V SA/Wa 654/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Irena Jakubiec - Kudiura (spr.), Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Protokolant - st. sekr. sąd. Agnieszka Groszek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2011 r. sprawy ze skarg P. P. H. K. Sp. z o. o. w K. na decyzje Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia [...] lipca 2008 r., nr [...] oraz nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej i zobowiązania do zwrotu określonej kwoty łącznie z odsetkami oraz nałożenia kary na przedsiębiorcę z tytułu wnioskowania o refundację wyższą niż stosowana; 1. uchyla zaskarżone decyzje; 2. zasądza od Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi na rzecz P. P. H. K. Sp. z o. o. w K. kwotę 5 881 zł (pięć tysięcy osiemset osiemdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. P. o P.-H. K. Spółka z o.o. w K. dalej: "skarżąca" złożyła dwie skargi na dwie decyzje Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi dalej: "organ". Obie decyzje zostały wydane w dniu [...] lipca 2008 r. W jednej z nich o nr [...] organ utrzymał w mocy decyzję Prezesa Agencji Rynku Rolnego dalej: "Prezes ARR" albo "organ pierwszej instancji" z [...] maja 2008 r. nr [...] re ustalającą wysokość nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej, w łącznej kwocie 52.030,23 zł, do poszczególnych pozycji wniosków WPR1 wymienionych w tej decyzji oraz zobowiązującą skarżącą do zapłaty ustalonej kwoty łącznie z odsetkami jak od zaległości podatkowych. W drugiej zaskarżonej decyzji o nr [...] organ utrzymał w mocy decyzję Prezesa ARR z [...] maja 2008 r. nr [...]re nakładającą na skarżącą karę w kwocie 26.015,38 zł, z tytułu wnioskowania o refundację wyższą niż stosowana do poszczególnych pozycji wniosków WPR1 wymienionych w decyzji. Zaskarżone rozstrzygnięcia zostały wydane w następującym stanie faktycznym. Na podstawie 28 wniosków WPR1 o numerach wymienionych w decyzjach Prezesa ARR, w okresie od [...] lipca 2005 r. do [...] lipca 2007 r. skarżącej wypłacono środki z tytułu refundacji wywozowych do produktów rolnych (cukru białego, mąki, masy jajowej, serwatki w proszku) wykorzystanych do produkcji towarów przetworzonych "non-aneks I" (rolada: dekorowana, czekoladowa, polewana). Produkty objęte wnioskami wyprodukowano w oparciu o zarejestrowane w rejestrze receptur ARR (po wcześniejszym udzieleniu skarżącej autoryzacji uprawniającej do rejestrowania receptur w rejestrze ARR) receptury o kodach 13R200DJB, 14R200DJK, 32R200PCB, 7R300DJB, 16R200PJK. Zarejestrowane receptury o wskazanych kodach zostały poddane kontroli weryfikacyjnej przez Izbę Celną w W. Na podstawie analizy dokumentów z przeprowadzonej kontroli oraz dodatkowych wyjaśnień do protokołów z kontroli udzielonych przez organ kontrolny, organ pierwszej instancji stwierdził, że nie można zidentyfikować surowców użytych do kontrolowanej produkcji, nie można również potwierdzić ilości surowców zużytych do produkcji ani ustalić ich faktycznego zużycia do produkcji półproduktów. Spółka nie dokumentowała bowiem, ile refundowanych surowców zużyła do produkcji oraz nie dokumentowała i nie ważyła ilości otrzymanych półproduktów. W wyniku kontroli stwierdzono również, że skarżąca nie zapewniła warunków do prawidłowego identyfikowania i lokalizowania surowców w oparciu o dokumentację magazynową, produkcyjną i handlową, a zatem nie spełniła zasad udzielonej autoryzacji uprawniającej do rejestracji receptur w rejestrze receptur ARR. W związku z powyższym, Prezes ARR poinformował skarżącą o cofnięciu autoryzacji i odzyskaniu - jako nienależnych - kwot refundacji wywozowych wypłaconych na podstawie wniosków o refundację, w których wskazane były przedmiotowe receptury. Decyzją z [...] maja 2008 r. organ pierwszej instancji stwierdził, że refundacje wypłacono skarżącej nienależnie, ustalił wysokość nienależnie pobranych środków oraz zobowiązał skarżącą do zapłaty ustalonej w decyzji kwoty w terminie 30 dni wraz z odsetkami. Drugą zaskarżoną decyzją z [...] maja 2008 r., nr [...]Re organ pierwszej instancji nałożył natomiast na skarżącą karę w wysokości 26.015,38 zł z tytułu wnioskowania o refundację wyższą niż stosowana. Kwotę kary wyliczono jako połowa różnicy pomiędzy wnioskowaną kwotą refundacji, a kwotą stosowaną. W odwołaniu od decyzji ustalającej wysokość nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej, skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów stanowiących podstawę jej wydania, naruszenie norm procedury administracyjnej poprzez nieprzestrzeganie przez organ przepisów art. 75 k.p.a. oraz ogólnych zasad postępowania (art. 7, art. 8, art. 9, art. 11, art. 12 k.p.a.). Odwołując się od decyzji nakładającej na skarżącą karę z tytułu wnioskowania o refundację wyższą niż stosowana, skarżąca zarzuciła bezpodstawne powołanie w jej podstawie prawnej art. 51 ust. 3 rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/1999, który to przepis stanowi podstawę do przyznania refundacji do towarów wymienionych w załączniku IV rozporządzenia, a charakter i ilość produktów podstawowych określa się na podstawie analizy laboratoryjnej towarów wywożonych. W ocenie skarżącej zadeklarowane w recepturach ilości produktów refundowanych ustalone zostały zgodnie z art. 10 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005. Organ odwoławczy dwoma decyzjami w utrzymał w mocy obie decyzje wydane w pierwszej instancji. Wskazał, iż zgodnie z art. 10 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005 w przypadku regularnego wywozu towarów produkowanych przez poszczególne przedsiębiorstwa według ściśle określonych warunków technicznych oraz posiadających stałe cechy charakterystyczne i jakość, za zgodą właściwych władz, ilość produktów zużytych w określonym czasie do wytworzenia danej ilości towarów można ustalić na podstawie wzoru produkcyjnego dla danych towarów. Ustalona w ten sposób ilość produktów pozostaje podstawą obliczeń do czasu zmiany warunków wytworzenia przedmiotowych towarów. Zgodnie z art. 10 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005 wzorem produkcyjnym jest receptura, a podstawą do naliczenia refundacji jest towar o kodzie receptury zarejestrowanej przez producenta w ARR. Towar posiada stałe cechy charakterystyczne, jakość, a zużycie surowców refundowanych jest dla niego określone na podstawie ilości ustalonych przez producenta w procesie produkcyjnym danego rodzaju towaru. W odniesieniu do drugiej decyzji [...] lipca 2008 r., organ odwoławczy wskazał, że dotyczyła ona tych samych wniosków o refundację WPR1, co do których wypłacone refundacje uznane zostały za nienależne i podlegające zwrotowi. Organ zaznaczył, iż obecnie art. 51 ust. 3 lit d rozporządzenia 800/1999 odnosi się do art. 10 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005 w związku z czym, w rozpatrywanej sprawie podstawą do obliczenia refundacji mogły być receptury, a nie średnie ilości produktów zużytych w określonym czasie. Organ podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie w polu C42 wniosków o refundacje podane zostały kody receptur, co przesądziło o tym, że inne metody obliczania kwot refundacji nie mogły mieć zastosowania. W skardze na decyzję ustalającą wysokość nienależnie pobranych środków, skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości i zarzuciła naruszenie: - prawa materialnego, tj. art. 10, art. 49 ust. 2 i art. 51 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005 z dnia 30 czerwca 2005 r. w sprawie wykonania rozporządzenia Rady (WE) nr 3448/93 w odniesieniu do systemu przyznawania refundacji wywozowych dla niektórych produktów rolnych wywożonych w postaci towarów nieobjętych załącznikiem I do Traktatu oraz kryteriów dla ustalenia wysokości kwot takich refundacji (Dz. Urz. UE L 172 z 5 lipca 2005 r.), - zasad ogólnych postępowania administracyjnego, tj. art. 8 i 9 k.p.a. W uzasadnieniu skargi wskazała, że 9 spośród 28 wniosków WPR1 złożonych zostało przed dniem wejścia w życie rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005, którego przepisy przywołane są w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji. Nadto podniosła, że w toku kontroli przeprowadzonej na zlecenie ARR, skarżąca przedłożyła wszystkie informacje, dokumenty i materiały, jakich zażądał organ kontrolny. Zaznaczyła, że ani na etapie autoryzacji, ani weryfikacji zarejestrowanych receptur organy nie przedstawiły katalogu urządzeń ewidencyjnych, jakie winny być prowadzone w celu pozytywnego zweryfikowania zgodności zarejestrowanej receptury z recepturą stosowaną w praktyce produkcyjnej. W skardze na decyzję nakładającą karę, skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego - art. 8 i 9 k.p.a. oraz prawa materialnego: - art. 51 ust. 1 lit. a) oraz art. 51 ust. 6 rozporządzenia Komisji WE nr 800/1999 z dnia 5 kwietnia 1999 r. ustanawiającego wspólne szczegółowe zasady stosowania systemu refundacji wywozowych do produktów rolnych (Dz.Urz. WE L z 17 kwietnia 1999 r. ze. zm.), - art. 10, art. 49 ust. 2 i art. 51 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005 z dnia 30 czerwca 2005 r. W uzasadnieniu skargi zaprezentowała motywy zbieżne z argumentacją skargi na decyzję ustalającą wysokość nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowych. Nadto podniosła, iż refundacje, o które występowała Spółka były obliczane na podstawie średnich ilości używanych w ustalonym okresie – a zatem, stosownie do art. 51 ust. 3 lit. d) rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/1999, w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do zastosowania kary. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podtrzymał ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w dniu 11 marca 2009 r. Sąd postanowił połączyć sprawy o sygn. akt V SA/Wa 2583/08 i V SA/Wa 2584/08 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod wspólną sygnaturą V SA/Wa 2583/08. Po zamknięciu rozprawy w dniu 11 marca 2009 r. Sąd wydał wyrok oddalający skargę. Skarżąca od powyższego wyroku złożyła skargę kasacyjną wnosząc o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 10, art. 49 ust. 2 i art. 51 rozporządzenia (WE) Nr 1043/2005, a także § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., w sprawie dokumentów stosowanych w obrocie towarami objętymi Wspólną Polityką Rolną (...). Wskazała, że rozporządzenie (WE) nr 1043/2005, którego przepisy organ odwoławczy powoływał, nie mogły mieć zastosowania w sprawie wniosków WPR1 złożonych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, tj. przed 8 lipca 2005 r., a 9 z 28 wniosków objętych kontrolą złożonych zostało przed tą datą i powinno być ocenianych według poprzednio obowiązującego stanu prawnego. Skarżąca argumentowała również, iż nie otrzymała wyczerpujących wyjaśnień od organów administracji, jakie urządzenia księgowe i ewidencyjne organy, jak i działający na ich zlecenie funkcjonariusze Izby Celnej, będą uznawać za "stosowne". Podniosła także, że Sąd błędnie zinterpretował przepisy dotyczące uprawnień organów kontrolnych co do ustalania, czy dokumenty przedstawianie przez skarżącą są "stosowne", czy też nie. W piśmie z dnia [...] lutego 2010 r. przedstawiła nowe uzasadnienie do zarzutu skargi kasacyjnej. Wskazała w nim, iż w trakcie dalszych weryfikacji dokonywanych przez Izbę Celną na zlecenie ARR w okresie po czerwcu 2009 r. doszło do całkowitej zmiany podejścia dokonujących kontroli inspektorów, co do posiadanej dokumentacji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 537/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenie art. 10 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005 wskazał, że z przepisu tego wynikają dwie zasady: pierwsza, że ilość produktów zużytą do wytworzenia towarów wywożonych ustala się na podstawie ich faktycznego zużycia i druga, że w warunkach regularnego wywozu towarów produkowanych według ściśle określonych warunków technicznych oraz posiadających stałe cechy charakterystyczne i jakość, zużycie produktów, za zgodą właściwych władz, może być ustalone na podstawie wzoru produkcyjnego dla danych towarów lub na podstawie średnich ilości produktów zużytych w określonym czasie do wytworzenia danej ilości przedmiotowych towarów. Sąd pierwszej instancji przyjął, iż w rozpoznawanej sprawie istnieje konieczność ustalenia faktycznego zużycia produktów do wytworzenia określonego towaru. W związku z tym, że skarżąca ograniczyła się jedynie do przytoczenia omawianego przepisu i nie wyjaśniła powodów, które wskazywałyby na zasadność przyjęcia innego sposobu ustalania zużycia produktów do wytworzenia wywożonych towarów, Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał zarzutu naruszenia art. 10 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005 za usprawiedliwiony. Naczelny Sąd Administracyjny za trafny uznał zarzut dotyczący naruszenia art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005. Nie podzielił stanowiska sądu pierwszej instancji przedstawionego w zaskarżonym wyroku, że "stosowne" dokumenty, o jakich mowa w art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005, to te dokumenty, które zostały wymienione w § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. Według NSA nie można przyjąć, że bardzo ogólne pojęcie "stosownych" dokumentów, występujące w art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005, należy odczytywać wyłącznie poprzez § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów. Ten drugi przepis, jako ogólnie stosowany, odnosi się do różnych producentów i przetwórców w zakresie wytwarzanych przez nich towarów. Świadczy o tym sformułowanie zawarte w § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r., z którego wynika, że chodzi o dokumenty i inne dane odnoszące się bezpośrednio lub pośrednio do kontroli zakładów produkcyjnych w zakresie dostosowania możliwości wytwórczych producenta do zgłoszonej do zarejestrowania recepty. Zatem nie chodzi o wszystkie dokumenty wymienione w § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r., ale tylko o te i w takim zakresie, w jakim odnoszą się do możliwości skontrolowania określonego producenta w zakresie faktycznego zużycia produktów do wytworzenia określonych towarów. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że sąd pierwszej instancji nie dokonał wykładni powyższych przepisów, co w efekcie spowodowało, że nie sposób ustalić jakie konkretnie dokumenty ewidencyjne można by było uznać za "stosowne" do weryfikacji przyznanej skarżącej receptury. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 51 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zarzut ten w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiony jako naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie nie został rozwinięty, zatem jako nieusprawiedliwiony nie mógł stać się przedmiotem oceny. Ponadto za trafny uznał zarzut, iż rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1043/2005 z 30 czerwca 2005 r. nie może mieć zastosowania w sprawie wniosków WPR1 złożonych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, tj. przed 8 lipca 2005 r. Z przepisów końcowych tego rozporządzenia, ściślej z art. 58 wyraźnie wynika, że wchodzi on w życie trzeciego dnia po jego opublikowaniu w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i ma zastosowanie do wniosków złożonych od 8 lipca 2005 r. o świadectwa do wykorzystania od 1 października 2005 r. Niemniej uznanie, czy powyższe naruszenie prawa materialnego miało wpływ na końcowy wynik sprawy należy pozostawić ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przy ponownym rozstrzygnięciu sprawy. Trafne bowiem są argumenty, że przy tzw. ciągłości prawnej, czyli zachowaniu identyczności brzmienia przepisów obowiązujących z przepisami uchylonymi, niewłaściwe wskazanie aktu prawnego w istocie może pozostawać bez wpływu na końcowy wynik sprawy. Rozpatrując sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. W oparciu o treść art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 537/09 wydanym w następstwie skargi kasacyjnej skarżącej. Badając zaskarżone decyzje we wskazanym zakresie, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skargi zasługują na uwzględnienie. Przede wszystkim za zasadny należało uznać zarzut skargi odnoszący się do naruszenia art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005 zgodnie z którym – jeżeli towary zostały zużyte do produkcji towarów, które mają zostać wywiezione, deklaracja strony zainteresowanej zawiera ilość faktycznie zużytych towarów oraz charakter i ilość każdego z produktów podstawowych, produktów uzyskanych w wyniku ich przetworzenia (...) z których uzyskano dane towary. Zainteresowana strona, na poparcie swej deklaracji, zobowiązana jest dostarczyć właściwym władzom wszystkie dokumenty i informacje, jakie te władze uznają za stosowne. Właściwe władze sprawdzają prawidłowość przedstawionych im deklaracji za pomocą odpowiednich środków. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji o rodzaju dokumentów ewidencyjnych stanowią: art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005, w którym mowa jest o wszystkich dokumentach i informacjach, które kontrolujący uznają za "stosowne" oraz § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie dokumentów stosowanych w obrocie towarami objętymi Wspólną Polityką Rolną oraz zasad postępowania dla organów celnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 101, poz. 1031 ze zm.). Wprawdzie przepis rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005 nie precyzuje rodzaju dokumentów, jednak jest to możliwe do ustalenia poprzez zakres kontroli wykonywanej przez Dyrektora Izby Celnej, która to kontrola stosownie do § 41 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. obejmuje kontrolę zakładów produkcyjnych i przetwórczych w zakresie posiadania możliwości wytwórczych i dokumentacyjnych producenta do rejestrowania receptur oraz kontrolę zarejestrowanych receptur. Jak wynika zaś z § 42 ust. 2 powyższego rozporządzenia, katalog dokumentów to: dokumentacja handlowa, która oznacza wszystkie księgi, rejestry, dowody księgowe, rachunki i dokumenty uzupełniające zawierające zapisy dotyczące produkcji i jakości, a także korespondencja odnosząca się do działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, jak również dane handlowe, w jakiejkolwiek formie one występują, włączając dane archiwizowane elektronicznie, w takim stopniu, w jakim te dokumenty lub dane odnoszą się bezpośrednio lub pośrednio do kontroli zakładów produkcyjnych w zakresie dostosowania możliwości wytwórczych producenta do zgłaszanej do zarejestrowania receptury. Z zaskarżonej decyzji wynika, że "stosowne" dokumenty, o jakich mowa w art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005, to te dokumenty, które zostały wymienione w § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. Z tą interpretacją – jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny – nie sposób się zgodzić, bowiem nie można przyjąć, że bardzo ogólne pojęcie "stosownych" dokumentów, występujące w art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005, należy odczytywać wyłącznie poprzez § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na fakt – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny – iż ten drugi przepis jako ogólnie stosowany odnosi się do różnych producentów i przetwórców w zakresie wytwarzanych przez nich towarów. Świadczy o tym sformułowanie zawarte w § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r., z którego wynika, że chodzi o dokumenty i inne dane odnoszące się bezpośrednio lub pośrednio do kontroli zakładów produkcyjnych w zakresie dostosowania możliwości wytwórczych producenta do zgłoszonej do zarejestrowania recepty. Zatem nie chodzi o wszystkie dokumenty wymienione w § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r., ale tylko o te i w takim zakresie, w jakim odnoszą się do możliwości skontrolowania określonego producenta w zakresie faktycznego zużycia produktów do wytworzenia określonych towarów. Biorąc pod uwagę to, że na podstawie zaskarżonej decyzji nie sposób ustalić jakie konkretnie dokumenty ewidencyjne można by było uznać za "stosowne" do weryfikacji przyznanej skarżącej receptury, a dotychczas wskazywane przez organ braki w dokumentacji w postaci stałej ewidencji surowców, półproduktów i produktów ubocznych dokumentującej faktyczne ilości zużycia w procesie produkcyjnym surowców refundowanych nie są – jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny – takimi dokumentami, które można byłoby uznać za "stosowne", zachodzi zatem konieczność ponownej analizy powyższych przepisów i raz jeszcze zbadania pełnej dokumentacji akt sprawy. Sąd jest zdania, że przy ponownej weryfikacji przyznanych skarżącej receptur, zasadnym jest sięgnięcie do dokumentów w postaci rejestru o nazwie "Zeszyt produkcyjny", w którym kierownicy zmian zapisywali pod daną datą i zmianą nazwę odbiorcy danej partii towaru, asortyment, ilości danego produktu przeznaczonych dla danego odbiorcy oraz terminy przydatności do spożycia poszczególnych partii. W opinii skarżącej – rejestr ten pozwalałby w istotny i jasny sposób powiązać daną partię towarów wyprodukowanych w określonym dniu i zmianie z danym odbiorcą i terminem dostawy. W związku z powyższym Sąd uznał, iż niedostatecznie ustalony w zaskarżonych decyzjach stan faktyczny sprawy powoduje, że zasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 10, 49 ust. 2 i 51 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005. Tym samym ponownie rozpoznając sprawę organ winien jeszcze raz zbadać całą dokumentację sprawy i dodatkowo uzupełnić ją przez skontrolowanie zeszytów produkcyjnych WPR skarżącej Spółki, które mogą stanowić dokumentację o jakiej mowa w art. 49 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1043/2005 w związku z § 42 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. Przy tak zgromadzonym materiale dowodowym organ winien ustalić, czy jest możliwe ustalenie ilości faktycznie zużytych towarów do produkcji wywożonych towarów. Na koniec Sąd wyjaśnia, iż w istocie rozporządzenie Komisji (WE) nr 1043/2005 zaczęło obowiązywać od 8 lipca 2005 r. i zastąpiło rozporządzenie Komisji (WE) nr 1520/2000 z dnia 13 lipca 2000 r. ustanawiające wspólne szczegółowe zasady stosowania systemu przyznawania refundacji wywozowych do niektórych produktów rolnych wywożonych jako towary nieobjęte załącznikiem I do Traktatu oraz kryteria dla ustalania wysokości sum takich refundacji (Dz. U. UE L 177 z 15.07.2000 r., str. 1). Zauważyć jednak należy, że przepisy tych rozporządzeń są ze sobą tożsame, a zmianie uległa jedynie ich numeracja. Wprawdzie zgodnie z art. 58 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005, rozporządzenie to ma zastosowanie do wniosków złożonych od dnia [...] lipca 2005 r., jednakże należy zaznaczyć, że z obu ww. rozporządzeń Komisji wynika, iż w zakresie regulacji zawartych w rozporządzeniu nr 1043/2005 istnieje tzw. ciągłość prawa. Świadczy o tym treść art. 3 ust. 2 i art. 16 ust. 1 poprzednio obowiązującego rozporządzenia Komisji (WE) nr 1520/2000. Tym samym nawet jeżeli przyjąć, że do części spośród złożonych wniosków WPR1, należało zastosować poprzednio obowiązującą regulację prawną z uwagi na ich złożenie przed wejściem w życie rozporządzenia Komisji (WE) nr 1043/2005, to sama ta okoliczność nie miałaby żadnego wpływu na końcowy wynik spraw. Należy podkreślić, że na podstawie ww. art. 16 ust. 1 w poprzednio obowiązującym stanie prawnym także stosowało się rozporządzenie (WE) nr 800/1999. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.