V SA/Wa 2344/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Irena Jakubiec – Kudiura, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2015 r. sprawy ze skargi S. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą P. H.-U. "[...]" S.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] 2. uchyla postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz S. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą P. H.- U. "[...]" S.S. zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 3 046 zł (słownie: trzy tysiące czterdzieści sześć złotych); 4. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi wniesionej przez S. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "P. (dalej: skarżący lub strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] czerwca 2014 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC lub organ I instancji) nr [...] z [...] kwietnia 2013 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mitsubishi Pajero. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: Skarżący w dniu 2 czerwca 2009 r., kupił w państwie członkowskim Unii Europejskiej ([...]) pojazd marki Mitsubishi Pajero, poj. silnika 3200 cm3, rok produkcji 2008, o numerze VIN: [...] za kwotę 25.000 euro. Przedmiotowy pojazd został po raz pierwszy dopuszczony do ruchu drogowego (zarejestrowany) w państwie członkowskim Unii Europejskiej w dniu 25 sierpnia 2008 r. Jak wynika z [...] dowodu rejestracyjnego pojazd ten był zarejestrowany jako samochód ciężarowy o nadwoziu zamkniętym. Posiadał 4 miejsca siedzące, łącznie z siedzeniem kierowcy W polu 22 dowodu rejestracyjnego (Teil I) znajdował się wpis "do 5 ze ścianą oddzielającą". W dniu 4 czerwca 2009r. przedmiotowy samochód przeszedł na terytorium kraju badanie techniczne zakończone wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...]. W dokumencie tym skategoryzowano sporny pojazd jako samochód ciężarowy, podrodzaj VAN, wyposażony w 5 miejsc siedzących włącznie z siedzeniem kierowcy. W dniu 5 czerwca 2009 r. skarżący zgodnie z fakturą VAT nr [...], zbył przedmiotowy pojazd. Następnie pojazd ten został w tym samym dniu zarejestrowany na terytorium kraju jako samochód ciężarowy, w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. Z tytułu dokonanej czynności przemieszczenia przedmiotowego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego) podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy na rachunek izby celnej. W związku z powyższym, postanowieniem z [...] października 2010 r. Naczelnik UC wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mitsubishi Pajero. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, postanowieniem z [...] października 2012 r. Naczelnik UC wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 23 października 2012 r. z aktami sprawy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa zapoznała się A.S. Natomiast w dniu 26 października 2012r. skarżący udzielił pełnomocnictwa r.pr. T.P. i M. B. do reprezentowania strony we wszystkich postępowaniach podatkowych prowadzonych w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdów samochodowych. Jednocześnie wskazano, iż pełnomocnictwo obejmuje umocowanie do przejrzenia akt, wniesienia odwołania, reprezentowania strony w postępowaniu wywołanym odwołaniem, a także do wniesienia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz skargi kasacyjnej. Pełnomocnictwo to stanowiło załącznik do pisma z 26 października 2012r., które wpłynęło do organu 31 października 2012r. (karty 174 -178 akt administracyjnych). Decyzją nr [...] z [...] grudnia 2012 r. organ I instancji określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 20.947 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mitsubishi Pajero. W decyzji organ I instancji m.in. wyjaśnił, że decyzję doręczono stronie, ponieważ zgodnie z treścią pełnomocnictwa z dnia 26 października 2012r., pełnomocnik był umocowany przez podatnika do reprezentowania strony w postępowaniu wywołanym odwołaniem. Decyzję tę przesłano na adres skarżącego i doręczono adresatowi w dniu 13 grudnia 2012 r. (karta 197-198 akt sądowych). Pismem z 27 grudnia 2012r. strona reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika UC z [...] grudnia 2012r. Odwołanie zostało następnie przekazane – stosownie do art. 227 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej: "O.p.") – Dyrektorowi Izby zgodnie z właściwością rzeczową (pismo Naczelnika UC z 9 stycznia 2013 r., k. 193-195 akt adm. Postanowieniem z [...] stycznia 2013r., nr [...] Dyrektor IC stwierdził niedopuszczalność odwołania z [...] grudnia 2012r. od decyzji Naczelnika UC z [...] grudnia 2012r., gdyż nie została ona doręczona prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi. Organ odwoławczy zauważył, że udzielone pełnomocnictwo upoważniało do "wszelkich postępowań podatkowych", a więc zdaniem Dyrektora IC także do postępowania pierwszoinstancyjnego. Ponownie decyzją z [...] kwietnia 2013r. Naczelnik UC określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 20.947 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mitsubishi Pajero. Decyzję tę przesłano na adres pełnomocnika skarżącego i doręczono adresatowi w dniu 16 kwietnia 2013 r. (karta 197-198 akt sądowych). Pismem z 30 kwietnia 2013r. profesjonalny pełnomocnik złożył odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji w celu ponownego rozpatrzenia. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor IC opisaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się wyłącznie do rozstrzygnięcia zawartego w decyzji Naczelnika UC z [...] kwietnia 2013 r., wskazał na przepisy prawa znajdujące zastosowanie w sprawie, uznał decyzję organu I instancji za prawidłową, ustosunkował się także do zarzutów odwołania z 30 kwietnia 2013 r., które uznał za niezasadne. Skarżący wystąpił ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora IC z [...] czerwca 2014r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika UC z [...] kwietnia 2013 r., wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora IC i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1) art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014r., poz. 752 ze zm., dalej: u.p.a) poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż nabyty przez skarżącego pojazd jest samochodem osobowym i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym; 2) art. 191 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na poczynieniu ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym dokonując dowolnej nie zaś swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie, iż skarżący zakupił pojazd osobowy, podczas gdy przedmiotowy pojazd posiadał wszelkie cechy pojazdu ciężarowego i taka kwalifikacja pojazdu została potwierdzona badaniem technicznym przeprowadzonym w Polsce, a także przyjęciu, że wbrew zebranym w sprawie dowodom - m.in. zaświadczeniu o badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu jako osobowego, nigdy nie doszło do zmiany przeznaczenia owego pojazdu; a także uznanie, iż postępowanie dowodowe przeprowadzone było w sposób prawidłowy i zupełny pomimo nieprzeprowadzenia istotnych dowodów w sprawie; 3) art. 2 Konstytucji RP wyrażającego zasadę demokratycznego państwa prawnego i zawartej w niej zasady zaufania do państwa i stanowionego prawa, a także zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika poprzez całkowite pominięcie okoliczności, iż klasyfikacji pojazdu (również z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym) dokonywał już starosta (rejestrując pojazd jako ciężarowy bez konieczności przedkładania dowodu uiszczenia podatku akcyzowego), podatnik działał więc w zaufaniu do organów Państwa - z uwagi na powszechność sprzedaży na terytorium RP pojazdów, których przeznaczenie zmieniono na ciężarowe i powszechna akceptacja tego typu działalności przez organy państwowe, fakt wszczęcia po ponad dwóch latach postępowania podatkowego w przedmiocie określania zobowiązania w podatku akcyzowym uznać należy za niedopuszczalne nadużycie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego. Jednocześnie, w myśl art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W niniejszej sprawie postępowanie podatkowe prowadzone było w oparciu o przepisy O.p., zatem odpowiednie zastosowanie będą miały przepisy zawarte w art. 247 O.p. Rozpoznając niniejszą sprawę należało również mieć na uwadze przepis art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na uwadze powyższe regulacje sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn aniżeli w niej podniesiono. W ocenie sądu decyzja Dyrektora IC z [...] czerwca 2014 r., jak również utrzymana nią w mocy decyzja Naczelnika UC z [...] kwietnia 2013 r., zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa. Przypomnieć należy, że powodem wydania ww. decyzji było uznanie przez Dyrektora IC w postanowieniu z [...] stycznia 2013r. nr [...], że pierwotna decyzja Naczelnika UC z [...] grudnia 2012r. mimo doręczenia stronie nie weszła do obrotu prawnego. Za takim wnioskiem przemawiał, w ocenie organu odwoławczego, fakt doręczenia tego rozstrzygnięcia stronie, a nie jej pełnomocnikowi. W ocenie sądu przedstawiony powyżej schemat działania organu w przedmiotowej sprawie rażąco narusza przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące wejścia decyzji do obrotu prawnego oraz doręczania pism w postępowaniu administracyjnym. Należy przypomnieć, że decyzja wywołuje skutki prawne dopiero z chwilą wprowadzenia jej do obrotu prawnego w drodze doręczenia lub ogłoszenia (art. 212 O.p.). Prawidłowe doręczenie (lub ogłoszenie) decyzji przynajmniej jednej ze stron postępowania i umożliwienie w ten sposób adresatowi zapoznanie się z jej treścią kończy więc proces decyzyjny oraz załatwia sprawę w rozumieniu art. 207 O.p. Zgodnie z art. 145 § 2 O.p., jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi jeżeli organ został o fakcie ustanowienia pełnomocnika zawiadomiony w trybie wskazanym w art. 137 § 2 i 3 O.p. W przedmiotowej sprawie podstawą wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania wniesionego przez skarżącego od decyzji Naczelnika UC z [...] grudnia 2012r. było ustalenie, iż decyzja organu pierwszej instancji została doręczona samej stronie, a nie jego pełnomocnikowi. Z tego ustalenia został wyprowadzony wniosek, że skoro doręczenie nastąpiło z naruszeniem art. 145 § 2 O.p., to doręczenie nie było prawnie skuteczne. W ocenie sądu, takie stanowisko organu nie jest prawidłowe i także nie jest zgodne z treścią art. 228 § 1 pkt 1 O.p. W pierwszej kolejności podnieść trzeba, iż doręczenie decyzji organu I instancji z [...] grudnia 2012 r. bezpośrednio stronie, a nie jej pełnomocnikowi, niewątpliwie stanowiło naruszenie przepisu art. art. 145 § 2 O.p. Jednak nie można przyjąć, iż z tego powodu niedopuszczalne było wniesienie, w ustawowym terminie, przez tego pełnomocnika strony odwołania z 27 grudnia 2012 r., od tak doręczonej decyzji, a tym samym, że nie mogło zostać rozpatrzone przez organ odwoławczy. Wady doręczenia decyzji mają istotne znaczenie, zwłaszcza dla oceny, czy strona zachowała termin do wniesienia odwołania, jednakże nie mogą prowadzić do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania stronie, której doręczono decyzję z uchybieniem art. 145 § 2 O.p. Zgodnie z ugruntowanym już stanowiskiem orzecznictwa, naruszenie przez organ przepisów o doręczeniach nie może działać na niekorzyść strony, która mimo wadliwego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji wniosła odwołanie od tej decyzji. Należy zauważyć, iż z treści odwołania z 27 grudnia 2012 r. wniesionego od decyzji z [...] grudnia 2012r. wyraźnie wynika, że pełnomocnik skarżącego treść tej decyzji znał, a więc mimo wadliwego doręczenia z decyzją się zapoznał. W takiej sytuacji nie można mówić o niedopuszczalności odwołania w rozumieniu art. 228 § 1 pkt 1 O.p., z tego tylko powodu, że decyzja została doręczona stronie a nie jej pełnomocnikowi. (por. wyroki NSA z 8 maja 2009r., II OSK 700/08 - orzeczenie dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem niezależnie od tego, czy decyzja została doręczona bezpośrednio stronie, czy też jej pełnomocnikowi, strona nie została pozbawiona możliwości zapoznania się z jej treścią i złożenia w przewidzianym do tego terminie środka odwoławczego. Co więcej sąd wskazuje, że zaakceptowanie rozstrzygnięcia organu odwoławczego z [...] stycznia 2013r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania z 27 grudnia 2012r. spowodowałoby, że w obiegu prawnym nadal znajdowałaby się decyzja Naczelnika UC z [...] grudnia 2012 r. określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Decyzja ta została bowiem doręczona stronie. Zatem strona i organ są tą decyzją związani. Natomiast wydanie postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania w żaden sposób nie ma wpływu na: istnienie tej decyzji w obrocie prawnym (nie eliminuje jej), związanie tą decyzją stron postępowania oraz skutki tą decyzją wywołane. Na marginesie należy wskazać, że w wypadku uznania, że decyzja została doręczona w sposób nieprawidłowy i to doręczenie ma wpływ na merytoryczne rozpoznanie sprawy organ winien uchylić tę decyzję i skierować sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując na konieczność prawidłowego doręczenia decyzji. W ten sposób organ odwoławczy usunąłby z obiegu prawnego wadliwą, w jego ocenie decyzję. Powracając do meritum sprawy podkreślić trzeba, że wydanie przez Naczelnika UC decyzji z [...] kwietnia 2013 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu marki Mitsubishi Pajero, w sytuacji gdy w obrocie prawnym istniała już decyzja tego samego organu z 4 grudnia 2012 r., rozstrzygająca tę samą sprawę, stanowiło rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Uchybienie to nie zostało dostrzeżone przez Dyrektora IC przy ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z [...] czerwca 2014 r. przez co i ta decyzja obciążona jest omawianą wadą prawną. Końcowo zaznaczyć trzeba, że zdaniem sądu w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka określona w art. 247 § 1 pkt 4 O.p., ponieważ rozstrzygnięcia Dyrektora IC z [...] stycznia 2013 r. i 16 czerwca 2014 r. nie dotyczą sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Takimi decyzjami stosownie do art. 16 § 1 k.p.a. są bowiem decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji. Decyzja Naczelnika UC z [...] grudnia 2012 r. waloru ostateczności zatem nie posiadała, ponieważ przysługiwało od niej odwołanie, które faktycznie zostało przez stronę wniesione, chociaż organ błędnie uznał je za niedopuszczalne. Reasumując sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji Dyrektora IC z [...] czerwca 2014 r. oraz decyzji Naczelnika UC z [...] kwietnia 2013 r. jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Stosując natomiast art. 135 p.p.s.a. sąd uchylił postanowienie Dyrektora IC z [...] stycznia 2013r. uznając je za wydane z naruszeniem art. 228 § 1 pkt 1 O.p. Powyższe miało na celu usunięcie naruszenia prawa i było niezbędne dla końcowego jej załatwienia sprawy. Mając powyższe na względzie Dyrektor IC ponownie rozpozna odwołanie strony skarżącej z 27 grudnia 2012 r. od decyzji Naczelnika UC z [...] grudnia 2012 r. Rozpoznając to odwołanie ustali, czy pełnomocnik strony miał możliwość zapoznania się z treścią decyzji oraz czy naruszenie art. 145 § 2 O.p. miało wpływ na wynik sprawy. W wyniku powyższego zbadania wyda jedną z decyzji określonych w art. 233 O.p. Jednocześnie sąd wskazuje, iż w obecnym stanie sprawy, jej merytoryczne załatwienie poprzez zbadanie zarzutów przedstawionych w skardze jest przedwczesne. Z wyłożonych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 wyroku. O uchyleniu postanowienia Dyrektora IC orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a. O kosztach (pkt 3) orzeczono natomiast na podstawie art. art. 200 i 205 p.p.s.a. Orzeczenie zawarte w pkt 4 wyroku uzasadnia art. 152 p.p.s.a.