V SA/Wa 2130/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Piotr Kraczowski (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Michał Sowiński, Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. sp. komandytowa z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] marca 2013 r. nr [...], odmawiającą M. Sp. z o.o. w T. (zwanej dalej: skarżącą lub spółką) zwrotu podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: o.p.) i art. 82 pkt 1 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.). Przedmiotem postępowania był wniosek spółki nr [...] z [...] sierpnia 2009 r. o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych (piwa) w wysokości [...] zł. Do wniosku załączono oświadczenie C. potwierdzającego, że od piwa sprzedanego spółce – zgodnie z [...] fakturami z czerwca 2009 r. – została zapłacona akcyza w wysokości [...] zł. C. wyjaśniła, że producentem piwa i podatnikiem podatku akcyzowego jest C.SA, która wystawiła fakturę za usługę produkcji piwa, z wykazanym podatkiem na rzecz C. Sp. z o.o., która sprzedaje piwo do klientów. Po przeprowadzonym postępowaniu Naczelnik UC decyzją z [...] marca 2013 r. odmówił wnioskowanego zwrotu podatku akcyzowego. Organ wyjaśnił, że art. 82 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 u.p.a. – określił warunki, na jakich podmiotom, które dostarczyły do odbiorców w państwach członkowskich wyroby akcyzowe, przysługuje zwrot zapłaconej akcyzy. Jednym z warunków uzyskania zwrotu podatku jest dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą i posiadanie potwierdzenia, na karcie 3 uproszczonego dokumentu towarzyszącego ([...]) lub kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2 (dokument handlowy) lub na dokumencie, o którym mowa w art. 47 ust. 5, otrzymania przez odbiorcę z państwa członkowskiego wyrobów akcyzowych. W niniejszej sprawie skarżąca, mimo wezwania organu, nie przedstawiła dokumentów potwierdzających dokonanie przez nią przemieszczenia wyrobów akcyzowych i ich odbioru u nabywcy wewnątrzwspólnotowego. W aktach sprawy znajduje się karta [...] dotyczący transakcji [...] z [...] stycznia 2010 r. wraz z adnotacją o zatrzymaniu towaru przez [...] administrację celną, w związku z podejrzeniem przemytu i oszustwa w obrębie podatku akcyzowego. Spółka nie przedstawiła także dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim UE lub złożenia zabezpieczenia lub dokumentu potwierdzającego, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana. W odwołaniu z [...] kwietnia 2013 r. spółka wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika UC w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 122 o.p. poprzez zaniechanie czynienia ustaleń we własnym zakresie przez organ podatkowy I instancji, w szczególności poprzez zaniechanie przez ten organ dokonania własnych ustaleń potwierdzających zapłatę akcyzy poprzez dokonanie weryfikacji zapłaty podatku akcyzowego za pośrednictwem Systemu Weryfikacji Przemieszczenia Towarów ([...]) oraz błędne ustalenie stanu faktycznego. Skarżąca zarzuciła, że organ odmawiając zwrotu akcyzy powołał się na zajęcie dostawy przez organy [...], które miało miejsce w 2010 r., a nie w 2009 r. kiedy dostawa była dokonana. Ponadto organ nie wyjaśnił jaki związek ma ta okoliczność z niniejszą procedurą zwrotu akcyzy. Dyrektor IC nie podzielił zarzutów odwołania i wspomnianą na wstępie decyzją utrzymał decyzję Naczelnika UC w mocy. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IC przytoczył treść art. 82 ust. 1 i 3 u.p.a. i wskazał, że spółka jest podmiotem, który nabył wyroby akcyzowe (piwo) od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej, czego skutkiem było złożenie pisemnego wniosku do właściwego naczelnika urzędu celnego przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej. Jednak do wniosku nie dołączyła dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju, ani tez żadnego dokumentu, wymienionego w art. 82 ust. 3 u.p.a. (w tym złożonej deklaracji w państwie członkowskim UE, zabezpieczenia albo dokumentu potwierdzającego, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana). Dyrektor IC dodał, że podmiot występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy obowiązany jest przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w szczególności: dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych, potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub kopii dokumentu handlowego, który jest w zastępstwie dokumentu [...] lub na dokumencie handlowym, jaki towarzyszy produktom winiarskim. Składowe elementy jakie powinien spełniać ww. dokument oraz jego obieg reguluje Rozdział 2 "Dokumentowanie i stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32. poz. 229, ze zm.). Dyrektor IC podkreślił, że dokumenty te, ze względu na swój charakter, mogą zostać złożone dopiero po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej, gdyż dopiero wtedy mogą być w posiadaniu podmiotu, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej. Spółka nie przedstawiła dokumentów, objętych katalogiem dokumentów, wynikających wprost z art. 82 ust. 1 i 3 u.p.a., co uniemożliwiało organowi rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych. W odpowiedzi na zarzuty odwołania Dyrektor IC wyjaśnił, że postępowanie w przedmiocie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych w sensie dowodowym powinno być oparte w całości na dowodach z dokumentów (wynikających z art. 82 ust. 1 i ust. 3 u.p.a), a nie na fragmentach pasującym stronie. Dyrektor IC wskazał, że złożony wniosek o zwrot akcyzy był niekompletny, czego skutkiem było wezwanie spółki do usunięcia wskazanych braków formalnych, z czego spółka nie wywiązała się. Za chybiony Dyrektor IC uznał zarzut spółki, że uzupełnienie przedmiotowych dokumentów nie jest niezbędną przesłanką do merytorycznego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego. Przy czym zaznaczył, że organy podatkowe działały na zasadzie swobodnej oceny dowodów, bowiem ustalenie stanu faktycznego zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.) jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Dyrektor IC wyjaśnił, że przy piśmie z [...] marca 2010 r. Naczelnik UC w P. przesłał dokumentację dotyczącą dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych przez spółkę do [...] odbiorcy, a mianowicie pismo administracji [...]nr [...] z [...] stycznia 2010 r. wraz z jego tłumaczeniem oraz kartę nr [...] z [...] stycznia 2010 r. Z analizy ww. dowodów wynika, że [...] stycznia 2010 r. w miejscowości D. zatrzymano pojazd z wyrobami akcyzowymi (piwo). Towary te były przewożone przez przewoźnika P. od spółki do [...] odbiorcy - P Ltd. za pośrednictwem G. Ltd., będącym zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego w związku z działalnością jako handlowiec i spedytor [...]. Rozbieżności powstałe w datach, tj. sporządzenia dokumentu [...] oraz zaplanowanej dostawy widniejącej w rejestrze [...]. Zatem, wbrew stanowisku spółki były to istotne okoliczności faktyczne, które przyczyniły się do ustalenia właściwego biegu wydarzeń. Dyrektor IC dodał, że rzeczywiście dodatkowym elektronicznym systemem wymiany informacji dla akcyzy jest System Weryfikacji Przemieszczania ([...]). System wykorzystywany jest przez administracje państw członkowskich do kontroli konkretnych przemieszczeń wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą pomiędzy co najmniej dwoma krajami Unii Europejskiej. W złożonym wniosku spółka nie wskazała konkretnych przemieszczeń wyrobów akcyzowych oraz podstawowych dokumentów, wynikających z art. 82 ust. 1 i ust. 3 u.p.a. Ponadto Dyrektor IC za niesłuszny uznał zarzut, że organ podatkowy I instancji zaniechał własnych ustaleń potwierdzających zapłatę akcyzy poprzez dokonanie weryfikacji zapłaty podatku akcyzowego za pośrednictwem systemu [...], uwzględniając fakt, że spółka na wezwania organu podatkowego I instancji nie przedstawił żadnych dokumentów. A to z kolei może budzić wątpliwość, czy w ogóle transakcja pomiędzy wnioskodawcą a [...] odbiorcą w ogóle doszła do skutku. Dyrektor IC podkreślił, że w przypadku instytucji zwrotu akcyzy rolą wnioskodawcy jest dostarczenie odpowiednich dokumentów organowi podatkowemu, a nie przerzucanie tego obowiązku na ten organ, co potwierdza wyrok WSA w Warszawie z 29 maja 2012 r. o sygn. III SA/Wa 2562/11. Na końcu odnosząc się do tezy spółki, że w treści zaskarżonej decyzji zabrakło wskazania czy i jaki związek ma ta okoliczność (zatrzymana dostawa przez organy [...]) z niniejsza procedurą zwrotu akcyzy, Dyrektor IC zauważył, że uzyskane dane na etapie postępowania pierwszo-instancyjnego mają charakter informacyjny, jednak sygnalizują konieczność zachowania ostrożności przy badaniu zasadności zwrotu akcyzy (zwłaszcza, gdy udział biorą wskazane podmioty). W skardze z 9 lipca 2014 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora IC skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów analogicznie jak w odwołaniu. Głównym zarzutem jest to, że uzyskanie informacji z Systemu Weryfikacji Przemieszczania ([...]) umożliwiało organowi potwierdzenie, że spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, czego organ zaniedbał naruszając art. 122 o.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację faktyczną i prawną zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna. Spór w sprawie dotyczył tego czy skarżąca spełniła warunki formalne niezbędne do skutecznego ubiegania się o zwrot akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych. Zgodnie z art. 82 ust. 1 u.p.a. – w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy: 1) podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo 2) podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej - na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Stosownie do art. 82 ust. 3 u.p.a. – podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 1, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego: 1) dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych; 2) potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2; 3) dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana. Potrzeba załączenia powyższych dokumentów do wniosku o zwrot akcyzy została wyraźnie określona w polu 6 wzoru wniosku o zwrot akcyzy określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 32, poz. 223). W myśl art. 82 ust. 6 u.p.a. – właściwy naczelnik urzędu celnego dokonuje weryfikacji wniosku zwrot akcyzy w oparciu o dokumenty, o których mowa w ust. 1 i 3 (...). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 16 u.p.a. – uproszczony dokument towarzyszący to dokument, na którego podstawie przemieszcza się, w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego, wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą oraz alkohol etylowy całkowicie skażony środkami dopuszczonymi do skażania alkoholu etylowego na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 288 z 23.11.1993, s. 12; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 249, ze zm.). Zgodnie natomiast z art. 77 ust. 2 u.p.a. uproszczony dokument towarzyszący może być zastąpiony przez dokument handlowy, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego, przy czym do dokumentu handlowego zastępującego uproszczony dokument towarzyszący stosuje się odpowiednio przepisy o uproszczonym dokumencie towarzyszącym. Mając na uwadze powyższe uregulowania sąd stwierdza, że jednym z koniecznych warunków złożenia skutecznego wniosku o zwrot podatku akcyzowego jest przedłożenie do wniosku dokumentu potwierdzającego faktyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych i ich odbiór u nabywcy wewnątrzwspólnotowego. Poza sporem pozostaje, że skarżąca spółka – pomimo wezwań organu z [...] listopada 2011 r. i [...] lutego 2013 r. – takich dokumentów nie przedłożyła. Zdaniem skarżącej w oparciu o art. 122 o.p. organ powinien poczynić we własnym zakresie konieczne ustalenia dotyczące dostawy wyrobów akcyzowych, ponieważ dysponuje informacjami Systemu Weryfikacji Przemieszczania Towarów ([...]). Sąd nie podziela stanowiska skarżącej. Z wyżej cytowanych przepisów jednoznacznie wynika, że to na stronie ciąży obowiązek skompletowania dokumentów niezbędnych do otrzymania zwrotu podatku akcyzowego. Gdyby uznać, że jest inaczej to można byłoby dojść do wniosku, że wystarczającym jest samo złożenie wniosku o zwrot podatku a organ sam ma zgromadzić pozostałe dokumenty. Z takim twierdzeniem trudno się zgodzić. Skarżąca składając wniosek o zwrot podatku akcyzowego spowodowała wszczęcie postępowania podatkowego mającego na celu zbadanie czy zwrot ten jej przysługuje. Sąd podkreśla, że możliwość żądania zwrotu podatku akcyzowego jest prawem a nie obowiązkiem. Ustawodawca nie nałożył w art. 82 u.p.a. obowiązku występowania o zwrot podatku a jedynie przewidział uprawnienie do występowania o zwrot podatku. Nie można więc stawiać tezy, że zwrot podatku akcyzowego uprawnionemu podmiotowi jest obowiązkiem organu o charakterze absolutnym. Podjęcie przez organ czynności zmierzających do dokonania zwrotu jest uwarunkowane złożeniem prawidłowego wniosku i odbywa się w jego granicach. Skoro więc spółka nie załącza do wniosku dokumentów bezwzględnie wymaganych przepisami prawa to nie może liczyć na to, że organ rozpozna pozytywnie jej wniosek. Sąd zauważa jednocześnie, że sam System Weryfikacji Przemieszczania Towarów ([...]) nie zastępuje w chwili obecnej potrzeby załączenia dokumentów o jakich mowa w art. 82 ust. 3 u.p.a. Za pośrednictwem tego systemu [...] polska administracja celna monitoruje towary akcyzowe przemieszczane w trybie zawieszenia poboru akcyzy, tj. towary akcyzowe, od których podatek akcyzowy nie został jeszcze pobrany, a które są przedmiotem wolnego obrotu gospodarczego ([...]). W niniejszej sprawie mamy do czynienia z innymi wyrobami akcyzowymi tzn. takimi za które akcyza została zapłacona i nie były przemieszczane w trybie zawieszenia poboru akcyzy. Tak więc organom i z tego powodu nie można zarzucić złamania zasady prawdy obiektywnej z art. 122 o.p. Mając na uwadze powyższe sąd uznał, że zarzuty skargi są niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.