V SA/Wa 483/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Protokolant st. sekr. sąd. - Marcin Kwiatkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2015 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych oraz umorzenie postępowania w sprawie oddala skargę. Przedmiotem skargi P. Sp. z o.o. w K. (dalej: spółka, skarżąca lub strona) było postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] sierpnia 2014r., nr [...] uchylające postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] maja 2014r., nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych i umarzające postępowanie w sprawie. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. Pismem z [...] maja 2014r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zatwierdzenie zmian akt weryfikacyjnych polegających na wyłączeniu z eksploatacji automatu do gier o niskich wygranych B. [...] oraz włączeniu do eksploatacji automatu B. [...] i automatu B. [...] w punkcie gier zlokalizowanym w W. (dalej: punkt gier). Postanowieniem z [...] maja 2014r. organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zgłaszanych zmian powołując się na postanowienia art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.). W uzasadnieniu Naczelnik UC wskazał, że Dyrektor IC decyzją z [...] lipca 2011r., nr [...] cofnął stronie zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., nr [...] na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Rozpoznając sprawę na skutek złożonego zażalenia Dyrektor IC, działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 i art. 208 O.p., postanowieniem z [...] sierpnia 2014r. uchylił postanowienie Naczelnika UC z [...] maja 2014r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu powołał się na art. 64 ustawy z dnia 29 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 1404, dalej: z u.o.s.c.) a także przytoczył treść § 4 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009 roku w sprawie urzędowego sprawdzenia (t.j. Dz. U. z 2013r., poz.417, dalej: rozporządzenia). Organ odwoławczy podkreślił, że stan faktyczny ustalił w oparciu o materiał zebrany w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, rozszerzając granice postępowania dowodowego na nowe okoliczności faktyczne, które pojawiły się już w trakcie postępowania zażaleniowego, a które to okoliczności były istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy. Stwierdził, że zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., nr [...] stanowiące podstawę do prowadzenia działalności w ww. punkcie gier, udzielone na okres 6 lat, wygasło z dniem [...] lipca 2014r. Wobec powyższego, zdaniem organu II instancji, nie mógł on ponownie rozpatrzyć zawisłej przed nim sprawy oraz odnieść się do zarzutów przedstawionych w zażaleniu. Dlatego też uchylił postanowienie Naczelnika UC z [...] maja 2014 r. oraz umorzył postępowanie w sprawie. Pismem z [...] września 2014r. spółka złożyła skargę na ww. postanowienie Dyrektora IC z [...] sierpnia 2014r. wnosząc o jego uchylenie i uchylenie postanowienia Naczelnika UC z [...] maja 2014r. oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 121 O.p. poprzez złamanie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, 2) art. 208 O.p. poprzez jego niesłuszne zastosowanie i uznanie, iż przeprowadzenie postępowania odwoławczego jest bezprzedmiotowe, 3) art. 201 § pkt 2 O.p. poprzez jego niesłuszne zastosowanie i niezawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w przedmiocie przedłużenia zezwolenia z [...] lipca 2008 r. W uzasadnieniu strona wskazała, że [...] stycznia 2014r. zwróciła się do Dyrektora IC o przedłużenie zezwolenia z [...] lipca 2008r. Zatem organ ten miał wiedzę, że sprawa o przedłużenie zezwolenia jest w toku. Dlatego też w ocenie spółki bezzasadne było uznanie, że rozpoznanie jej wniosku jest bezprzedmiotowe. Zdaniem skarżącej organ winien zawiesić postępowanie do czasu rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie przedłużenia zezwolenia. Poza tym spółka zwróciła uwagę, że organ wydając zaskarżone postanowienie z [...] sierpnia 2014 r. nie dokonał bezpośredniego naruszenia art. 139 § 3 O.p., jednakże ze względu na niewielki stopień skomplikowania sprawy, prowadzenie postępowania odwoławczego nie wymagało, aż całych dwóch miesięcy. Gdyby Dyrektor IC rozpatrzył sprawę niezwłocznie, oczywiście przy uwzględnieniu czasu, jaki był na to niezbędny, to spółka miałaby możliwość korzystać z nabytego prawa do urządzania gier w danym punkcie. Jednakże przez zwłokę, spółka tego prawa została pozbawiona. Wskazane wszystkie argumenty, w ocenie strony wskazują również na naruszenie art. 121 O.p. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IC podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Naczelnik UC odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych, z uwagi na to, że Dyrektor IC decyzją z [...] lipca 2011r. cofnął spółce zezwolenie udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], zatem w dniu złożenia przedmiotowego zgłoszenia strona nie posiadała ważnego zezwolenia. Natomiast organ II instancji - z uwagi na nową okoliczność w sprawie – wygaśnięcie z mocy prawa z dniem [...] lipca 2014r. 6-letniego zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]– uznał że dalsze postępowanie w przedmiocie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych jest bezprzedmiotowe i postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r. wyeliminował z obrotu prawnego postanowienie Naczelnika UC – uchylając go w całości i umorzył postępowanie w sprawie. W ocenie sądu powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora IC jest zgodne ze stanem faktycznym i prawnym. Podstawę prawną wydania skarżonego postanowienia stanowił przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 i art. 208 O.p. Przepisy wskazane wyżej stanowią, że organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania władny jest orzec o umorzeniu postępowania w sytuacji, gdy z jakiejkolwiek przyczyny stało się ono bezprzedmiotowe. Odnosząc się do zasadności podjętego rozstrzygnięcia należy wskazać, że w świetle obowiązującej wykładni prawa postępowanie jest wszczynane i prowadzone w celu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej co do jej istoty. Jest to cel zasadniczy postępowania, prowadzący do konkretyzacji przepisów prawa podatkowego w granicach wyznaczonych przedmiotem sprawy. Przeszkody, które mają charakter przejściowy prowadzą do zawieszenia postępowania, a powodujące definitywne zahamowanie czynności procesowych, stanowią o konieczności zakończenia postępowania bez zrealizowania jego zasadniczego celu. Umorzenie postępowania, kończąc bieg sprawy i czynności postępowania w niej prowadzonych, zamyka drogę do konkretyzacji praw lub obowiązków stron postępowania. W rozumieniu przepisu art. 207 § 2 O.p. jest to "inny sposób" zakończenia postępowania, stanowiący alternatywę jej załatwienia co do istoty. Akt umorzenia postępowania nie jest czynnością procesową pustą pod względem prawnym, gdyż wywiera szereg różnych skutków prawnych. Podstawowe znaczenie w ustaleniu zakresu stosowania art. 208 § 1 O.p. ma treść pojęcia "bezprzedmiotowości postępowania". Bezprzedmiotowość postępowania podatkowego może mieć charakter pierwotny, gdy jej przyczyny istniały jeszcze przed wszczęciem postępowania, ale je przeoczono lub nie było o nich wiadomości. Można mówić o wtórnej bezprzedmiotowości, gdy jej przyczyny powstają dopiero w trakcie zawisłości sprawy w pierwszej lub drugiej instancji trybu zwykłego lub trybów nadzwyczajnych postępowania. W pierwszym przypadku z racji niedostatku informacji rozpoczęto postępowanie, w którym nie można zrealizować celu zasadniczego, a w przypadku drugim nastąpiły zdarzenia stanowiąc przyczynę bezpośrednią lub pośrednią bezprzedmiotowości postępowania. ( Ordynacja podatkowa Komentarz 2010, Adamiak, Borkowski, Unimex) Umorzenie zawarte w powyższym przepisie ma charakter bezwzględnie obowiązujący (umorzenie obligatoryjne), a obligatoryjną przesłanką do umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. W tym zakresie organ nie może działać w ramach tzw. uznania administracyjnego. Umorzenie postępowania polega na tym, że postępowanie zostaje w danej instancji zakończone, jednak bez merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a bezczynność nie może być utożsamiana z brakiem przesłanek do uwzględnienia wniosku strony. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego, o której stanowi art. 208 § 1 O.p. oznacza, że brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Decyzja umarzająca postępowanie jest zatem orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy zasadnie stwierdził, iż zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., zostało udzielone na 6 lat i okres ten upłynął z dniem [...] lipca 2014r. Wraz z upływem ważności zezwolenia wygasło uprawnienie, które mogłoby zostać skonkretyzowane w drodze decyzji rozstrzygającej sprawę merytorycznie, a więc co do istoty. Konsekwencją zatem wygaśnięcia zezwolenia jest jego wyeliminowanie z obrotu prawnego, a co za tym idzie brak jest możliwości merytorycznego rozpatrzenia wniosku spółki w zakresie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych dotyczących tego zezwolenia - wobec braku przedmiotu postępowania. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisu prawa procesowego przez Dyrektora IC poprzez brak zawieszenia postępowania ze względu na złożony wniosek o przedłużenie zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., to w ocenie sądu zarzut ten jest bezzasadny. Należy podkreślić, że fakt złożenia wniosku do Dyrektora IC o przedłużenie ww. zezwolenia nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania. Art. 201 pkt 2 O.p. stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z powyższego wynika, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 pkt 2 O.p. może być tylko zagadnienie prawne, którego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu (nie chodzi więc o wyjaśnienie nawet poważnych wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania), i które może stanowić odrębny przedmiot postępowania przed takim organem lub sądem, co oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego przez ten inny organ lub sąd stanowi konieczny warunek wydania decyzji przez organ, w postępowaniu przed którym wyłoniło się zagadnienie wstępne (por. np. wyrok NSA z dnia 21 lipca 1992 r., sygn. akt III SA 1041/92). Zagadnienie wstępne wiąże się więc z sytuacją, w której rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, to jest innymi słowy z sytuacją, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA z 28 listopada 1997 r., sygn. akt I SA/Lu 1199/96). W związku z powyższym w sprawie niewątpliwie nie mamy do czynienia z zagadnieniem wstępnym, gdyż zarówno postępowanie zażaleniowe (w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych), jak również postępowanie w przedmiocie przedłużenia zezwolenia udzielonego decyzją z [...] lipca 2008r. toczyło się przed tym samym organem administracyjnym. Zatem już tylko z tej przyczyny zawieszenie postępowania byłoby niezgodne z cytowanym wyżej art. 201 pkt 2 O.p. Tym samym organ nie miał żadnych uprawnień do zawieszenia przedmiotowego postępowania i nie mógł jednocześnie naruszyć tego przepisu. Konkludując należy stwierdzić, że skoro udzielone zezwolenie na prowadzenie zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] wygasło z mocy prawa z dniem [...] lipca 2014r., to bezzasadne było toczenie postępowania w przedmiocie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych dotyczących tego zezwolenia. Należy także podkreślić, że fakt złożenia wniosku o przedłużenie stosownego zezwolenia nie mógł mieć jakiegokolwiek wpływu na wydane rozstrzygnięcie, gdyż po pierwsze do daty wygaśnięcia zezwolenia strona nie uzyskała uprawnienia w postaci przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i po wtóre i najważniejsze w myśl art. 138 ust.1 u.g.h. takiego uprawnienia nie mogła uzyskać, gdyż w ustawie o grach hazardowych brak jest jakiejkolwiek normy prawnej pozwalającej na przedłużenie zezwolenia. Niezasadny jest także zarzut wydania ostatecznego postanowienia bez zbędnej zwłoki. Zgodnie z art. 239 O.p. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Natomiast w myśl z art. 139 § 3 o.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. Zażalenie na postanowienie Naczelnika UC wpłynęło do Dyrektora IC w dniu [...] czerwca 2014 r. Zakończenie postępowania prowadzonego w trybie zażaleniowym przez organ II instancji nastąpiło w dniu [...] sierpnia 2015r. wydaniem postanowienia nr [...], czyli w terminie wyznaczonym przepisem art. 139 § 3 O.p. Z tego względu zarzut skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie. Biorąc powyższe pod uwagę sąd nie dopatrzył się przywoływanych w skardze przepisów prawa proceduralnego, w tym art. 121 § 1 O.p. Organ działał bowiem w sprawie na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie, a materiał dowodowy został zebrany w sposób zupełny, uprawniający do wydania kwestionowanego rozstrzygnięcia. W ocenie sądu organ II instancji był nie tyle uprawniony, co zobowiązany do zakończenia postępowania w sposób wskazany w postanowieniu z [...] sierpnia 2014 r. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) sąd skargę oddalił.