V SA/Wa 3093/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska – Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Protokolant sekr. sąd. - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2016 r. sprawy ze skargi [...] s.r.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego: oddala skargę. Przedmiotem skargi złożonej przez [...] s.r.o. z siedzibą w [...] (dalej: Skarżąca, Spółka lub Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor Izby, organ odwoławczy lub organ II instancji) z dnia [...] maja 2015 r., znak: [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z dnia [...] lutego 2015 r., nr [...] odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym : Wnioskiem z dnia 23 października 2014 r. (data stempla Poczty Polskiej S.A. - 24 października 2014 r.) [...] s.r.o., zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 1 samochodu osobowego w wysokości 48.613,00 zł. Decyzją z [...] lutego 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego. Zdaniem organu I instancji strona nie spełniła przesłanek w zakresie dysponowania prawem rozporządzania jak właściciel i dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na jej zlecenie przedmiotowego samochodu. Organ podniósł, że jako dowód dostawy wewnątrzwspólnotowej strona przedstawiła dokument przewozowy CMR bez numeru z dnia 25.09.2014 r., na którym jako nadawca przesyłki widnieje podmiot [...] Sp. z o.o. Sp. K. z siedzibą w [...] przy ul. [...]. Ponadto, w oświadczeniu o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodów osobowych poza terytorium kraju z dnia 25.09.2014 r. M. B. oświadczył, iż powyższe oświadczenie składane jest na rzecz dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej firmy [...] Sp. z o.o. Sp. K. W powyższym oświadczeniu widnieje wpis: "Dane sprzedającego - dokonującego dostawy [...] Sp. z o. o. Sp. K." Ponadto, z dokumentów przesłanych przez Przewoźnika (Pomoc Drogowa W. J.) wynika, że zlecenia transportu samochodu marki BMW do [...] dokonała firma [...] z siedzibą w [...]. Z powyższych dokumentów wynika również, że przedmiotowy samochód został przywieziony z powrotem do Polski i w dniu 25.09.2014 r. odebrany w [...] przez firmę [...] Sp. z o.o. Sp. K. Od powyższej decyzji odwołała się skarżąca spółka. Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] maja 2015 r., Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z [...] lutego 2015 r. Po przytoczeniu podstaw prawnych organ stwierdził, że uprawnionym do żądania zwrotu akcyzy od samochodu osobowego przy dostawie jest strona, która: 1) nabyła prawo rozporządzania tym samochodem jak właściciel; 2) dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu, o czym świadczy przedłożony międzynarodowy listy przewozowy CMR; 3) nie dokonała wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 4) wykazała, że akcyza od tego samochodu została w kraju zapłacona; 5) złożyła wniosek właściwemu naczelnikowi urzędu celnego; 6) zachowała jednoroczny termin liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowych samochodów przy złożeniu wniosku. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że skarżąca spółka zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu marki BMW X5 wskazanego we wniosku. Wniosek został złożony do Urzędu Celnego [...] w [...] w dniu [...] października 2014 r., dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce w dniu [...] września 2014 r. Natomiast zdaniem organu II instancji spółka nie wypełniła przesłanki odnośnie wykazania dowodów zapłaty akcyzy od spornego pojazdu. Ww. organ wskazał, że pomimo wezwania do złożenia oryginału oświadczenia [...] Sp. z o.o. Oddział w [...] o posiadaniu oryginału dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy, skarżąca spółka przedstawiła jedynie jego kolorową kserokopię. Organ stwierdził, iż kolorowa kserokopia nie stanowi dowodu zapłaty akcyzy, o którym mowa w art. 107 ust. 4 i art. 109 ust. 3c-3e ustawy o podatku akcyzowym. Wnioskodawca spełnił przesłankę w zakresie braku wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w [...] skarżąca spółka nie spełniła przesłanki w zakresie dysponowania prawem rozporządzania przedmiotowym pojazdem jak właściciel i dokonania przemieszczenia pojazdu we własnym imieniu. Organ wyjaśnił, że spółka przedstawiła jako dowód dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej międzynarodowy list przewozowy CMR z dnia [...] września 2014 r. Z jego treści wynika, że nadawcą przesyłki była Sp. z o.o. Sp. k. [...], o czym świadczą dane zamieszczone w polu nr 1 i nr 22 ww. dokumentu. Do wniosku załączyła również kserokopię oświadczenia o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodów osobowych poza terytorium kraju z dnia [...] września 2014 r. (przy piśmie z dnia [...] listopada 2014 r. nadesłano oryginał tego oświadczenia), z którego wynika, że dostawa wewnątrzwspólnotowa została zrealizowana przez [...] Sp. z o.o. Sp. k. Organ ustalił także, iż zleceniodawcą transportu na trasie [...] była Sp. z o.o. Sp. k. [...]. Załączone przez przewoźnika wyjaśnienia, faktura VAT wystawiona na skarżącą spółkę za transport spornego pojazdu w tej kwestii pozostają sprzeczne z innymi dowodami, tj. zleceniem na wykonanie transportu, oświadczeniem samego Wnioskodawcy i w ocenie organu odwoławczego, nie stanowią wiarygodnego dowodu na potwierdzenie faktu, że w chwili dokonania dostawy Wnioskodawca władał samochodem jak właściciel i dostawa została zrealizowana w jego imieniu. Także z nadesłanych przez przewoźnika informacji wynika, że w tym samym dniu, w którym miała miejsce dostawa wewnątrzwspólnotowa, tj. [...] września 2014 r., samochód z powrotem wrócił na terytorium kraju. Zdaniem organu odwoławczego zaistniała w sprawie sekwencja zdarzeń prowadzi do wniosku, że doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ww. organ wyjaśnił, że sprowadzenie samochodu z powrotem na terytorium kraju uniemożliwia skorzystanie z uprawnienia do zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, a zatem nie można zgodzić się z twierdzeniami Pełnomocnika, zawartym w odwołaniu, że " dalsze losy samochodu tak naprawdę pozostają poza kognicja niniejszej sprawy (...) ". Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożyła [...] s.r.o. z siedzibą w [...] wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zwrot kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 107 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz.U. Z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.) poprzez błędne przyjęcie, iż załączony do wniosku o zwrot akcyzy list przewozowy CMR nie daje podstaw do uznania, że przemieszczeni, zakupionego samochodu dokonała skarżąca lub odbyło się to w jej imieniu, a znajdująca się w aktach sprawy faktura VAT nr [...] za usługę przewozu pozostaje w sprzeczności z innymi dowodami, a zatem nie może być przyjęta w sprawie w potwierdzenie faktu, że w chwili dokonania dostawy skarżąca władała samochodem jak właściciel i dostawa została zrealizowana w jego imieniu co skutkowało odmową zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowy marki BMW X5 przez organ celny I instancji oraz utrzymanie w mocy tej decyzji przez organ celny II instancji. Skarżąca zwróciła też uwagę na fakt, iż sprzedaż jest czynnością prawną konsensualną, wobec czego skutek rozporządzający zachodzi już przez samo złożenie oświadczenia woli przez sprzedającego i kupującego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 107 ust. 1 ustawy akcyzowej (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.), podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane przysługuje, na jego wniosek, zwrot akcyzy. Podmiot ten, jak wynika z ust. 3 art. 107 ustawy, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Z kolei, pojęcie "dostawy wewnątrzwspólnotowej" - jako przesłanki zwrotu akcyzy - ustawodawca definiuje, jako przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 ust. 1 pkt 8 u.p.a.). Zatem to faktyczne dokonanie we własnym imieniu (lub zlecenie we własnym imieniu) dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona w kraju oraz udokumentowanie tego faktu stosownymi dowodami z dokumentów stanowi warunek realizacji prawa do jej zwrotu, nie zaś okoliczność w postaci naliczenia i zapłaty podatku akcyzowego (wyrok NSA z 13 grudnia 2012 r. sygn. akt I GSK 608/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Z przywołanej powyżej regulacji wynika, że dla skutecznego żądania zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, na rzecz danego podmiotu, niezbędne jest spełnienie następujących przesłanek: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tej czynności, 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5) złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego, w oparciu o art. 107 ust. 1 u.p.a., konieczne jest, aby wszystkie te przesłanki zostały spełnione łącznie. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być zatem tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub w jego imieniu dostawa ta jest realizowana, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tej czynności. W kontrolowanej sprawie skarżąca spółka domaga się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego marki BMW X5. Bezsporne jest przy tym, że skarżąca spółka spełniła warunki braku wcześniejszej rejestracji tego samochodu na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a także terminowego złożenia wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego. Bezsprzecznie w sprawie doszło także do dostawy wewnątrzwspólnotowej rzeczonego samochodu, rozumianej jako przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 ust. 1 pkt 8 u.p.a.). Kwestią sporną jest natomiast to, czy skarżąca spółka we własnym imieniu dokonała tej dostawy lub zleciła we własnym imieniu realizację tej czynności, a także czy udokumentowała zgodnie z obowiązującymi przepisami zapłatę akcyzy. W ocenie Sądu organy obu instancji przeprowadziły analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 191 O.p. Organ odwoławczy trafnie wskazał na zapisy Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 72 poz. 382) , a w szczególności art. 12 ust. 1 zgodnie z którym nadawca ma prawo rozporządzać towarem, a w szczególności zażądać od przewoźnika wstrzymania przewozu, zmiany miejsca przewidzianego dla wydania towaru albo też wydania go odbiorcy innemu niż wskazany w liście przewozowym. Natomiast art. 12 ust. 3 ww. artykułu stanowi, iż prawo do rozporządzania towarem należy jednak do odbiorcy już od chwili wystawienia listu przewozowego, jeśli nadawca uczyni o tym wzmiankę w liście przewozowym. Zatem, odbiorca, podobnie jak i nadawca, wykonują prawo rozporządzania towarem (przesyłką) jako własne, niepochodzące od innej osoby, które nie musi być pochodną prawa własności. W sprawie niniejszej wzmianka, o której wspomniano wyżej nie została w CMR uczyniona, natomiast jako nadawca figuruje w nim [...] Sp. z o.o. Sp.k. w [...]. Zważyć też należy, że sprzedawca w dwóch jeszcze dokumentach figuruje jako "osoba dokonująca dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów" – na "Potwierdzeniu realizacji dostawy wewnątrzwspólnotowej" ( k 4,5 akt adm. ) oraz "Oświadczeniu o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodów osobowych poza terytorium kraju" ( k 15 akt adm .) . Dodać do tego należy, że w aktach znajduje się też dokument , z którego wynika, że zlecającym transport z [...] była [...] Sp. z o.o. S.k. w [...] i podmiot ten miał zapłacić należność za transport ( k 23 akt adm. ). To, że ostatecznie zapłaciła strona skarżąca nie może przesądzać , jako praktycznie jedyny dowód, o tym że we własnym imieniu dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej. Nie może odnieść skutku powoływany w skardze fakt, iż nabycie własności następuje z chwilą zawarcia umowy, a nie wydania rzeczy. Cywilistyczne pojęcie własności nie jest równoznaczne z użytym w art. 107 ust. 1 u.p.a. pojęciem "Prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel". W wyroku z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 290/14 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że pojęcie "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel", stanowiące przesłankę zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, nie jest tożsame pojęciu "nabycia prawa własności samochodu osobowego". Zakres podmiotowy pierwszego spośród tych pojęć jest zdecydowanie szerszy i obejmuje również podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego jest również jego posiadaczem, który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Pojęcia "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" ma w pełni autonomiczny charakter na gruncie ustawy podatkowej...". Należy zgodzić się z organem , iż strona nie złożyła dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju . Zgodnie z art. 107 ust. 4 u.p.a. do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3. Zatem przepis ten w żaden sposób nie ogranicza możliwości dokumentowania zapłaty akcyzy. W ocenie Sądu dokument potwierdzający zapłatę akcyzy może stanowić np. dowód przelewu akcyzy za konkretny samochód. Jednak złożony dokument musi odpowiadać wymogom określonym w art. 194 i 194a O.p. tzn. jeśli strona składa dokument w odpisie lub kopii musi ona zostać poświadczona za zgodność z oryginałem stosownie do wymogów art.. 194a § 2 O.p. , wtedy dopiero ma owa kopia /odpis walor równy oryginałowi ( art. 194a § 3 O.p.). Złożony przez stronę tego waloru nie posiada – jest kolorowym skanem bez oryginału podpisu oraz nie został poświadczony za zgodność z oryginałem. W związku z powyższym Sąd stoi na stanowisku, że organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny całego materiału dowodowego i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy, na którym ciąży obowiązek przedstawienia dowodów z dokumentów. Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 p.p.s.a, uznając tym samym, iż zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie