V SA/Wa 24/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Małgorzata Rysz, Protokolant ref. staż. - Tomasz Godlewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz wysokości zobowiązania podatkowego; 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] grudnia 2008 r.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz S. Sp. z o.o. w W. kwotę 337 zł (trzysta trzydzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi S. [...] Sp. z o.o. w W., zwanej dalej skarżącą, jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. nr [...] z [...] października 2010r. uchylająca w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z [...] grudnia 2008r. i orzekająca o kwocie długu celnego oraz wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów. Decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym: Skarżąca dokonała zgłoszenia celnego SAD nr [...], w którym dla towaru określonego jako części rejestratora cyfrowego w postaci: pokryw górnych, przewodów połączeniowych, konwerterów, uchwytów montażowych CD zadeklarowała kod TARIC 8529 90 88 99 ze stawką celną w wysokości 3% wartości celnej towaru (poz. 1 SAD), paneli sterujących, odbiorników sygnału podczerwieni zadeklarowała kod TARIC 8522 90 59 99 ze stawką celną w wysokości 4% wartości celnej towaru (poz. 2 SAD). W wyniku przeprowadzonej rewizji towaru stwierdzono inny niż zadeklarowany towar. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego ustalono, iż przedmiotem importu było oprogramowania instalacyjne na CD, a nie uchwyty montażowe CD. Powyższe wynikało z nieprawidłowego tłumaczenia faktury, gdyż importer wypełniając fakturę miał na myśli oprogramowanie, a nie uchwyty montażowe. W związku z powyższym decyzją z [...] stycznia 2006r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił kwotę długu celnego oraz kwotę podatku od towarów i usług. W decyzji ustalił, iż przedmiotem importu były: części rejestratora cyfrowego w postaci pokryw górnych, przewodów połączeniowych, konwertery dla których organ przyjął za skarżącą kod TARIC 8529 90 88 99; części rejestratora cyfrowego w postaci paneli sterujących, odbiorników sygnału podczerwieni dla których organ przyjął za skarżącą kod TARIC 8522 90 59 99; części rejestratora cyfrowego w postaci zasilaczy dla którego organ przyjął kod TARIC 8504 31 90 00 ze stawką celną 3,7 % oraz oprogramowanie instalacyjne na CD dla którego organ przyjął kod TARIC 8524 39 10 00 ze stawką celną 0 % Postanowieniem z [...] września 2008r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie własnej decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2006r. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że powodem wznowienia postępowa była opinia biegłego sądowego z [...] kwietnia 2006r. dotyczącą sprowadzonych przez skarżącą części rejestratora cyfrowego. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z [...] grudnia 2008 r. uchylił decyzję własną z [...] stycznia 2006r. w części dotyczącej określenia długu celnego i kwoty podatku od towarów i usług oraz orzekł w tym zakresie. Organ dla części rejestratora cyfrowego w postaci pokryw górnych, przewodów połączeniowych, konwerterów, paneli sterujących i odbiorników sygnału podczerwieni przyjął kod TARIC 8521 90 00 90. Od powyższej decyzji Spółka złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania, a w szczególności art. 190, art. 195, art. 197, art. 120 i art. 121 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, poprzez błędne zastosowanie wskazanych poniżej przepisów prawa materialnego. 2) przepisów prawa materialnego: art.1 Rozporządzenia Rady EWG nr 2652/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.UE L Z 7 września 1987r., Nr 256 ze zm.), zwanego dalej Wspólną Taryfą Celna, poprzez błędne przyjęcie, iż w odniesieniu do importowanych przez Skarżącego towarów zastosowanie ma pozycja 8521 90 00 90 kodu nomenklatury towarowej; Decyzją z [...] sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i orzekł o kwocie długu celnego oraz wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów. Organ orzekający II instancji stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. w zaskarżonej decyzji nieprawidłowo zataryfikował sprowadzony towar. Organ posiłkując się opinią biegłego sądowego W. K. stwierdził, że w części spraw dotyczących skarżącej przedmiotem importu były niekompletne rejestratory cyfrowe w stanie nie zmontowanym, posiadające zasadniczy charakter wyrobów kompletnych. Towary te, w myśl postanowień reguły nr 1 i nr 2 (a) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), winny być klasyfikowane do pozycji 8521 obejmującej m.in. rejestratory, a nie do pozycji 8522 przeznaczonej dla części urządzeń z pozycji 8521. Modułem nadającym zespołowi jako całości zasadniczy charakter tzn. taki, że funkcja tego modułu jest funkcją główną zespołu, polegającą na rejestracji sygnału wizyjnego w trybie rzeczywistym z kamer na dołączanym z zewnątrz dysku twardym jest moduł płyty głównej. Jednakże Dyrektor Izby Celnej w W. zauważył, że w niniejszej sprawie przedmiotem importu nie były płyty główne tylko inny towar np. pokrywy górne, panele sterujące itp. W związku z tym organ uznał, że z ww. towarów nie można było zbudować urządzeń, które miałyby zasadniczy charakter urządzeń do zapisu lub odtwarzania obrazu i dźwięku (rejestratorów), co wyklucza klasyfikację tychże podzespołów wg Kodu TARIC 8521 90 0090 zastosowanego w zaskarżonej decyzji. Natomiast okoliczność, iż przedmiotowe podzespoły służą do montażu cyfrowych rejestratorów wizji stanowi przesłankę do uznania ich za części nadające się do wykorzystania w aparaturze z pozycji 8521 i zaklasyfikowania do odpowiednich pozycji Wspólnej Taryfy Celnej, na podstawie uwagi 2 a) i 2 b) do sekcji XVI Taryfy celnej. Dlatego też organ odwoławczy dokonał ponownej klasyfikacji taryfowej towaru i ustalił nowe kody TARIC dla: pokryw górnych (45 szt.) 8522 90 98 99, zasilaczy (3 szt.) – 8504 31 90 00, paneli sterujących (45 szt.) – 8522 90 59 99, przewodów połączeniowych (225 szt.) – 8544 41 90 00, odbiorników sygnału podczerwieni (45 szt. pilotów) - 8543 89 95 99. Kod TARIC dla oprogramowania instalacyjnego na CD pozostał bez zmian. W skardze złożonej do tutejszego sądu, Spółka zarzuciła Dyrektorowi Izby Celnej: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: ← art. 20 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.UE Nr 302 z 19 października 1992r. ze zm.) zwanego dalej WKC oraz art. 1 Wspólnej Taryfy Celnej, w związku z treścią regułą 1 i 2a ORINS poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż w odniesieniu do importowanych przez skarżącą towarów zastosowanie ma kodu 8521 90 00 90 nomenklatury towarowej; ← art. 214 ust. 1 WKC poprzez określenie elementów kalkulacyjnych w oparciu o stan towaru z chwili innej niż chwila powstania długu celnego; ← 33 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT poprzez określenie zobowiązania w podatku VAT w imporcie bez ustalenia podstawy opodatkowania; ← art. 29 ust. 13 ustawy o VAT poprzez określenie podstawy opodatkowania w oparciu o błędne określenie wartości celnej. 2. naruszenie przepisów postępowania, a szczególności: ← art. 122, art. 123, art. 187 w związku z art. 190, art. 191 i 197 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie przedmiotu importu, mającego wpływ na określenie podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie oraz pozbawienie spółki czynnego udziału w postępowaniu; ← art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 7, art. 9 i 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP poprzez błędne zastosowanie lub brak zastosowania wskazanych powyżej przepisów prawa materialnego oraz błędne zastosowanie prawa wspólnotowego; ← art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 Konstytucji RP poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych; Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej lub ewentualnie jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sąd dokonując oceny zaskarżonego aktu rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Rozpatrując sprawę w oparciu o wskazane kryteria Sąd stwierdza, iż wydane w sprawie decyzje nie mogą się ostać, z przyczyn, które wziął pod uwagę z urzędu niezależnie od treści skargi. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja i decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] grudnia 2008r. zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organy celne obydwu instancji wydając decyzje, w następstwie wznowienia postępowania, rażącą naruszyły przepis art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzje, w której: uchyla w całości lub części decyzję dotychczasową jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie (pkt 1). Postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania jest postępowania dwufazowym. Pierwsza faza, którą można określić jako fazę wstępną, następuje w momencie stwierdzenia przez organ (lub stronę we wniosku o wznowieniu postępowania), iż postępowanie w wyniku którego została wydane mogło być dotknięte jedną z wadliwości określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej i wówczas sprowadza się do wydania postanowienia o wznowieniu postępowania (bądź decyzji o odmowie wznowienia postępowania). Postanowienie o wznowieniu postępowania jest aktem procesowym, nierozstrzygającym sprawy wznowienia postępowania, a jedynie otwierający postępowanie w sprawie. Druga faza wyznaczona jest przez art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, wedle której przedmiotem postępowania jest ustalenie w sposób szczegółowy, czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna, było dotknięte jedną z wadliwości określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Etap ten kończy się wydaniem jednego z rozstrzygnięć, o którym mowa w art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak ustalono na podstawie analizy akt administracyjnych sprawy Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W postanowieniem z [...] września 2008 r. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną nr [...] z [...] stycznia 2006r. dotyczącą zgłoszenia celnego SAD nr [...] z [...] grudnia 2005r. W podstawie prawnej organ wskazał art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W uzasadnieniu postanowienia organ powołał się na opinię biegłego sądowego z [...] kwietnia 2006r. dotyczącą sprowadzanych przez stronę części rejestratora cyfrowego. W związku z tym organ uznał, że podstawą wznowienia postępowania stanowiła treść opinii biegłego sądowego z [...] kwietnia 2006r., który w swojej opinii stwierdził, że moduł płyty głównej jest modułem nadającym zespołowi jako całości zasadniczy charakter. Funkcja tego modułu jest funkcją główną zespołu, polegającą na rejestracji sygnału wizyjnego w trybie rzeczywistym z kamer na dołączanym z zewnątrz dysku twardym. Następnie organ I instancji posiłkując się powyższą opinią uchylił decyzję ostateczną z [...] stycznia 2006r. i dokonał ponownej klasyfikacji sprowadzonych urządzeń klasyfikując je do kodu TARIC właściwego dla płyt głównych. W tym miejscu Sąd zauważa, że zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, postanowienie (o wznowieniu postępowania) stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Zdaniem składu orzekającego w przedmiotowej sprawie jakkolwiek zasadnie organ I instancji wznowił postępowanie w sprawie mając na uwadze treść opinii z [...] kwietnia 2006r., to po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego wydał nieprawidłową decyzję. Podkreślenia wymaga, że organ uchylając decyzję ostateczną nie dysponował żadnymi nowymi, istotnymi dla sprawy okolicznościami czy dowodami, których nie znałby wydając decyzję ostateczną z [...] stycznia 2006r., o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym co zostało wskazane wyżej, organ celny ustalił na podstawie opinii biegłego, że zasadniczy charakter urządzeniu (cyfrowemu rejestratorowi) nadaje płyta główna. Należy zauważyć, że przedmiotem importu w niniejszej sprawie były m.in. części rejestratora w postaci pokryw górnych, przewodów połączeniowych, konwerterów, paneli sterujących i odbiorników sygnału podczerwieni, nie były natomiast płyty główne, które nadawałyby urządzeniu zasadniczy charakter. W związku z tym organ nie mógł, wydając decyzję uchylającą decyzję ostateczną, posiłkować się opinią biegłego z [...] kwietnia 2006r., gdyż odnosiła się ona do innego urządzenia, tj. płyty głównej, która nie została sprowadzona przez skarżącą w kwestionowanym zgłoszeniu celnym z [...] grudnia 2005r. Tym samym organ I instancji nie mógł dokonać ponownej klasyfikacji sprowadzonych części rejestratora w postaci pokryw górnych, przewodów połączeniowych, konwerterów, paneli sterujących i odbiorników sygnału podczerwieni do kodu TARIC 8521 90 00 90. Jedynym rozstrzygnięciem właściwym, po tak przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym było rozstrzygnięcie, o którym mowa w art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Powyższy artykuł stanowi, iż organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub części, jeśli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Dyrektor Izby Celnej w W., mimo że zauważył, iż przedmiotem importu nie były płyty główne, to również zupełnie pominął, podstawę wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie i uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] grudnia 2008r. orzekając na nowo. Dokonał tym samym po raz trzeci klasyfikacji taryfowej sprowadzonych części rejestratora cyfrowego. Reasumując organy celne obydwu instancji wydając rozstrzygnięcia rażąco naruszyły przepis art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż w przedmiotowej sprawie nie ujawniono nowych dowodów i okoliczności, które nie byłyby znane organom w dacie wydania decyzji ostatecznej, co z kolei dawałoby podstawę do uchylenia decyzji ostatecznej i orzeczenia o istocie sprawy. W związku z tym zarzuty skarżącej zawarte w skardze nie wymagają oceny ze strony Sądu. Wobec powyższego Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej w oparciu o art. 145 § 1 pkt 2 w związku z art. 135 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.