: I. art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i odmówienie skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r. mimo, iż skarżący uprawdopodobnił, że uchybienie nastąpiło bez jego winy; II. art. 149 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż pozostawienie 13 września 2013 r. przesyłki adresowanej do strony, a zawierającej postanowienie Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r. u ochrony budynku, w którym siedzibę ma firma skarżącego stanowi skuteczną formę doręczenia stronie pisma urzędowego w sytuacji gdy: a) osoby te nie były upoważnione do odbioru korespondencji kierowanej do strony, b) nie umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej, na drzwiach mieszkania adresata, ani w innym widocznym miejscu informacji o pozostawieniu przesyłki u ochrony obiektu, c) podpis na dowodzie odbioru przedmiotowej przesyłki nie pochodzi od syna strony M. P., który odebrał ww. postanowienie od ochrony dopiero 28 września 2013 r. i w tym samym dniu przekazał pismo pocztą elektroniczną skarżącemu, a zatem termin do wniesienia środka zaskarżania na postanowienie Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r. winien rozpocząć swój bieg od 28 września 2013 r.; III. art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na zaniechaniu przeprowadzenia i pominięciu istotnych dla wyjaśnienia sprawy dowodów w postaci: a) przesłuchania w charakterze świadków osób wskazanych przez stronę, tj. M. P. i A. B. posiadających wiedzę co do okoliczności i daty doręczenia stronie postanowienia Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r., b) przesłuchania w charakterze świadków pracowników ochrony budynku przy ul. ... celem ustalenia okoliczności przekazania im postanowienia Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r., c) dokumentacji medycznej podatnika potwierdzającej rzeczywiste powody jego okresowej nieobecności w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej i braku możliwości odbierania pod tym adresem korespondencji, d) weryfikacji autentyczności podpisów na dowodach odbioru korespondencji kierowanej do strony, co jest kwestionowane przez skarżącego i jego syna, które to dowody mają zasadnicze znaczenie dla ustalenia wiarygodności podnoszonych przez stronę przyczyn uzasadniających wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu z ... września 2013 r.; IV. art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 i art. 138 § 1 i w zw. z art. 149 Ordynacji podatkowej polegające na: a) uniemożliwieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu poprzez zaniechanie ustalenia rzeczywistego miejsca pobytu skarżącego oraz kierowanie korespondencji do niego na adres ... mimo posiadania przez organ podatkowy informacji, iż adres ten nie jest aktualny, a strona nie przebywa w miejscu prowadzenia działalności, a nadto przez wadliwe doręczanie korespondencji, b) wyznaczenie skarżącemu siedmiodniowego terminu na zapoznanie się z aktami i wypowiedzenie w sprawie oraz przesłanie postanowienia w tej kwestii na powyższy adres w Warszawie w sposób wadliwy, a także mimo posiadania przez organ podatkowy informacji, iż adres ten nie jest aktualny, a podatnik nie przebywa w miejscu prowadzenia działalności, c) zaniechanie przez organ wystąpienia do Sądu z wnioskiem o wyznaczenie kuratora dla osoby nieobecnej, mimo posiadania informacji, że skarżący nie przebywa w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej; V. przepisów postępowania odwoławczego w postaci art. 227 § 2 i art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zbadania zasadności zarzutu, braku uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia przez skarżącego, pomimo obowiązku zbadania tego argumentu strony przez organ. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie. Przy piśmie procesowym z 30 lipca 2014 r. skarżący przesłał opinię pismoznawczą wnosząc o przeprowadzenie dowodu z tego dokumentu na okoliczność, że podpis złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji Naczelnika Urzędu nie został złożony przez syna skarżącego M. P. Wyrokiem z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 884/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Skarżącego na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia ... stycznia 2014 r. wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. W wyniku złożenia przez skarżącego skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 21 października 2016 r. sygn. akt I GSK 1906/14 uchylił wyrok WSA z dnia 28 sierpnia 2014 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zasadnie zarzucono w skardze kasacyjnej, iż w tej sprawie nieprawidłowa była dokonana przez sąd I instancji ocena, że organ właściwie ustalił datę doręczenia skarżącemu postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W konsekwencji skutkowało to przedwczesnym uznaniem, że skarżący wniósł zażalenie z uchybieniem terminu, a dalszej konsekwencji - przedwcześnie odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd I instancji nie zwrócił należytej uwagi na specyfikę postępowania administracyjnego, które doprowadziło do wydania przez organ postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. Postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia środka zaskarżania (w tym wypadku: zażalenia), jest rozstrzygnięciem zamykającym drogę do merytorycznego rozpoznania sprawy przez organ II instancji, co powoduje, że powinno być ono wydawane w takich sprawach, w których nie ma wątpliwości po pierwsze co do tego, że w ogóle doszło do uchybienia terminu, a dopiero w dalszej kolejności co do tego, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do przywrócenia terminu. Wydanie takiego postanowienia jest zatem możliwe jedynie wówczas, gdy nie ma wątpliwości co do tego, że doszło do przekroczenia terminu. W sytuacji zatem niewyjaśnionych wątpliwości co do tego, czy doszło do uchybienia terminu, nie jest możliwe rozstrzygnięcie w sprawie przywrócenia tego terminu. Wydanie postanowienia na podstawie art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej winno być poprzedzone bezspornymi ustaleniami co do tego, czy termin ustawowy do wniesienia środka odwoławczego został przez stronę zachowany. NSA podkreślił, że przeprowadzenie oceny dotyczącej zaistnienia w sprawie przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia powinno było zostać poprzedzone nie pozostawiającym żadnych wątpliwości rozstrzygnięciem dotyczącym stwierdzenia uchybienia terminu. Kwestia prawidłowości doręczenia postanowienia nie mogła być pominięta przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, gdyż dotyczy okoliczności faktycznych stanowiących podstawę do jej rozstrzygnięcia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonanie w tym zakresie w tej sprawie oceny przez sąd I instancji, niepoprzedzonej żadnym postępowaniem dowodowym, zarówno na etapie postępowania administracyjnego jak i sądowego, w sytuacji, gdy skarżący kwestionował ustalenia organu dotyczące doręczenia i przedstawiał na tę okoliczność wnioski dowodowe, uznać należy za naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie NSA uznać należy, iż wobec braku prawidłowego rozstrzygnięcia zasadniczych wątpliwości do tego, czy w ogóle doszło do uchybienia tego terminu, a jeśli tak, to czy zachowano termin do wniesienia wniosku o jego przywrócenie, pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, naruszałoby art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co trafnie zarzuca skarga kasacyjna. Powyższe okoliczności nie zostały ustalone w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym. Nie przeprowadzono bowiem żadnego postępowania dowodowego weryfikującego twierdzenia skarżącego dotyczące nieprawidłowości w doręczeniu, a także w zachowaniu terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Wobec zarzutów, które sformułował skarżący w skardze i złożonych przez niego wniosków dowodowych, nieprawidłowe było oparcie się sądu I instancji w zaskarżonym wyroku wyłącznie na ustaleniach organu i uznanie braku potrzeby prowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego okoliczności podnoszonych przez skarżącego. Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Na wstępie wskazać należy, że sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę miał na uwadze, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 października 2016 r., sygn. akt I GSK 1906/14 uchylił wyrok tut. Sądu z 28 sierpnia 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 884/14 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Sąd rozpoznając ponownie niniejszą sprawę na podstawie art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) pozostawał związany oceną prawną oraz wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w powyżej opisanym wyroku NSA. Podkreślić należy, że wykładnia prawa i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie nie tylko sąd, lecz także organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także strony postępowania. Art. 190 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić wykładni prawa dokonanej przez NSA w jego wcześniejszym orzeczeniu, gdyż są nimi związane. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziło do niespójności działania systemu władzy publicznej. Związanie oceną prawną wyrażoną w wyroku (uzasadnieniu orzeczenia) NSA oraz wynikającymi z niej wskazaniami co do dalszego postępowania oznacza, że organ nie może formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz obowiązany jest do podporządkowania się jemu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (patrz: wyrok NSA z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 451/08, LEX nr 526493; z dnia 23 września 2009 r., sygn. akt I FSK 494/09, LEX nr 594010). Mając na uwadze powyższe sąd zobligowany był do przyjęcia i zastosowania wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym już wyroku z 21 października 2016 r. o sygn. akt I GSK 1906/14. NSA uwzględniając skargę kasacyjną wskazał, że nieprawidłowe było oparcie się sądu I instancji w zaskarżonym wyroku wyłącznie na ustaleniach organu i uznanie braku potrzeby prowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego okoliczności podnoszonych przez skarżącego. Tym samym - wobec braku prawidłowego rozstrzygnięcia zasadniczych wątpliwości co do tego, czy w ogóle doszło do uchybienia tego terminu, a jeśli tak, to czy zachowano termin do wniesienia wniosku o jego przywrócenie - pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, naruszałoby art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Sąd kasacyjny podkreślił przy tym, że powyższe okoliczności nie zostały ustalone w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym. Nie przeprowadzono bowiem żadnego postępowania dowodowego weryfikującego twierdzenia skarżącego dotyczące nieprawidłowości w doręczeniu aktu administracyjnego, a także w zachowaniu terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Wobec zarzutów, które sformułował skarżący w skardze i złożonych przez niego wniosków dowodowych, jak również stosując się do przywołanej regulacji art. 190 p.p.s.a., uznać należy, iż Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie ustalił jednoznacznie dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, a tym samym postanowienie z dnia ... stycznia 2014 r. zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W prowadzonym postępowaniu organy winny zatem ponownie rozpatrzyć sprawę, mając na względzie wskazane powyżej rozważania Sądu, ze szczególnym uwzględnieniem cyt. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie i na mocy art. 145 § 1 ust. 1 litera c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także wynagrodzenie pełnomocnika (w tym przypadku radcy prawnego) reprezentującego stronę skarżącą, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 p.p.s.a. Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz Skarżącego kwotę stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego oraz wynagrodzenia radcy prawnego.