V SA/Wa 498/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, Sędzia WSA - Anna Wesołowska (spr.), Protokolant sekr. sąd. - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2015 r. sprawy ze skargi [...]Sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie dokonania zmian danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych; oddala skargę. Przedmiotem skargi [...] Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: spółka, skarżąca lub strona) jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej także: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] lipca 2014r., nr [...] uchylające postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. (dalej także: Naczelnik UC) z [...] kwietnia 2014r., nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych i umarzające postępowanie w sprawie. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: Pismem z [...] października 2013r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o dokonanie zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych, usytuowanego w Pubie [...] w miejscowości R. przy ul. [...] lok. [...] (dalej: punkt gier), polegających na czasowym zawieszeniu eksploatacji w terminie od dnia [...].10.2013 r. do [...].11.2013 r. dwóch automatów do gier o niskich wygranych : HOT SPOT o numerze fabrycznym [...] i BLACK HORSE o numerze fabrycznym [...]. Postanowieniem z [...] listopada 2013r. organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych. W wyniku rozpatrzenia złożonego przez spółkę zażalenia, rozstrzygnięcie to zostało uchylone przez Dyrektora Izby Celnej w W., a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Celnego w P. Postanowieniem z [...] kwietnia 2014r., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ I instancji ponownie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych powołując się na treść art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.). W uzasadnieniu Naczelnik UC wskazał, że Dyrektor IC decyzją z [...] lipca 2011r., nr [...] cofnął spółce zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., nr [...]na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Rozpoznając ponownie sprawę na skutek złożonego zażalenia, działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 i art. 208 w zw. z art. 219 O.p. - Dyrektor IC obecnie kontrolowanym postanowieniem z [...] lipca 2014r. uchylił postanowienie Naczelnika UC z [...] kwietnia 2014r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu powołał się na art. 64 ustawy z dnia 29 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 1404, dalej: z u.o.s.c.), a także przytoczył treść § 4 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 417, dalej: rozporządzenie). Organ odwoławczy podkreślił, że stan faktyczny ustalił w oparciu o materiał zebrany w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, rozszerzając granice postępowania dowodowego na nowe okoliczności faktyczne, które pojawiły się już w trakcie postępowania zażaleniowego, a które to okoliczności były istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy. Stwierdził mianowicie, że zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., nr [...] stanowiące podstawę do prowadzenia działalności we wskazanym punkcie gier, udzielone na okres 6 lat, wygasło z dniem [...] lipca 2014r. Wobec tej okoliczności, zdaniem organu II instancji, nie mógł on ponownie rozpatrzyć zawisłej przed nim sprawy oraz odnieść się do zarzutów przedstawionych w zażaleniu. Z tej przyczyny uchylił postanowienie Naczelnika UC z [...] kwietnia 2014 r. oraz umorzył postępowanie w sprawie. Pismem z [...] września 2014r. Spółka złożyła skargę na wskazane postanowienie Dyrektora IC z [...] lipca 2014r. Wniosła o jego uchylenie i o uchylenie postanowienia Naczelnika UC z [...] kwietnia 2014r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 121 O.p., poprzez złamanie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 2) art. 208 O.p., poprzez jego niesłuszne zastosowanie i uznanie, iż przeprowadzenie postępowania odwoławczego jest bezprzedmiotowe; 3) art. 201 § pkt 2 O.p., poprzez jego niesłuszne zastosowanie i niezawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w przedmiocie przedłużenia zezwolenia z [...] lipca 2008 r. Wniosła także o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny sprawy o sygn. P 4/14. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że [...] stycznia 2014r. zwróciła się do Dyrektora IC o przedłużenie zezwolenia z [...] lipca 2008r. Zatem organ ten miał wiedzę, że sprawa o przedłużenie zezwolenia jest w toku. Dlatego też w ocenie Spółki bezzasadne było uznanie, że rozpoznanie jej wniosku jest bezprzedmiotowe. Zdaniem skarżącej organ winien zawiesić postępowanie do czasu rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie przedłużenia zezwolenia. Spółka zwróciła też uwagę, że organ wydając zaskarżone postanowienie z [...] lipca 2014 r. dokonał naruszenia art. 139 § 3 O.p., wydając swoje rozstrzygnięcie 10 dni po upływie wskazanego w tym przepisie terminie 2 miesięcy. Zdaniem Skarżącej, ze względu na niewielki stopień skomplikowania sprawy, prowadzenie postępowania odwoławczego nie wymagało aż takiego czasu. Gdyby Dyrektor IC rozpatrzył sprawę niezwłocznie, w ustawowo wskazanym terminie, oczywiście przy uwzględnieniu czasu, jaki był na to niezbędny, to spółka miałaby możliwość korzystać z nabytego prawa do urządzania gier w danym punkcie. Jednakże przez zwłokę, spółka tego prawa została pozbawiona. Wskazane wszystkie argumenty, w ocenie strony wskazują również na naruszenie art. 121 O.p. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IC podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Naczelnik UC odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych z uwagi na to, że Dyrektor IC decyzją z [...] lipca 2011r. cofnął spółce zezwolenie udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Zdaniem organu I instancji w dniu złożenia przedmiotowego zgłoszenia strona nie posiadała ważnego zezwolenia na prowadzenie opisanej działalności. Dyrektor IC - z uwagi na pojawienie się w sprawie nowej okoliczność w postaci wygaśnięcia z mocy prawa z dniem [...] lipca 2014r. 6-letniego zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] – uznał że dalsze postępowanie w przedmiocie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych stało się bezprzedmiotowe i postanowieniem z [...] lipca 2014 r. wyeliminował z obrotu prawnego postanowienie Naczelnika UC uchylając je w całości i umorzył postępowanie w sprawie. W ocenie Sądu kontrolowane rozstrzygnięcie Dyrektora IC jest zgodne z prawem i stanem faktycznym sprawy. Podstawę prawną wydania skarżonego postanowienia stanowią przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239, art. 208 i art. 219 O.p. Stanowią one, że organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania (zażalenia) władny jest orzec o umorzeniu postępowania w sytuacji, w której z jakiejkolwiek przyczyny stało się ono bezprzedmiotowe. Odnosząc się do zasadności podjętego rozstrzygnięcia należy wskazać, że w świetle obowiązującej wykładni prawa postępowanie jest wszczynane i prowadzone w celu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej co do jej istoty. Jest to cel zasadniczy postępowania, prowadzący do konkretyzacji przepisów prawa podatkowego w granicach wyznaczonych przedmiotem sprawy. Przeszkody, które mają charakter przejściowy prowadzą do zawieszenia postępowania, a powodujące definitywne zahamowanie czynności procesowych, stanowią o konieczności zakończenia postępowania bez zrealizowania jego zasadniczego celu. Umorzenie postępowania, kończąc bieg sprawy i czynności postępowania w niej prowadzonych, zamyka drogę do konkretyzacji praw lub obowiązków stron postępowania. W rozumieniu przepisu art. 207 § 2 O.p. jest to "inny sposób" zakończenia postępowania, stanowiący alternatywę jej załatwienia co do istoty. Akt umorzenia postępowania nie jest czynnością procesową pustą pod względem prawnym, gdyż wywiera szereg różnych skutków prawnych. Podstawowe znaczenie w ustaleniu zakresu stosowania art. 208 § 1 O.p. ma treść pojęcia "bezprzedmiotowości postępowania". Bezprzedmiotowość postępowania podatkowego może mieć charakter pierwotny, gdy jej przyczyny istniały jeszcze przed wszczęciem postępowania, ale je przeoczono lub nie było o nich wiadomości. Można mówić o wtórnej bezprzedmiotowości, gdy jej przyczyny powstają dopiero w trakcie zawisłości sprawy w pierwszej lub drugiej instancji trybu zwykłego lub trybów nadzwyczajnych postępowania. W pierwszym przypadku z racji niedostatku informacji rozpoczęto postępowanie, w którym nie można zrealizować celu zasadniczego, a w przypadku drugim nastąpiły zdarzenia stanowiąc przyczynę bezpośrednią lub pośrednią bezprzedmiotowości postępowania (Ordynacja podatkowa, Komentarz 2010, Adamiak, Borkowski, Unimex). Nakaz umorzenia postępowania, o którym mowa w art. 208 § 1 O.p ma charakter bezwzględnie obowiązujący (umorzenie obligatoryjne). Obligatoryjną przesłanką do umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. W tym zakresie organ nie może działać w ramach tzw. uznania administracyjnego. Umorzenie postępowania polega na tym, że postępowanie zostaje w danej instancji zakończone, jednak bez merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a bezczynność nie może być utożsamiana z brakiem przesłanek do uwzględnienia wniosku strony. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego, o której stanowi art. 208 § 1 O.p. oznacza, że brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać postanowienia (decyzji) załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Postanowienie (decyzja) umarzająca postępowanie jest zatem orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Odnosząc wskazane uwagi do rozpoznawanej sprawy wypada uznać, że organ odwoławczy zasadnie stwierdził, iż zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r. zostało udzielone na 6 lat i okres ten upłynął z dniem [...] lipca 2014r. Wraz z upływem ważności zezwolenia wygasło uprawnienie, które mogłoby zostać skonkretyzowane w drodze decyzji rozstrzygającej sprawę merytorycznie, a więc co do istoty. Konsekwencją zatem wygaśnięcia zezwolenia jest jego wyeliminowanie z obrotu prawnego, a co za tym idzie brak jest możliwości merytorycznego rozpatrzenia wniosku spółki w sprawie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych - wobec braku przedmiotu postępowania. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu prawa procesowego poprzez brak zawieszenia przez Dyrektora IC postępowania ze względu na złożony wniosek o przedłużenie zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2008r., wypada stwierdzić, że zarzut ten jest bezzasadny. Należy podkreślić, że fakt złożenia przez skarżącą do Dyrektora IC wniosku o przedłużenie zezwolenia nie stanowi przesłanki do zawieszenia kontrolowanego postępowania. Art. 201 pkt 2 O.p. stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z przepisu tego wynika, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 pkt 2 O.p. może być tylko zagadnienie prawne, którego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu (nie chodzi więc o wyjaśnienie nawet poważnych wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania), i które może stanowić odrębny przedmiot postępowania przed takim organem lub sądem, co oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego przez ten inny organ lub sąd stanowi konieczny warunek wydania decyzji przez organ, w postępowaniu przed którym wyłoniło się zagadnienie wstępne (por. np. wyrok NSA z dnia 21 lipca 1992 r., sygn. akt III SA 1041/92). Zagadnienie wstępne wiąże się więc z sytuacją, w której rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, to jest innymi słowy z sytuacją, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA z 28 listopada 1997 r., sygn. akt I SA/Lu 1199/96). W związku z tym w sprawie niewątpliwie nie mamy do czynienia z zagadnieniem wstępnym, gdyż zarówno postępowanie zażaleniowe (w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych), jak również postępowanie w przedmiocie przedłużenia zezwolenia udzielonego decyzją z [...] lipca 2008r. toczyło się przed tym samym organem administracyjnym. Zatem już tylko z tej przyczyny zawieszenie postępowania byłoby niezgodne z cytowanym wyżej art. 201 pkt 2 O.p. Tym samym organ nie miał żadnych uprawnień do zawieszenia przedmiotowego postępowania i nie mógł jednocześnie naruszyć tego przepisu. Po wtóre, skoro [...] lipca 2014r. przedmiotowe zezwolenie wygasło ex lege, nie mogło zostać po tej dacie przedłużone decyzją administracyjną. Konkludując należy stwierdzić, że skoro udzielone zezwolenie na prowadzenie zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] wygasło z mocy prawa z dniem [...] lipca 2014r., to bezzasadne było prowadzenie po tej dacie postępowania w przedmiocie dokonania zmiany danych znajdujących się w aktach weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych. Należy także podkreślić, że fakt złożenia wniosku o przedłużenie stosownego zezwolenia nie mógł mieć jakiegokolwiek wpływu na wydane rozstrzygnięcie, gdyż po pierwsze do daty wygaśnięcia zezwolenia strona nie uzyskała uprawnienia w postaci przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i po wtóre i najważniejsze w myśl art. 138 ust.1 u.g.h. takiego uprawnienia nie mogła uzyskać, gdyż w ustawie o grach hazardowych brak jest jakiejkolwiek normy prawnej pozwalającej na przedłużenie zezwolenia. Nie może doprowadzić do wyeliminowania kontrolowanego postanowienia z obrotu prawnego zarzut wydania ostatecznego postanowienia bez zbędnej zwłoki. Zgodnie z art. 239 O.p. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Natomiast w myśl z art. 139 § 3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. Zażalenie na postanowienie Naczelnika UC wpłynęło do Dyrektora IC [...] maja 2014r. Zakończenie postępowania prowadzonego w trybie zażaleniowym przez organ II instancji nastąpiło [...] lipca 2014r. wydaniem kontrolowanego postanowienia, czyli 10 dni po terminie wyznaczonym przepisem art. 139 § 3 O.p. Okoliczność ta nie pozbawiła jednak organu podatkowego ani możliwości orzekania w sprawie, ani też nie spowodowała wadliwości wydanej w takim postępowaniu decyzji (por. wyrok NSA z dnia 7 maja 1998 r., I SA/Ka 1215/96, LEX nr 35938). Określenie przez ustawodawcę w art. 139 O.p. terminów załatwienia sprawy ma na celu dyscyplinowanie organów podatkowych do sprawnego działania. Jednakże przekroczenie tych terminów, jak i terminów dodatkowo wyznaczonych, nie uniemożliwia wydania decyzji, ani nie powoduje wadliwości wydanej w końcu decyzji (tu postanowienia). Spółce przysługiwały przewidziane prawem sposoby reakcji na taki sposób działania organu. Nie wiąże się jednak ono z merytoryczną wadliwością kontrolowanego postanowienia, badaną – co istotne - na dzień jego wydania. Z tego względu także ten zarzut Skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie. Biorąc pod uwagę wskazane okoliczności, Sąd nie dopatrzył się w przywoływanych w skardze zarzutach naruszenia przepisów prawa proceduralnego, w tym art. 121 § 1 O.p., takich, które mogłyby skutkować uchyleniem kontrolowanego rozstrzygnięcia. Organ działał bowiem na podstawie i w granicach przepisów prawa. Materiał dowodowy został zebrany w sposób zupełny, uprawniający do wydania kwestionowanego rozstrzygnięcia. Stwierdzone uchybienia nie mogą doprowadzić do uchylenia kwestionowanego postanowienia (co przyznaje w skardze sama spółka). W ocenie Sądu organ II instancji w dacie rozstrzygania był nie tyle uprawniony, co wręcz zobowiązany do zakończenia postępowania w sposób wskazany w postanowieniu z [...] lipca 2014r. W sprawie brak było także podstaw do wnioskowanego przez spółkę zawieszenia postępowania sądowo-administracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. i oczekiwanie na wydanie przez Trybunał Konstytucyjny wyroku w sprawie P 4/14. Skarżąca upatrywała istnienia zagadnienia wstępnego w mającym zapaść rozstrzygnięciu Trybunału Konstytucyjnego dotyczącym zgodności z Konstytucją RP art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w postępowaniu zainicjowanym m. in. pytaniem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego Izba Gospodarcza Wydział III skierowanym w sprawie II GSK 686/13 o zbadanie zgodności z Konstytucją przepisów tej samej ustawy wystąpił także m. in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ramach sprawy III SA/GI 1979/11. Wyrokiem w sprawie P 4/14 z 11 marca 2015r. (Dz. U z 2015 r., poz. 369) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych są zgodne z: a) art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Sam wniosek i późniejszy wyrok nie miały przy tym znaczenia dla orzekania w obecnie rozstrzyganej sprawie. Z tych przyczyn nie uwzględniono wniosku skarżącej o zawieszenie postępowania sądowo-administracyjnego. Z tych przyczyn na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) Sąd skargę oddalił.