V SA/Wa 2875/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania (spr), Sędzia WSA - Dariusz Zalewski, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Protokolant ref. staż. - Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego. oddala skargę. Przedmiotem skargi złożonej przez G. Spółka z o.o. z siedzibą w P. (dalej: Spółka, Skarżąca, Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy) z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC, organ I instancji) z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...], odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 6.000,00 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia [...] listopada 2014 r. (data wpływu do Urzędu Celnego [...] w W. [...] listopada 2014 r.) G. Spółka z o.o. wystąpiła o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 6.000,00 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej trzech samochodów osobowych. Do wniosku dołączono m. in.: międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, faktury zakupu i sprzedaży samochodów. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] lutego 2015 r., Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 6.000,00 zł. z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów. Organ stwierdził, że nie została spełniona jedna z koniecznych przesłanek uzasadniających zwrot podatku akcyzowego, tj. pojazdy których dotyczył wniosek zostały zarejestrowane na terytorium kraju. Rejestracji dokonał Urząd Miasta w K. Pismem z dnia [...] marca 2015 r. Strona wniosła odwołanie od decyzji wnosząc o jej uchylenie oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części. W odwołaniu Strona podniosła, iż Naczelnik UC błędnie zastosował art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz.U. z 2014 r., poz. 752); dalej: u. p. a., wobec faktu spełnienia przez Stronę wszystkich wymaganych przepisami kryteriów zwrotu podatku akcyzowego oraz naruszył art. 121 w związku z art. 187 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.); dalej: O. p., na skutek czego błędnie ustalił stan faktyczny w sprawie. Strona zarzuciła, iż organ I instancji błędnie przyjął, iż pojazdy w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej były zarejestrowane. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia z dnia [...] kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O. p. oraz art. 107 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 u. p. a., utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W obszernym uzasadnieniu decyzji, w odniesieniu do treści art. 107 u.p.a., Dyrektor IC wskazał, że Strona nie spełniła dwóch z określonych w art. 107 ust. 1 u.p.a. warunków zwrotu podatku, tj. nie spełniła przesłanki w zakresie dysponowania prawem rozporządzania samochodami jak właściciel i dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na zlecenie, a ponadto samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał na niespójność danych w polach nr 1 i 22 listu przewozowego CMR z dnia [...] lutego 2014 r., tj. w polu zatytułowanym ,,Nadawca’’ zamieszczono pełna nazwę spółki, zaś w polu ,,Podpis i stempel nadawcy’’ widnieje nazwisko ,,G.’. Strona nie przedstawiła żadnego dokumentu potwierdzającego umocowanie tej osoby do występowania w jej imieniu. Stąd nie można było uznać, że Spółka w dniu dokonania procedury dostawy wewnątrzwspólnotowej dysponowała pojazdami jak właściciel i przemieszczenie odbyło się w jej imieniu lub na zlecenie. Zdaniem Dyrektora IC Wnioskodawca nie spełnia również przesłanki braku rejestracji samochodu na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Skarżąca pismem z dnia [...] maja 2015 r. zaskarżyła ww. decyzję Dyrektora IC do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Strona wniosła również o zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.); dalej: p.p.s.a., do czasu zakończenia postępowania w sprawie uchylenia rejestracji i umorzenia postępowania rejestracyjnego, wszczętego na wniosek strony. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 2) art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 4 u. p. a. poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie wykazała zapłaty akcyzy od samochodów osobowych na terytorium kraju. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że wbrew twierdzeniom organu spełniła wszystkie kryteria zwrotu podatku akcyzowego określone w art. 107 u. p. a. Strona wyjaśniła, że rejestracja spornych samochodów była rejestracją o charakterze czasowym i nie stanowiła rejestracji stałej, której dotyczy art. 107 ust. 1 ustawy. Zdaniem Strony decyzja o rejestracji czasowej jest decyzją tymczasową, ograniczoną w czasie i warunkową, na jej podstawie nie dochodzi do możliwości konsumpcji stałej na terytorium kraju bez ograniczeń czasowych, co powoduje że nie wyczerpuje przesłanki negatywnej zwrotu podatku akcyzowego wprowadzonego w art. 107 ust. 1 ustawy. Tym samym, w ocenie Spółki, porównanie daty odbioru pojazdów przez kontrahentów zagranicznych z datami stałej rejestracji, prowadzi do wniosku, że w kraju nie doszło do konsumpcji stałej wyrobu akcyzowego. Ponadto rejestracja została dokonana niezgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, bowiem dowody rejestracyjne przedmiotowych pojazdów zostały odebrane przez podmiot, który nie był ich właścicielem. Zgodnie z obowiązującymi przepisami decyzja o rejestracji może być wydana tylko na rzecz aktualnego właściciela pojazdu. Rejestracja pojazdu na rzecz podmiotu nie będącego właścicielem jest zatem niezgodna z przepisami prawa o ruchu drogowym. W ocenie Strony organ błędnie uznał, że sporny pojazd został zarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Skarżąca za nieuzasadnione uznała stwierdzenie Dyrektora IC, iż nie wykazała zapłaty akcyzy od samochodów osobowych na terytorium kraju. Strona podniosła, że okoliczność zapłaty akcyzy znana była organowi z urzędu bowiem dane dotyczące zapłaconej akcyzy są zawarte w elektronicznym systemie ZEFIR. Uzasadniając złożony wniosek o zawieszenie postępowania Strona wskazała, iż wystąpiła z wnioskiem o uchylenie rejestracji dokonanej niezgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, a rozstrzygnięcie w tej sprawie będzie miało wpływ na postępowanie dotyczące zwrotu podatku akcyzowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – t. j. Dz. U. z 2014 r. poz.1647, z późn.zm.). Po rozpoznaniu niniejszej sprawy Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa uzasadniającego uchylenie zaskarżonej decyzji. Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest prawidłowość rozstrzygnięcia organów podatkowych w sprawie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Z treści art. 107 ust. 1 u. p. a. wynika, iż podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Zgodnie z art.107 ust. 3 powołanej ustawy podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3 (art. 107 ust. 4 ustawy). Dla pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest kumulatywne spełnienie wszystkich przesłanek określonych powołanymi przepisami. Z uwagi na treść skargi oraz uzasadnienie zaskarżonej decyzji za dwie najważniejsze kwestie wymagające rozpatrzenia w przedmiotowej sprawie należy uznać zarzut nie spełnienia przesłanki w zakresie dysponowania prawem rozporządzania samochodami jak właściciel i dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na zlecenie oraz kwestię rejestracji na terytorium kraju przedmiotowych pojazdów. Na podstawie zebranego materiału dowodowego w sprawie należy stwierdzić, że Skarżąca nie spełniła przesłanki w zakresie dysponowania prawem rozporządzania samochodami jak właściciel i dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na jej zlecenie. Co prawda w polu nr 1 ,,Nadawca’’ CMR zamieszczono dane Spółki, lecz nie zostało to przez Skarżącą potwierdzone poprzez złożenie stempla w polu nr 22, a podpisem osoby, której nie można zidentyfikować w czyim imieniu występowała. Zdaniem Sądu organ odwoławczy miał również uzasadnione podstawy do odmowy zwrotu akcyzy od przedmiotowych pojazdów z tytułu rejestracji. Organ dysponował danymi z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK - CEP), z których w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że pojazdy których dotyczył wniosek były zarejestrowane na terytorium kraju w dniach [...] lutego 2014 r. Wydruk z centralnej ewidencji pojazdów, utworzonej na podstawie art. 80a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), prowadzonej w systemie teleinformatycznym przez wskazany w ustawie organ stanowi dowód w sprawie. Wobec powyższego należy stwierdzić, że w tym zakresie organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania, a w szczególności sformułowanej w art. 122 O. p. zasady prawdy obiektywnej znajdującej rozwinięcie w art. 187 i 191 O. p., a podjęte rozstrzygnięcie wydały na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu stanowisko organu odwoławczego, że zarejestrowanie pojazdu na terenie kraju przed datą dostawy wewnątrzwspólnotowej stanowi przeszkodę do zwrotu akcyzy jest uzasadnione. Literalna wykładnia art. 107 ust. 1 u. p. a., zgodnie z którym podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, nie budzi wątpliwości. Jeżeli zatem, tak jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie, dostawa wewnątrzwspólnotowa, zdefiniowana w art. 2 ust. 1 pkt 8 u. p. a. jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, została dokonana po dacie rejestracji samochodów na terenie kraju, co wynika z listu przewozowego CMR wystawionego w dniu [...] listopada 2013 r., to uzasadnione jest stanowisko organów podatkowych, że wystąpiła negatywna przesłanka zwrotu podatku akcyzowego. Nie znajdują również uzasadnienia zawarte w skardze twierdzenia strony, iż dla oceny spełnienia przesłanki braku rejestracji, zasadnicze znaczenie ma fakt rejestracji czasowej, a nie stałej przedmiotowych pojazdów. Odwołanie się przez ustawodawcę w treści art. 107 ust. 1 u. p. a. do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym bez dokonania rozróżnienia na rejestrację stałą i czasową powoduje, że zakresem normowania tego przepisu objęta jest każda rejestracja. Zatem dla oceny skutków prawnopodatkowych istotna jest wcześniejsza rejestracja samochodów na terytorium kraju bez względu na to, czy miała charakter czasowy czy stały (por. również wyrok NSA z 25 listopada 2008 r., II FSK 1094/07, wyrok NSA z 18 maja 2011 r., I OSK 1168/10). Podobnie, w kontekście brzmienia art. 107 ust. 1 u. p. a. nie ma znaczenia kto był właścicielem pojazdu, istotny jest fakt wcześniejszej, tj. przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej rejestracji pojazdów w kraju oraz fakt rozporządzania samochodami jak właściciel. Wobec powyższego brak było podstaw do uwzględnienia wniosku o zwieszenie postępowania. Sąd stwierdza, że w rozpatrywanej sprawie powodem odmowy zwrotu akcyzy nie było nie wykazanie przez Skarżącą zapłaty akcyzy od samochodów osobowych na terytorium kraju. Skarżąca w sposób prawidłowy udokumentowała fakt zapłaty akcyzy od spornych pojazdów, co znajduje również potwierdzenie w adnotacji organu I instancji na k. 17 akt administracyjnych. Zatem zarzut naruszenia art. 107 ust. 4 u.p.a. jest nie adekwatny do okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy. Mając na uwadze wskazane okoliczności Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 p.p.s.a.