V SA/Wa 2733/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, Sędzia WSA - Michał Sowiński, Protokolant - st. sekr. sąd. Marcin Kwiatkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2014 r. sprawy ze skargi A. S. R., P. R. oraz J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu; oddala skargę. Decyzją z dnia [...] maja 2010 r., nr [...], adresowaną do M. T., D. Z., J. S., P. K., A. R., J. R., M. M., J. M., P. R. i T. Sp.z o.o. w B. Naczelnik Urzędu Celnego w P. określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług należną z tytułu importu wymienionego w decyzji towaru (leki, pasty do zębów, szczoteczki do zębów, środki do higieny jamy ustnej) objętego procedurą według karnetu TIR [...] z dnia [...] października 2003 r. i wskazał obliczenie kwoty tego podatku. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji podał, iż objęty decyzją towar został w nocy z 14 na 15 października 2003 r. skradziony ( i nie odzyskany) w wyniku napadu rabunkowego i stanowił część towarów, którym nadano przeznaczenie powrotnego wywozu z Polski na Litwę i objęto procedurą tranzytu z zastosowaniem karnetu TIR [...], wystawionego na firmę T. Sp.z o.o. Postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] sierpnia 2004 r. wszczęto z urzędu postępowanie w celu uregulowania sytuacji prawnej skradzionych i nieodzyskanych towarów. Postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] października 2004 r. wszczęto postępowanie podatkowe w celu określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług odnośnie skradzionego towaru, w wyniku którego decyzją Naczelnika z dnia [...] maja 2005 r. stwierdzono powstanie w dniu 15 października 2003 r. długu celnego oraz obowiązku podatkowego wobec skradzionych i nieodzyskanych towarów, uznano towary te za dopuszczone do obrotu na polskim obszarze celnym po uiszczeniu należności celnych oraz określono wysokość zobowiązania podatkowego. Dłużnikiem uznano, w trybie art. 211 § 3 kodeksu celnego, posiadacza karnetu TIR - firmę T. Sp.z o.o. Firma T. Sp.z o.o. wniosła odwołanie wskazując, iż należnościami powinni zostać obciążeni sprawcy napadu rabunkowego. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] października 2008 r. uchylił decyzję organu I instancji z dnia [...] maja 2005 r. wskazując na treść prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w B. z dnia [...] stycznia 2005 r. skazującego sprawców kradzieży (sygn. [...]) oraz na treść art. 211§ 3 pkt 1-3 kodeksu celnego – określającego katalog dłużników celnych w przypadku usunięcia towaru spod dozoru celnego. W okresie od 17 kwietnia 2009 r. do 29 grudnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowań w sprawie uregulowania sytuacji prawnej skradzionych i nieodzyskanych towarów oraz postanowień w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług w stosunku do M. T., D. Z., J. S., P. K., A. R., J. R., M. M., J. M., P. R. Decyzją z dnia [...] maja 2010 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w P. stwierdził usunięcie towaru spod dozoru, określił kwotę należności celnych i uznał, iż podmiotami zobowiązanymi do uiszczenia tych należności i dłużnikami celnymi są sprawcy kradzieży oraz T. Sp.z o.o. w B. W konsekwencji w tym samym dniu Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał decyzje nr [...], w której określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług należną z tytułu importu wymienionego w decyzji towaru (leki, pasty do zębów, szczoteczki do zębów, środki do higieny jamy ustnej) objętego procedurą według karnetu TIR [...] z dnia [...] października 2003 r. i wskazał obliczenie kwoty tego podatku. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wskazał, iż wydając decyzję z dnia [...] maja 2010 r., nr [...], wobec sprawców kradzieży rozważył treść art. 70 § 1, § 6 pkt 1 i § 7 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa i zajął stanowisko, iż nie upłynął termin, w którym możliwe było określenie prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] września 2013 r., nr [...], skierowaną do M. T., D. Z., J. S., P. K., A. R., J. R., M. M., J. M., P. R. i T. Sp.z o.o. w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] maja 2010 r., nr [...]. W uzasadnieniu organ II instancji potwierdził prawidłowość uznania przez organ I instancji M. T., D. Z., J. S., P. K., A. R., J. R., M. M., J. M., P. R. i T. Sp.z o.o. za dłużników celnych oraz prawidłowość określenia kwoty podatku. Odnosząc się do okresów przedawnienia zobowiązań celnych oraz podatkowych w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym w odniesieniu do sprawców napadu rabunkowego Dyrektor Izby Celnej w Warszawie podniósł, iż M. T., D. Z., J. S., P. K., A. R., J. R., M. M., J. M., P. R. byli, do momentu przedawnienia, dłużnikami celnymi. Podstawę ich odpowiedzialności jako dłużników celnych stanowił fakt usunięcia towaru spod dozoru celnego poprzez jego kradzież. W tej sytuacji nie można było przypisać im obowiązku złożenia zgłoszenia celnego a zatem do ich sytuacji miał zastosowanie przepis art. 11 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r. Ponieważ dług celny z mocy prawa powstał w momencie kradzieży towaru (14 października 2003 r.) a dłużnicy nie zostali powiadomieni w terminie z art. 230 § 4 i 4a Kodeksu celnego organ właściwie postąpił anulując w stosunku do nich kwotę należności celnych. Powołując art. 38 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004 r., obowiązującej w dacie orzekania przez organy obu instancji, organ II instancji wskazał (zaznaczając, że zbliżony zapis zawierał art. 11f ust. 2 ustawy z 1993 r.), że jeżeli zgodnie z przepisami celnymi powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Warszawie przepisy dopuszczają zatem, iż pomimo przedawnienia należności celnych osoba może być zobowiązana jako podatnik do uiszczenia podatków importowych. Zasadnie zatem należało przyjąć, iż powiadomienie dłużników (sprawców kradzieży) nastąpiło w dacie doręczenia im decyzji z dnia [...] maja 2010 r. a więc - w oparciu o art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – bieg 5 – letniego terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług należy liczyć od końca 2010 r. do końca 2015 r. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2013 r., nr [...], wnieśli A. R., J. R. i J. M. zarzucając organowi rażące naruszenie przepisów art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w postaci podatku od towarów i usług z tytułu zdarzenia z nocy 14/15 października 2003 r. Skarżący wnosili o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, wstrzymanie wykonania decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów zastępstwa adwokackiego. W uzasadnieniu skargi ich pełnomocnik wywodził, iż w okolicznościach tej sprawy obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów powstał w dniu 15 października 2003 r.(kradzież) a zatem 5 – letni termin do określenia Skarżącym elementów kalkulacyjnych upłynął 31 grudnia 2008 r. Decyzja organu I instancji z dnia [...] maja 2010 r. została zatem wydana po okresie przedawnienia. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2013 r. oparta została na nie obowiązującej w dacie orzekania ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r. a powoływany przez organ art. 38 ust. 2 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie ma zastosowania w sprawie wobec upływu 5 letniego okresu, do którego się odnosi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o jej oddalenie zajmując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) uprawnienia sądów administracyjnych sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na ten wynik, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa). Oceniając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie Sąd wskazuje, iż została ona wydana w prawidłowo ustalonym i niespornym stanie faktycznym sprawy. Zarzuty podniesione w skardze dotyczą wyłącznie kwestii przedawnienia w stosunku do Skarżących zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe, którego powstanie nie zależy od doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej to zobowiązanie, przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązanie w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym powstawało z dniem zaistnienia zdarzeń wskazanych w ustawie. Wydawana na tej podstawie decyzja określająca podatki miała charakter deklaratoryjny. Dla oceny momentu przedawnienia zobowiązania podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego należało zatem ustalić termin płatności tych zobowiązań. Art. 11 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r. w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego stanowił, że: 1. podatnicy, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła albo uprawnieni do korzystania z określonych procedur celnych, są zobowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, 2. organ celny jest obowiązany do sprawdzenia kwoty podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym; jeżeli kwoty podatków zostały wykazane przez podatnika nieprawidłowo, organ celny oblicza te kwoty w prawidłowej wysokości i wykazuje je w zgłoszeniu celnym; do należności podatkowych stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadamiania dłużnika o wysokości należności wynikających z długu celnego, 3. podatnik jest obowiązany w terminie 7 dni, licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, do wpłacenia kwot obliczonych podatków. 4. w przypadkach nie wymienionych w ust. 1-3 podatnik jest obowiązany do zapłaty kwoty należnych podatków w terminie i na warunkach określonych dla uiszczenia cła. Skarżący, do momentu przedawnienia, byli dłużnikami celnymi. Ze względu na podstawę ich odpowiedzialności jako dłużników celnych - stali się dłużnikami celnymi w następstwie dokonania napadu rabunkowego i kradzieży przedmiotowych towarów na szkodę firmy T. Sp. z o.o. - nie można było przypisać im obowiązku złożenia zgłoszenia celnego, w związku z czym do ich sytuacji miał zastosowanie przepis art. 11 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r. W momencie kradzieży powstał dług celny, czyli powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych. Każda kwota należności wynikających z długu celnego jest obliczana przez organ celny z chwilą uzyskania niezbędnych danych i zostaje zarejestrowana (art. 226 Kodeksu celnego). Organ celny anuluje zarejestrowaną kwotę należności jeżeli dłużnik nie zostanie powiadomiony przed upływem terminów, o których mowa w art. 230 § 4 i 4a Kodeksu celnego, co w niniejszej sprawie miało miejsce. Organ zasadnie odwołał się do art. 38 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004 r., obowiązującej w dacie orzekania przez organy obu instancji. Zgodnie z tym przepisem (zbliżony zapis zawierał art. 11f ust. 2 ustawy z 1993 r.), jeżeli według przepisów celnych powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów. Obowiązek zapłaty cła powstałby (gdyby nie upływ 3 letniego terminu do powiadomienia dłużnika) na podstawie art. 231 §1 pkt 1 w terminie 10 dni licząc od dnia powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu i wysokości należności. W tej samej dacie powstał obowiązek zapłaty zobowiązań podatkowych. Ponieważ powiadomienie Skarżących nastąpiło w dacie doręczenia im decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] maja 2010 r., bieg 5 - letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego należy liczyć od końca 2015 r. W tej sytuacji, w dacie wydania zaskarżonej decyzji przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nie upłynął określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług i w podatku akcyzowym. Reasumując, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził w niniejszej sprawie prawidłowe zastosowanie przez organ i wykładnię powołanych przepisów, co skutkowało oddaleniem skargi w oparciu o art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.