V SA/Wa 648/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 października 2014 r. sprawy ze skargi W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ostrołęce z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu gminy oddala skargę. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] (zwanego dalej: "SKO") z dnia [...] stycznia 2014 r. o numerze [...] , utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza [...] (zwanego dalej: "Burmistrzem") z dnia [...] października 2013 r., określającą W. G. – prowadzącej Niepubliczne Przedszkole "[...] " – wysokość dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu gminy. Organ orzekał w następującym stanie faktycznym. Niepubliczne Przedszkole "[...] " otrzymało w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. dotację z budżetu gminy Miasta [...] , zgodnie z uchwałą Rady Miasta [...] nr [...] z dnia [...] września 2011 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji szkołom i przedszkolom niepublicznym prowadzonym przez osoby fizyczne i osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania. W 2012 r. Miasto [...] przekazało dla Niepublicznego Przedszkola [...] łączną dotację w wysokości 459.922,26 zł. W wyniku prowadzonej kontroli prawidłowości wykorzystania środków z dotacji ustalono, iż na wydatki związane z realizacja zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej Przedszkole przeznaczyło kwotę 175.343,22 zł. Były to głównie wydatki na wynagrodzenia pracowników, zajęcia dodatkowe dla wychowanków przedszkola, zakup materiałów biurowych, chemicznych i dydaktycznych, opłaty za media oraz drobne wyposażenie. Ponadto ustalono, iż kwota dotacji niewykorzystanej do 3 grudnia 2012 r. wynosi 126.066,41 zł. Decyzją z dnia [...] października 2013 r. o numerze [...] , Burmistrz działając na podstawie art. 104 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 267; zwanej dalej: "k.p.a."), art. 251 i art. 252 w zw. z art. 61 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.; zwanej dalej: "u.f.p.") oraz art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.; zwanej dalej: "u.s.o."): 1) określił wysokość dotacji na 2012 r. niewykorzystanej do dnia 31 grudnia 2012 r. na kwotę 126.066,41 zł wraz z odsetkami w kwocie 9.848,72 zł; 2) określił wysokość dotacji na 2012 r. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem na kwotę 158.512,63 zł wraz z odsetkami w kwocie 15.334,62 zł; 3) nakazał dokonanie zwrotu kwot dotacji określonych w pkt. 1) i 2) wraz z odsetkami do budżetu gminy. W uzasadnieniu wskazano, iż kwota wynagrodzeń i pochodnych od wynagrodzeń wykazywana w sprawozdaniach z wykorzystania dotacji jest niezgodna z faktycznie poniesionymi wydatkami z tego tytułu. Zdaniem organu, skarżąca wykazywała w sprawozdaniach należne składki ZUS od wynagrodzeń pracowników raz w kwocie wynagrodzeń brutto a drugi raz w kwocie równej przekazanych do ZUS środków. W związku z tym powodowało to dwukrotne wykazywanie tego samego wydatku. Dwukrotnie wykazane wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne w kwocie 2.844,14 zł oraz na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 6.913,43 zł nie mogą został uznane jako wydatki, w związku z czym kwota 9.757,57 zł nie może zostać uznana jako poniesiona z dotacji. Burmistrz podniósł następnie, iż łączna kwota wydatków, które nie zostały potwierdzone żadnymi dowodami źródłowymi wynosi 116.308,84 zł. Wydatki te nie zostały wykazane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, stanowiącej jednocześnie ewidencję wykorzystania dotacji. W konsekwencji organ uznał, iż kwota dotacji niewykorzystanej do końca 2012 r. wynosi łącznie 126.066,41 zł. Odnosząc się do wydatków poniesionych niezgodnie z przeznaczeniem Burmistrz wskazał, iż na łączną kwotę 158.512,63 zł składają się: całoroczne utrzymanie estetyki i higieny sal przedszkolnych w wysokości 50.000 zł; konserwacja kotłowni węglowej, węzła ciepłowniczego, instalacji centralnego ogrzewania i wodnokanalizacyjnej w wysokości 85.000 zł; zakup roweru w wysokości 1.330 zł; zakup dwóch rowerów w wysokości 750 zł każdy; zakup paliwa i gazu do samochodu w wysokości 18.974,59 zł; zakup wyposażenia samochodu: nawigacji samochodowej w wysokości 399,00 zł, radioodtwarzacza samochodowego w wysokości 269,00 zł, głośników samochodowych w wysokości 270,01 zł oraz opon do samochodu w wysokości 770,03 zł. Organ zarzucił przy tym skarżącej, iż przy wydatkowaniu dotacji nie działała w sposób oszczędny i współmierny do osiąganych efektów, zaś niektóre z wydatków nie można uznać za wydatki na realizację zadań przedszkola, lecz są to wydatki do celów prywatnych. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r., SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ zaprezentował stan faktyczny sprawy, akceptując ustalenia dokonane w toku postępowania pierwszej instancji. Zauważył nadto, iż w wyniku kontroli stwierdzono, że w ewidencji wykorzystania dotacji prowadzonej w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów, wykazano w pozycji wynagrodzenia bezosobowe na kwotę 276.946,04 zł, natomiast z dowodów przedstawionych do kontroli kwota wydatków z tego tytułu wynosi 6.600 zł. Zgodnie z wykazem pracowników Przedszkola, W. G. figuruje pod 4 pozycjami: Dyrektora Przedszkola, nauczyciela, pracownika gospodarczego i księgowej. Na dowód pobierania wynagrodzenia z tytuły wykonywania pracy na powyższych stanowiskach skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów. Wypłacone wynagrodzenie nie podlegało zatem opodatkowaniu, nie odprowadzane były także składki na ubezpieczenie społeczne. Zatem, na wynagrodzenia i pochodne od wynagrodzeń (wynikających z zawartych umów o pracę, jak i umów zlecenia i o dzieło) wydatkowano kwotę 98.898,22 zł., która jest kwotą niezgodną z faktycznie poniesionymi wydatkami z tego tytułu. SKO podkreśliło, iż brak jest możliwości ustalenia faktycznej kwoty poniesionych wydatków, gdyż nie istnieją żadne dowody wskazujące w jakim terminie, w jakiej wysokości oraz na rzecz kogo zostały poniesione. Łączna kwota wydatków, które nie zostały potwierdzone żadnymi dokumentami wynosi 116.308,84 zł. Odnosząc się do twierdzeń podniesionych w odwołaniu, organ uznał za całkowicie nietrafiony zarzut, zgodnie z którym Burmistrz nie wziął pod uwagę wyjaśnień skarżącej, a nawet całkowicie je zignorował. SKO zauważyło przy tym, iż organ pierwszej instancji na każdym etapie postępowania wzywał skarżącą do składania wyjaśnień i przedłożenia stosownych dokumentów. Jak wynika jednak ze zgromadzonego materiału dowodowego, skarżąca przedstawiała inne wersje i wskazywała inne wydatki, zaś żadna z wersji wyjaśnień nie znalazła potwierdzenia w dokumentach, jak również w prowadzonej ewidencji. Za chybiony uznano także zarzut, że skarżąca nie wiedziała, iż wszystkie wydatki muszą być udokumentowane, bowiem uchwała Rady Miasta [...] z dnia [...] września 2011 r. nie precyzuje w jakiej formie ma to nastąpić. W tym zakresie SKO wskazało, iż zasady dokumentowania wydatków i prowadzenia rachunkowości ustalone zostały w ustawach, czyli aktach wyższego rzędu niż uchwała Rady Miejskiej, stanowiąca akt prawa miejscowego. Powołując się na u.s.o. oraz ustawę z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) organ odwoławczy podniósł, iż wydatki ze środków publicznych, a takimi są środki pochodzące z dotacji, stanowią szczególny rodzaj wydatków, które winny zostać precyzyjnie udowodnione. Rolą dotowanego jest zadbanie o wydatkowanie środków dotacji w sposób zgodny z przeznaczeniem, jak również odpowiednie utrwalanie ich poniesienia zarówno w dowodach źródłowych jak prowadzonych ewidencjach. W niniejszej sprawie natomiast zbadana dokumentacja finansowa nie pozwala na takie ustalenia. SKO podzieliło również stanowisko Burmistrza w zakresie niewspółmierności wydatków poniesionych na zużycie ciepła oraz wody w 2012 roku. Podkreślono przy tym, iż decydującym kryterium do nie uznania poniesionych wydatków jest nie ujęcie ich w prowadzonej ewidencji księgowej. To samo dotyczy wydatków związanych z utrzymaniem estetyki sal przedszkolnych. Za zgodne z prawem organ uznał także stanowisko Burmistrza w zakresie wydatków poniesionych przez skarżącą na zakup rowerów, paliwa i gazu do samochodu oraz wyposażenia samochodu. Podniósł jednocześnie, iż ustawodawca nie definiuje pojęcia wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Biorąc pod uwagę treść przepisów u.s.o. należało przyjąć, iż wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, będzie miało miejsce w przypadku jej wydatkowania na inne cele niż wydatki bieżące przedszkola związane z realizacją zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zaliczyć do nich należy m. in. wydatki na zadania organów prowadzących, w tym różne wydatki osobiste osób sprawujących funkcje organów (np. zakup akcesoriów samochodowych, zakup telefonów komórkowych wykorzystywanych przez członków rodziny, zakupy spożywcze, prywatne zakupy i usługi). W ocenie SKO niezasadny jest zarzut naruszenia art. 10 k.p.a., bowiem strona brała czynny udział w każdym stadium postępowania, o czym świadczą składane przez nią wyjaśnienia, została również zawiadomiona o możliwości wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Konkludując uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia SKO wskazało, iż przedszkole jako podmiot wykorzystujący środki publiczne zobowiązane było do przestrzegania zasad ponoszenia wydatków ze środków publicznych wymienionych w art. 44 ust. 3 u.f.p. W związku z tym wydatki poniesione w sposób nieekonomiczny lub niezwiązany z celami, na jakie udzielana jest dotacja, nie mogły być uznane za wydatkowane ze środków dotacji. Na decyzję SKO z dnia [...] stycznia 2014 r. W. G. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie w całości, jak również o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 251, art. 252 w związku z art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p. oraz art. 90 ust. 3d u.s.o. oraz art. 44 ust 3 pkt.1 u.f.p. poprzez uznanie, że wysokość dotacji na 2012 r. niewykorzystanej do 31 grudnia 2012 r. przez Niepubliczne Przedszkole "[...] " w [...] wynosiła 126.066,41 zł, jak również uznanie dotacji na 2012 r. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem na kwotę 158.512,63 zł; - § 1 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w [...] z dnia [...] września 2011 r. w zw. z § 1 ust.2 i 3 i § 6 ust. 3 Zasad udzielania i rozliczania dotacji dla przedszkoli i szkół niepublicznych oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania – stanowiących załącznik do wskazanej uchwały poprzez niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie, polegające na uznaniu że określają one sposób dokumentowania wydatków, podczas gdy określają wyłącznie przeznaczenie wydatków oraz uprawnienia kontrolne organu; 2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.: - art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. poprzez niezebranie materiału dowodowego mającego być podstawą rozstrzygnięcia sprawy; - art. 8, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na materiale niekompletnym, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów i brak rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wnikliwy, prawidłowy i wyczerpujący; - art. 9, art. 11 i art. 107 k.p.a. poprzez niepełne i niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, jak również poprzez brak wyjaśnienia w sposób jasny i zrozumiały przesłanek, jakimi kierował się organ przy wydawaniu decyzji oraz brak wszechstronnego rozważenia przez organ wszystkich przepisów i okoliczności związanych w wykorzystaniem przyznanej dotacji; - art. 138 § 1 pkt 1 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 140 k.p.a., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji i brak ustosunkowania się do zarzutów odwołania. Rozwijając postawione zarzuty skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie. W szczególności wskazała, iż niezrozumiałe jest dlaczego wskazane przez nią wydatki na odśnieżanie, sprzątanie, utrzymanie kuca, utrzymanie terenów zielonych zostały uznane za wydatki jakie nie zostały poniesione. Podniosła, iż przepisy prawa, jakie miały zastosowanie w sprawie, nie określają sposobu dokumentowania wydatków. Przepisy te mówią wyłącznie o przeznaczeniu wydatków i tak też zakreślają uprawnienia kontrolne w tym zakresie, wskazując na możliwość kontroli prawidłowości przeznaczenia dotacji. Nie wskazują natomiast na kwestię formy potwierdzania poniesienia wydatku. Gdyby z przepisu wynikał obowiązek dokumentowania wydatku w określony sposób: fakturą, rachunkiem, paragonem, to wówczas obowiązkowi temu odpowiadałoby uprawnienie organu do kontroli prawidłowości potwierdzania ponoszonych wydatków w odpowiedni sposób. W ocenie skarżącej, okoliczność poniesienia wydatków na utrzymanie estetyki i higieny sal przedszkolnych, konserwację kotłowni, węzła ciepłowniczego, instalacji c.o. i wodno-kanalizacyjnej, nie była przez organ kwestionowana. Niemniej jednak wydatki te nie zostały uznane jako poniesione ze środków dotacji, ze względu na naruszenie przy ich wydatkowaniu art. 44 ust 3 pkt.1 u.f.p. Skarżąca podniosła przy tym, iż brak jest przepisu określającego sankcję powodującą możliwości uznania tak wydatkowanych środków dotacji jako wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Brak jest zatem uprawnień kontrolnych, poza tym zakresem jakie przysługiwałyby organowi i nie może on czynić tak jak robi to w niniejszej sprawie, że z jednej strony nie kwestionuje faktu poniesienia danego wydatku jako celowego, a drugiej podważa jego zasadność, i to też nie w całości. Nie jest bowiem kwestionowane, że wskazane przez skarżącą wydatki ponosić trzeba, natomiast jest kwestionowane to czy powinny one tyle kosztować. Skarżąca zarzuciła także nieprawidłowość sposobu obliczania średniego kosztu utrzymania budynku przedszkola. Wskazała, iż organ zrobił to w taki sposób, że przeznaczoną przez skarżącą na ten cel kwotę w 2012 r. podzielił przez 12 miesięcy i w taki sposób uzyskał średnią. Zauważyła przy tym, iż takie wydatki jakie zostały wskazane nie są ponoszone corocznie ale wykonywane w dłuższym przedziale czasowym kilku lat. Nawet więc hipotetycznie zakładając prawną możliwość weryfikacji wydatków pod kątem ich wysokości, to wówczas tak wykonane obliczenia okazują się całkowicie błędne, a zarzut zbytniego wygórowania całkowicie chybiony. Podkreślono także, iż wskazane przez skarżącą w toku kontroli cele wydatkowania środków dotacji zostały skontrolowane i nie było kwestionowane ich poniesienie, co do zasady. Stwierdzono bowiem, że na terenie przedszkola jest kuc, z którym bawią się dzieci, budynki są w bardzo dobrym stanie technicznym, są utrzymane w porządku i czystości, tak jak i ich otoczenie, a ich estetyka jest wzorcowa. W ocenie skarżącej, oczywistym jest, że utrzymanie takiego stanu budynków i ich otoczenia wymaga ponoszenia stosownych środków. Nie można więc zgodzić się z niejako automatycznym zaliczeniem tych kosztów do wydatków nieponiesionych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – patrz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270; powoływana dalej: “p.p.s.a."), w którym wskazano, iż sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając wydane w sprawie rozstrzygnięcie przy zastosowaniu powyższych kryteriów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z [...] stycznia 2014r. jest zgodna z prawem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podzielił ustalenia faktyczne zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji czyniąc je integralną częścią ustaleń własnych. Wbrew zarzutom skargi ustalenia te są pełne i wyczerpujące oraz mogły i stanowiły wystarczającą podstawę do podjęcia decyzji w sprawie. Podnieść też należy, że ustalenia te zostały dokonane z aktywnym udziałem skarżącej zarówno w toku niniejszego postępowania jak i poprzedzającego go postępowania kontrolnego. Materiał dowodowy to przede wszystkim dokumentacja księgowa, rachunkowa przedstawiona przez samą skarżącą. Nie ulega też wątpliwości, że skarżąca na każdym etapie postępowania miała prawo ustosunkowania się do zgromadzonego materiału dowodowego. Świadczy o tym jej aktywny udział w postępowaniu. Burmistrz [...] przed wydaniem pierwszej decyzji w sprawie informował skarżącą pismem z dnia 3 października 2013r., doręczonym 4 października 2013r., o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie. Na etapie postępowania odwoławczego skarżąca była zastąpiona przez profesjonalnego pełnomocnika. Postępowanie to nie uzupełniało materiału dowodowego. W skardze do Sądu nie został zgłoszony żaden dowód w sprawie. Zatem nie można uznać skuteczności zarzutu, że w postępowaniu administracyjnym nie przeprowadzono konkretnego dowodu, a co mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podnieść należy, że przedmiotem zaskarżonej decyzji było orzekanie o obowiązku zwrotu dotacji niewykorzystanej, a także wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Zatem przedmiot orzekania obejmował kwestię związaną z rozliczeniem przyjętej przez skarżąca dotacji publicznej. Nie ulega wątpliwości, że przyjęta dotacja oznaczała obciążenie skarżącej obowiązkiem należytego dokumentowania jej wykorzystania. Wobec powyższego to na skarżącej ciążył obowiązek przedstawienia dokumentacji księgowej jako materiału dowodowego w sprawie a organowi pozostawał obowiązek jego oceny. Zarzuty skargi, że organ naruszył art. 7 i 77 k.p.a. poprzez niezebranie, bliżej nieokreślonych przez skarżącą, dowodów księgowych odnoszących się do prowadzonej przez nią działalności wychowania przedszkolnego w niepublicznej placówce przedszkola, przy wykorzystaniu środków pieniężnych pochodzących z dotacji, nie ma żadnego uzasadnienia ani pod względem prawnym, ani pod względem racjonalnym. Skarżąca uzyskała środki pieniężne w kwocie 459.922,26zł w ramach przyznanej dotacji z budżetu Miasta [...] na realizację w 2012r. zadań z tytułu prowadzenia niepublicznego przedszkola. Przyznanie dotacji oparte było na uchwale Rady Miasta [...] nr [...] z dnia [...] września 2011 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji szkołom i przedszkolom niepublicznym prowadzonym przez osoby fizyczne i osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania. Wymieniona uchwala opierała się na art. 90 ust.1 i 4 u.s.o. stanowiącym odpowiednio: ust.1 niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy; ust.4 organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a i 2a-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Podstawy dotacji dla przedszkoli niepublicznych zostały określone w ust. 1a,2b,2c,2d oraz 2e ww. przepisu. Przepis art. 90 w ust. 3d uregulował również przeznaczenie dotacji, a w ust. 3e przewidział możliwość kontroli ich wykorzystania Zgodnie z treścią przepisu art.90 ust.3d dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania (tj. zdaniem Sądu orzekającego, według treści art.16k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992r.- Dz. U. z 2014r. poz.851 t.j.). Zgodnie z treścią art. 5 ust.1 i ust.7 pkt.3 u.s.o. organ prowadzący placówkę niepublicznego przedszkola, w tym przypadku skarżąca , jest zobligowana zapewnić nie tylko właściwe warunki działania placówki w odniesieniu do wychowania i opieki przedszkolaków ale także zapewnić w ramach obsługi administracyjno-finansowej wykonywanie czynności, o których mowa w art. 4 ust.3 pkt.2-6 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994r. (Dz. U. z 2013r. poz.330 ze zm.). Wskazany przepis ustawy o rachunkowości wymaga prowadzenia, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym (pkt.20) oraz gromadzenia i przechowywania dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą (pkt.6). Pojęcie dowodu księgowego opisane jest w art. 21 i 22 ustawy o rachunkowości. Zatem w świetle obowiązujących zapisów ustawowych wymagane jest nie tylko bieżące księgowanie zdarzeń wywołujących koszty ale także wskazywanie i przechowywanie dokumentacji potwierdzającej te zdarzenia. Oznacza to, że wymienione przepisy stanowią podstawę prawną nakładająca na skarżąca obowiązek posiadania dokumentów księgowych stanowiących dowód nie tylko poniesienia właściwych kosztów ale również dowód ich sfinansowania ze środków udzielonej dotacji. Nie może uchodzić uwadze skarżącej, że otrzymała środki publiczne na sprecyzowany cel ich wydatkowania (pokrycia bieżących kosztów placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej), oraz że musi je wykorzystać zgodnie z celem w sposób przewidziany dla finansów publicznych, tj. oszczędny z zachowaniem zasady optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonego celu (art. 44 ust.3 pkt,1 u.f.p.), a organ udzielający dotacji miał prawo kontroli ich wykorzystania. Realizacja tego prawa kontroli została umożliwiona organowi poprzez ustawowo nałożony na otrzymującego dotację obowiązek posiadania stosownej dokumentacji księgowej (art.5 ust.7 pkt.3 u.s.o.) oraz prawo kontrolującego do wglądu do tej dokumentacji (art.90 ust.3f u.s.o.). W tych warunkach wszelkie zarzuty skargi i twierdzenia, że nie było podstawy prawnej do dokumentowania poniesionych kosztów związanych z funkcjonowaniem niepublicznego przedszkola i wykazywania, iż zostały pokryte środkami pieniężnymi pochodzącymi z dotacji, są nieuprawnione. Słusznie organ uznał, że kwota 126.066,41zł nie została wykorzystana do końca 2012r. Podwójne wykazywanie tych samych składek na ubezpieczenie społeczne (2.844,14 zł) oraz na ubezpieczenie zdrowotne (6.913,43 zł) nie może stanowić o prawidłowości ich wykorzystania. Brak jakiegokolwiek dokumentu źródłowego na poniesienie wydatków w wysokości 116.308,41zł nakazuje przyjęcie twierdzenia o braku wykorzystania tych środków. Nieudokumentowane wydatki podnoszone przez skarżąca jako poniesione na jej wynagrodzenie a także na wydatki związane z utrzymaniem kuca (30.000zł), odśnieżaniem i sprzątaniem (24.000zł), pracami związanymi z utrzymaniem terenów zielonych (30.000zł) nie mogą zostać uznane za istniejące ( brak dowodów księgowych a także brak ujęcia ich w ewidencji wykorzystania dotacji oraz brak umieszczenia ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów). Wszelkie obecne twierdzenia skarżącej na okoliczność ich poniesienia muszą zostać uznane za niewiarygodne i podnoszone na użytek niniejszego postępowania. Do takiego wniosku prowadzi nie tylko brak ustawowo nakazanego posiadania dokumentów źródłowych stanowiących podstawę księgowania ale także okoliczność, że wskazywane koszty nie mieszczą się w pojęciu celowego i oszczędnego wydatkowania środków publicznych przy realizacji celu na jaki zostały one udzielone w myśl art. 44 ust.3 pkt.1 u.f.p. Podobnie rzecz się ma przy kwocie 158.512,63 zł uznanej za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Wskazywana kwota 50.000zł na utrzymanie estetyki i higieny sal oraz kwota 85.000zł na konserwację kotłowni węglowej, węzła ciepłowniczego, instalacji centralnego ogrzewania i wodnokanalizacyjnej, nie może zostać uznana za zasadnie poniesioną. Przede wszystkim są to wielkości podnoszone pokontrolnie. Nie były one ujęte w ewidencji wykorzystania dotacji ani w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Faktura (na 50.000zł) i rachunek (na 85.000zł) na ich poniesienie zostały przedstawione organowi dopiero w wystąpieniu pokontrolnym w dniu [...] września 2013r. Brak jest wyjaśnienia skarżącej dlaczego dopiero w tym czasie przedstawiane są te dokumenty. Każdy z tych dokumentów wskazuje na zapłatę gotówkową co też może budzić wątpliwości zważywszy na prosty, jasny i dowodowy charakter opłat w postaci przelewów bankowych powszechnie stosowanych przez przedsiębiorców i podmioty prowadzące inną działalność niż gospodarczą. Jest to jeden z aspektów, który należy wziąć pod uwagę przy ocenie tych wydatków. Drugą zasadniczą kwestią jest ich wielkość w odniesieniu do zdarzeń wywołujących potrzebę ich poniesienia oraz cel udzielonej dotacji. Tu również nie zostały spełnione przez skarżąca podstawowe założenia. Brakuje nawet próby wykazania jaki był związek wskazywanych kosztów z realizacją celów wychowawczych i opiekuńczych przedszkolaków, co uzasadniało wydatkowanie tak dużych kwot i dlaczego np. utrzymanie estetyki i higieny sal przedszkolnych powierzone zostało J. K. - przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą w postaci usług remontowo-budowlanych oraz dlaczego płatność za te czynności wyniosła 50.000 zł i dlaczego była dokonana jednorazowo na koniec roku. Nie ma też próby wyjaśnienia dlaczego konserwacja c.o. i wodnokanalizacyjna wyniosła kwotę 85.000 zł. Jakie czynności się na nią składały i co spowodowało, przy kotłowni węglowej, taki koszt. To nie są pytania, które mogłyby zostać bez odpowiedzi przy kontroli realizacji kwoty dotacji udzielonej skarżącej w określonym ww. celu. Prawidłowo, zdaniem Sądu, organ zakwestionował te wydatki oraz potrzebę ich poniesienia. Nieadekwatne też do celu udzielonej dotacji okazały się wydatki związane zakupem rowerów, wyposażenia do samochodu osobowego czy zakupem paliwa do niego. Niegospodarność skarżącej w wykorzystaniu dotacji jest tak duża, że aż nadto widoczna. Wszelka polemika skarżącej z ustalonymi faktami nie zasługuje na uwzględnienie. Ustalenia organu są prawidłowe, wyczerpujące i dające podstawę do zastosowania art. 251 i art.252 u.f.p. celem nałożenia obowiązku zwrotu niewykorzystanej kwoty dotacji oraz kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Ocena ta odnosi się do obu zapadłych w sprawie rozstrzygnięć. Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja zawiera własne ustalenia i rozważania w sprawie. Odnosi się do zarzutów skarżącej zawartych w uzasadnieniu odwołania. To, że organ II instancji nie podzielił wskazywanej przez skarżąca zasadności wydatków, wydatków uznanych w decyzji za nieistniejące lub nienależne, nie oznacza istnienia podnoszonej wadliwości zaskarżonej decyzji. Podnoszone przez skarżąca uzasadnienie zakwestionowanych wydatków nie zasługuje na uwzględnienie. Pieniądze publiczne muszą być wydatkowane oszczędnie i w celu w jakim zostały przyznane, a ich rozliczenie nie może opierać się na życzeniowych twierdzeniach osoby rozliczanej. Reasumując Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa materialnego w stopniu wpływającym na wynik sprawy, ani naruszeń prawa procesowego w stopniu istotnie wpływającym na wynik sprawy, w tym podnoszonych naruszeń z art. 7, 8, 9, 77,80, 107 k.p.a. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 p.p.s.a.