V SA/Wa 2701/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska – Urbaniak, Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Protokolant specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2013 r. sprawy ze skargi E. S.A. w O. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... września 2012 r. nr ... w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oddala skargę Rozpatrując wniosek E. S.A. z siedzibą w O., zwanej dalej "skarżącą", o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie ... zł zapłaconego z tytułu sprzedaży [...] w okresie od ... stycznia 2006 r. do ... grudnia 2008 r., decyzją z ... lutego 2010 r., nr ... Naczelnik Urzędu Celnego w C. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu sprzedaży [...] za poszczególne okresy rozliczeniowe; określił wysokość nadpłaty w akcyzie za odpowiednie okresy rozliczeniowe oraz zaliczył określone nadpłaty na poczet zaległości w podatku akcyzowym wraz z odsetkami za zwłokę. W dniu ... lutego 2010 r. do organu podatkowego I instancji wpłynęło odwołanie skarżącej od powyższej decyzji, w stosunku do którego Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem nr ... z dnia ... czerwca 2010 r. stwierdził wniesienie odwołania z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Wyrokiem z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2188/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę skarżącej Spółki na wydane w sprawie postanowienie z dnia ... czerwca 2010 r., nr ... stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji. Mając powyższe na uwadze pismem z dnia ... lipca 2011 r. skarżąca złożyła skargę kasacyjną od wydanego w sprawie wyroku z dnia 17 maja 2011 r. Z kolei pismem z dnia ... marca 2011 r. wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w W. z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... lutego 2010 r., nr ..., jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Rozpatrując wniosek skarżącej z dnia ... marca 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) postanowieniem z ... czerwca 2012 r., nr ... zawiesił postępowanie dotyczące wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... lutego 2010 r. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż rozpatrzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej skarżącej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2188/10 będzie miało istotny wpływ na rozpatrzenie przedmiotowego wniosku. W tym kontekście organ wyjaśnił, iż w przypadku stwierdzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, iż odwołanie skarżącej od w/w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... lutego 2010 r. wniesione zostało z zachowaniem ustawowego terminu, wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji – jako wniesiony w stosunku do decyzji nieostatecznej, należałoby uznać za nieuzasadniony. Rozpatrując zażalenie od powyższego postanowienia, Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z dnia ... września 2012 r., nr ... utrzymał w mocy swoje dotychczasowe rozstrzygnięcie w sprawie. Opisując dotychczasowy przebieg postępowania Dyrektor Izby Celnej w W. podzielił stanowisko wyrażone w postanowieniu z dnia ... czerwca 2012 r. i dodatkowo wyjaśnił, iż bezspornym w sprawie jest skuteczne doręczenie skarżącej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... lutego 2010 r., której dotyczy wniosek z dnia ... marca 2011 r. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy rozpatrzeniem wniosku skarżącej z dnia ... marca 2011 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... lutego 2010 r., na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a kwestią prawomocnego zakończenia postępowania sądowego toczącego się w sprawie dopuszczalności odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. W dacie wydania zarówno zaskarżonego jak i niniejszego postanowienia, Naczelny Sąd Administracyjny nie rozstrzygnął ww. sprawy wobec czego, jak podkreślił organ odwoławczy, zaistniała wskazana w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej obligatoryjna przesłanka zawieszenia postępowania o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji. W skardze z ... listopada 2012 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z ... września 2012 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika procesowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. 1) art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w sprawie doszło do spełnienia przesłanki zawieszenia postępowania i błędne przyjęcie przez organ, że rozstrzygnięcie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, w sytuacji gdy przed Naczelnym Sądem administracyjnym toczy się postępowanie dotyczące wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika, a więc postępowanie które nie ma charakteru zagadnienia wstępnego w stosunku do postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji; 2) art. 247 § 1 pkt 3, art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji, w sytuacji spełnienia ustawowych przesłanek skutkujących nieważnością decyzji wydanej przez Naczelnika. W dalszej części uzasadnienia skargi pełnomocnik skarżącej opisał dotychczasowy przebieg postępowania i szczegółowo ustosunkował się do przedstawionych w skardze zarzutów. W tym też kontekście dodał, iż zastosowana przez organ wykładnia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej prowadzi tylko do bezpodstawnego przedłużenia postępowania i do braku oceny przesłanek nieważności, których istnienie w sprawie spowoduje usunięcie z obrotu prawnego nieważności decyzji, a w konsekwencji bezprzedmiotowość postępowania w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu. Także w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 247 § 1 pkt 3, art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącej stwierdził, iż działanie organu prowadzi do pozbawionego podstaw prawnych przedłużania postępowania oraz przedłużania stanu niepewności co do obowiązków skarżącej w zakresie zobowiązania w podatku akcyzowym i tamuje drogę do prawomocnego, merytorycznego rozstrzygnięcia istoty zagadnienia. Reasumując, w ocenie pełnomocnika skarżącej, sprawa tocząca się przed NSA dotycząca przywrócenia terminu do wniesienia odwołania nie ma charakteru zagadnienia wstępnego w zakresie toczącego się postępowania dotyczącego stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika, co wskazuje na to, iż postanowienie organu zostało wydane z naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne, jak w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – patrz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.), w którym wskazano, iż sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Należy wyjaśnić, iż sprawa będąca przedmiotem skargi dotyczy kwestii zasadności zawieszenia postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... lutego 2010 r., w związku z toczącym się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym postępowaniem ze skargi kasacyjnej Spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2188/10, oddalającego skargę, m.in. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... czerwca 2010 r. stwierdzające, że odwołanie z dnia ... lutego 2010 r. od ww. decyzji wniesione zostało z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Należy wyjaśnić, że istotą zawieszenia postępowania podatkowego jest niepodejmowanie przez dany okres czasu czynności procesowych przy jednoczesnym dalszym trwaniu danego postępowania. Przesłanki obligatoryjnego zawieszenia postępowania zostały wskazane w art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie: 1) w razie śmierci strony, jeżeli postępowanie nie podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe; 2) gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd; 3) w razie śmierci przedstawiciela ustawowego strony; 4) w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych; 5) w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej - do dnia, w którym decyzja, o której mowa w art. 108 § 2, stanie się ostateczna, z zastrzeżeniem art. 108 § 3 oraz art. 115 § 4; 6) w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W sytuacji zaistnienia jednej z powyższych przesłanek w toku postępowania podatkowego organ zobowiązany jest do wydania postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania. Po ustaniu przyczyn warunkujących zawieszenia postępowania organ podatkowy podejmuje je w drodze postanowienia. Zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uzależnione jest od łącznego wystąpienia przesłanek: - postępowanie administracyjne (podatkowe) jest w toku; - istnieje zagadnienie wstępne; - rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia materialno-prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu lub sądu niż ten przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Organ podatkowy ma obowiązek ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, a zagadnieniem wstępnym. Należy zauważyć, iż sprawa, w której zawieszono postępowanie dotyczy kwestii stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z ... lutego 2010 r. jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Warunkiem sine qua non stwierdzenia nieważności decyzji jest zakończenie zwykłego postępowania podatkowego decyzją ostateczną. Dyrektor Izby Celnej w W. prawidłowo wskazał, iż dokonana przez NSA ocena stanowiska WSA w Warszawie zawartego w wyroku z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2188/10, co do prawidłowości rozstrzygnięcia organu odwoławczego zawartego w postanowieniu z dnia ... czerwca 2010 r. wydanym w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania, będzie miała bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie kwestii ostateczności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... lutego 2010 r. i dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia jej nieważności. Z powyższego niezbicie wynika, że jest to zagadnienie wstępne w stosunku do postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności powyższej decyzji, które musi być rozstrzygnięte przed wydaniem decyzji w sprawie stwierdzenia nieważności. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego, tj. rozpatrzenie przez NSA skargi kasacyjnej Spółki od wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2188/10, będzie miało zatem istotny wpływ na rozpatrzenie wniosku o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. W przypadku stwierdzenia przez NSA, iż odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. wniesione zostało z zachowaniem ustawowego terminu, wniosek o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji - jako wniesiony w stosunku do decyzji nieostatecznej, należałoby uznać za niedopuszczalny. Za niezasadny uznać należy zatem zarzut naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w sprawie doszło do spełnienia przesłanki zawieszenia postępowania. Organ wykazał bowiem, iż zachodzi bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy rozpatrzeniem wniosku skarżącej Spółki z ... marca 2011 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z ... lutego 2010 r., a kwestią prawomocnego zakończenia postępowania sądowego toczącego się w sprawie dopuszczalności odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. Należy podkreślić, iż przywołane przez skarżącą orzeczenia WSA w Poznaniu nie dotyczyły skarg na rozstrzygnięcia w sprawach, w których kwestionowano by ostateczny charakter decyzji organów podatkowych. Rozważania zawarte w uzasadnieniach przywołanych wyroków nie odnoszą się zatem do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Ponadto, należy zauważyć, iż wyroki WSA w Poznaniu z 6 kwietnia 2011 r. w sprawach o sygn. akt III SA/Po 38/11, 39/11, 58/11 oraz 59/11, w których Sąd zaaprobował stanowisko wyrażone w orzeczeniach przywołanych przez skarżącą, zostały uchylone wyrokami NSA z 20 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1970-1973/11. W ocenie Sądu, z uwagi na zaistnienie obligatoryjnej przesłanki zawieszenia postępowania podatkowego, za niezasadny uznać należy również zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 i art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem i na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.