V SA/Wa 2147/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania (spr.), Sędzia WSA - Dariusz Zalewski, Sędzia WSA - Beata Krajewska, , Protokolant ref.staż. - Anna Głowacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2015 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego: 1) Uchyla zaskarżoną decyzję w części uchylającej decyzję Organu I instancji i orzekającej o odmowie zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 57.674,00 zł (słownie: pięćdziesiąt siedem tysięcy sześćset siedemdziesiąt cztery złote), 2) Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz E. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. kwotę 5.117 zł (słownie: pięć tysięcy sto siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] i orzekając w tym zakresie odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 57.674,00 zł, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy. Przedmiotem postępowania był wniosek E. Spółki z o.o. w Z. (zwanej dalej: Skarżącą lub Spółką) z dnia [...] września 2014 r. nr [...] o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 33 samochodów osobowych. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] dokonał na rzecz Skarżącej zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 1.297,00 zł. Skarżąca odwołała się od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie w zakresie w jakim nie rozstrzygnięto o zwrocie podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 32 samochodów osobowych i orzeczenie co do istoty sprawy. W odwołaniu zarzuciła organowi naruszenie w szczególności art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.). Dyrektor Izby Celnej w W., wskazaną na wstępie decyzją, uchylił decyzję organu I instancji w części i w tym zakresie odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 57.674,00 zł oraz w pozostałej części utrzyma w mocy tę decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że stosownie do art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. W myśl art. 107 ust. 3 i 4 tej ustawy, podmiot o którym mowa w ust. 1 jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3. Organ odwoławczy podkreślił, że strona zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej 33 samochodów osobowych. Dyrektor Izby Celnej nie miał również wątpliwości, że Skarżąca wypełniła przesłankę odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od 33 samochodów osobowych na terytorium kraju, czego dowodem są złożone oświadczenia A. sp. z o.o. Sp. k., R. Sp. z o.o. oraz P. Sp. z o.o. o posiadaniu oryginału bądź kopii dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju. Nadto, organ uznał także za wiarygodny dowód zapłaty akcyzy - kserokopię dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od samochodów na terytorium kraju P. Sp. z o.o., ponieważ jego oryginał znajduje się przy innym wniosku nr [...] o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. W ocenie organu Spółka spełniła także przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania tymi pojazdami jak właściciel i dokonania przemieszczenia pojazdów we własnym imieniu w stosunku do wszystkich pojazdów objętych wnioskiem. Przemawiają za tym międzynarodowe listy przewozowe CMR, z treści których wynika, że nadawcą przesyłki była Spółka. W odniesieniu do przesłanki dotyczącej braku wcześniejszej rejestracji pojazdów na terytorium kraju Dyrektor Izby Celnej uznał, że zgodnie z przepisami o ruchu drogowym Spółka wywiązała się wyłącznie do pojazdu nr VIN: [...] (z poz. 23 załącznika do decyzji). Natomiast nie uznał tej przesłanki za spełnioną w stosunku do 32 pozostałych pojazdów powołując się na zapisy w rejestrze Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Podsumowując organ odwoławczy stwierdzi, iż Skarżąca spełniła wszystkie przesłanki, wynikające z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym jedynie w stosunku do samochodu osobowego o nr VIN: [...]. Tym samym organ II instancji ustalił przysługującą kwotę zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 1.279,00 zł (kwoty faktycznie uiszczonej akcyzy), a w stosunku do 32 pozostałych pojazdów odmówił zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 57 674,00 zł. Pismem z [...] marca 2015 r. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w W., wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. - poprzez uznanie, że Spółka nie była uprawniona do uzyskania zwrotu podatku akcyzowego od dostarczonych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych, gdyż nie spełniła przesłanki braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju samochodów osobowych, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ocenie Skarżącej podstawową kwestią istotną dla prawidłowej oceny przedmiotowej sprawy jest określenie właściwego momentu, w którym przesłanki określone w art. 107 u.p.a. powinny zostać spełnione. Należy przy tym wziąć pod uwagę okres do dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zdaniem Spółki nie są istotne dla oceny dopuszczalności zwrotu akcyzy, zdarzenia jakie nastąpiły po dokonanej dostawie tj. czy przedmiotowe samochody osobowe zostały ostatecznie zarejestrowane na rejestrację stałą. Ostatnim momentem na który należy badać fakt rejestracji jest dzień dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Skarżąca powołała się na stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 17 maja 2012 r. sygn. III SA/Po 249/12. Spółka stwierdziła, że momentem na który należy zbadać czy spełniła przesłanki warunkujące otrzymanie zwrotu akcyzy jest dzień dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Ocenie powinno zostać poddane to czy do momentu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowe samochody osobowe były zarejestrowane na terenie kraju w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. W konsekwencji, dla oceny stanu faktycznego sprawy, znaczenie ma wyłącznie fakt braku rejestracji w chwili dokonywania dostawy. Fakt braku rejestracji samochodów w momencie dokonywania dostawy, został wykazany przez organy podatkowe w ramach poczynionych ustaleń faktycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z dyspozycją art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zdaniem sądu wniesiona w rozpoznanej sprawie skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.) Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności, 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Inaczej mówiąc niespełnienie choćby jednej przesłanki uniemożliwia dokonanie zwrotu podatku akcyzowego wnioskodawcy. Sąd - z uwagi na zarzuty zawarte w skardze, jak i podstawy dokonania odmowy zwrotu podatku akcyzowego - za najważniejszą i sporną kwestię uznał zagadnienie dotyczące rejestracji 32 pojazdów objętych wnioskiem o zwrot podatku akcyzowego. Niesporne w sprawie jest natomiast spełnienie przesłanki braku zarejestrowania jednego samochodu w dacie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, co do którego orzeczono względem Skarżącej zwrot podatku akcyzowego. W ocenie Sądu podstawą odmowy zwrotu akcyzy nie mogła stanowić okoliczność rejestracji pojazdów poczyniona już po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej. Artykuł 107 ust. 1 u.p.a. jest w swojej treści jasny i w żaden sposób organ nie mógł pominąć literalnej wykładni tego przepisu, dokonując swoistej jego nadinterpretacji, o treści której ustawodawca w nim nie zawarł. Przytaczając ponownie częściową treść tego przepisu należy zwrócić uwagę, że zwrot akcyzy należy się podmiotowi, który m.in. dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego. Zatem skoro dostawa wewnątrzwspólnotowa - którą jest zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 u.p.a. m.in. przemieszczanie samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego – nastąpiła wcześniej niż rejestracja pojazdów, to strona wykonała warunek zawarty w tym przepisie. Niedopuszczalne jest natomiast pomijanie jakiegokolwiek fragmentu tekstu przepisu, a w tym wypadku organ wprost pominął termin "wcześniej". Skoro intencją ustawodawcy było aby zwrot przysługiwał od samochodów wcześniej niezarejestrowanych w kraju a już przemieszczonych, to nie należy doszukiwać się w przepisie innej treści. Dodatkowo potwierdzeniem powyższej interpretacji dokonaj przez Sąd jest aktualne brzmienie art. 107 ust. 1 u.p.a., który obowiązuje od 1 stycznia 2015 r. i który brzmi: podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w momencie dokonywania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego albo jego eksportu. Zatem i obecnie ustawodawca nie widział konieczność zmiany w tym zakresie tego przepisu i uznał, że zwrot akcyzy przysługuje od samochodów niezarejestrowanych w kraju w momencie dokonywania dostawy lub eksportu, a więc tylko moment dokonywania dostawy lub eksportu jest istotny przy zwrocie akcyzy. Na zakończenie Sąd wskazuje, że w wypadku, gdy ustawodawca uzna, że w określonych stanach faktycznych Skarb Państwa będzie ponosił w sposób niezasadny określone wydatki zwracając podmiotom ubiegającym się o zwrot akcyzę, to winien dokonać odpowiedniej zmiany legislacyjnej. Nie można natomiast stosować wykładni przepisu w oparciu o treści nie zawarte w tym przepisie. Mając powyższe na względzie sąd wskazuje, że organ odwoławczy naruszyły art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędną interpretację tego przepisu w odniesieniu do 32 pojazdów objętych wnioskiem o zwrot akcyzy, która to interpretacja miała wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając ponownie sprawę Dyrektor Izby Celnej zobowiązany będzie uwzględnić powyższą interpretację przepisu prawa i wydać stosowne merytoryczne rozstrzygnięcie. Mając na uwadze wskazane okoliczności, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, w spornej części odmawiającej zwrotu podatku akcyzowego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania sąd postanowił zaś na mocy przepisów art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 6 i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed sądem przez radcę prawnego. Na łączną kwotę 5.117 zł przysługujących do zwrotu Skarżącej kosztów postępowania Sąd zaliczył 1500 zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi, 3.600 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (jak w punkcie drugim sentencji wyroku).