V SA/Wa 949/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Monika Kramek, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Asesor WSA - Agnieszka Jendrzejewska (spr.), , Protokolant st. specjalista - Agnieszka Małyszko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2024 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2024 r. nr 1401-IOC.4303.29.2022.3.BB w przedmiocie określenia kwoty należności celno-podatkowych oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: Spółka, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 18 stycznia 2024 r. nr 1401-IOC.4303.29.2022.3.BB utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z 15 lipca 2022 r. nr 448000-COC-6.4303.56.2022.1.PG w przedmiocie określenia należności celno-podatkowych. Podstawę prawną decyzji stanowiły przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383; dalej: Ordynacja podatkowa), art. 73 ust. 1, art. 73d ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1590; dalej: ustawa Prawo celne), art. 56 ust. 1 i 2, art. 57 ust. 1, art. 77 ust. 1 lit. a, art. 85 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 269, str. 1 ze zm.; dalej: u.k.c.), art. 1, art. 2, art. 3, art. 5, art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE. L. z 1987 r. Nr 256, str. 1 ze zm.; dalej: rozporządzenie nr 2658/87), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia nr 2658/87 (Dz. U. UE. L. z 2018 r. Nr 273, str. 1), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. 1 i art.41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570; dalej: ustawa VAT). Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. W dniu 2 października 2019 r. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. - działając jako przedstawiciel pośredni Spółki - złożyła zgłoszenie celne nr [...] towaru opisanego jako: "pierścienie do uszczelnień mechanicznych wykonane z węglika krzemu, węglika wolframu i węgla", klasyfikując go do kodu TARIC 8484200090 ze stawką celną 1,7% wartości celnej i stawką podatku VAT w wysokości 23%, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu. Zgłoszenie celne zostało przyjęte bez weryfikacji, a dane zadeklarowane zostały wykorzystane do objęcia ww. towaru procedurą, zgodnie z art. 191 ust. 2 u.k.c. W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach kontroli celno-skarbowej po zwolnieniu towaru, dokonanej w siedzibie Spółki, w zakresie zgodności dokonywanej wymiany handlowej z przepisami prawa celnego za okres od 1 września 2019 r. do 31 marca 2020 r., kontrolujący stwierdzili, że dla towaru opisanego w zgłoszeniach celnych, jako pierścienie do uszczelnień mechanicznych zastosowano nieprawidłowy kod taryfy celnej. Skutkiem tego było nieprawidłowe określenie stawki celnej dla przywiezionego towaru i zarejestrowanie należności celnych wynikających z długu celnego w kwocie niższej niż należna. Zgodnie z ustaleniami kontrolujących, importowany towar w postaci pierścieni do uszczelnień mechanicznych powinien być ujęty w pozycjach TARIC 8113; 6909 i 6815. Protokół kontroli z 22 lutego 2022 r. nr [...] wraz z dokumentami przedłożonymi przez Spółkę, przedstawiającymi opisy i fotografie importowanych towarów został przekazany do Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie w celu weryfikacji zgłoszenia celnego. W dniu 18 maja 2022 r. organ wystosował do Spółki powiadomienie o prawie do bycia wysłuchanym na podstawie art. 22 ust. 6 u.k.c. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie decyzją z 15 lipca 2022 r.: określił kwotę długu celnego w wysokości 303 zł; określił kwotę cła (A00) podlegającą zwrotowi w wysokości 179 zł; określił prawidłową klasyfikację taryfową części towaru z poz. 1 SAD w postaci pierścieni wykonanych z węglika krzemu (SIC) do kodu TARIC 6909120000, z konwencyjną stawką celną dla wskazanego towaru w wysokości 5%; określił prawidłową klasyfikację taryfową części towaru z poz. 1 SAD w postaci pierścieni wykonanych z węglika wolframu z dodatkiem kobaltu (WC-Co) do kodu TARIC 8113009090 z konwencyjną stawką celną dla w/w towaru w wysokości 5%, umieścił towar w nowo utworzonej poz. 2 SAD BIS; określił prawidłową klasyfikację taryfową części towaru z poz. 1 SAD w postaci pierścieni wykonanych z kompozytu węglowo-grafitowego (C) do kodu TARIC 6815109000 z konwencyjną stawką celną dla w/w towaru w wysokości 0%, umieścił towar w nowo utworzonej poz. 3 SAD BIS; określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (BOO) z tytułu ww. importu w wysokości 6.598,00 zł, stosownie do art. 33 ust. 3 ustawy VAT, oraz wskazał kwotę w wysokości 40 zł do rozliczenia zgodnie z art. 40 ustawy VAT. Spółka wniosła odwołanie od tej decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie powołaną na wstępie decyzją z 18 stycznia 2024 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał m.in., że dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są sformułowania zawarte we Wspólnej Taryfie Celnej, postanowienia Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz Noty Wyjaśniające do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich i Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów bez względu na to jak towary są traktowane (nazywane) w przepisach krajowych. W rozpoznawanej sprawie zgłoszeniem celnym zostały objęte: pierścienie wykonane z węglika krzemu (SIC), pierścienie wykonane z węglika wolframu ze spoiwem niklowym (WC-Ni), pierścienie wykonane z węgla (C). Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że towary te powinny zostać zaklasyfikowane do pozycji właściwych z uwagi na materiał z jakiego zostały wykonane oraz technologię wytwarzania wyrobów. Zaznaczył, że podstawą oceny w prowadzonym postępowaniu były dowody zebrane z urzędu przez organy celno-skarbowe, jak również dowody zaprezentowane przez Spółkę. Organ podkreślił, że Spółka - jako podmiot gospodarczy prowadzący działalność gospodarczą od 2001 r. związaną z obrotem towarowym z zagranicą - powinna posiadać doświadczenie w tym zakresie. W związku z tym obowiązana jest wykazywać się również szczególną starannością, jaka jest wymagana od osób ze względu na zawodowy charakter prowadzonej przez nią działalności oraz do dołożenia należytych starań by zapoznać się z przepisami regulującymi jej uprawnienia i obowiązkami wynikającymi z prowadzenia tej działalności. Działalność handlowa prowadzona jest na ryzyko podmiotu gospodarczego. Ocena opłacalności transakcji oraz ocena stopnia ryzyka gospodarczego należy wyłącznie do podmiotu gospodarczego dokonującego obrotu towarowego z zagranicą. Organy celne - działając w oparciu o przepisy prawa i w granicach prawa - są zobowiązane do wydania decyzji zgodnych z prawem, natomiast następstwa gospodarcze tych decyzji dla stron nie mają wpływu na ocenę legalności decyzji. Organ zaznaczył, że Spółka wystąpiła z wnioskiem o udzielenie informacji taryfowej (WIT), dla towaru opisanego jako: półfabrykat do produkcji mieszków do uszczelnień mechanicznych, który zdaniem Spółki winien być klasyfikowany do kodu CN 848420. Wniosek ten został przyjęty, jednak z uwagi na niespełnianie wymogów formalnych, czy nieusunięcie braków został pozostawiony bez rozpatrzenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, które - w jej ocenie - miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 56 ust. 1 i ust. 2 lit. a u.k.c. w związku z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia nr 2658/87 poprzez błędne ustalenia faktyczne i uznanie przez organ, że: a) pierścienie wykonane z węglika krzemu (SiC) należy zakwalifikować do kodu 6909120000 TARIC, a co za tym idzie prawidłową konwencyjną stawką celną dla tego towaru jest stawka w wysokości 5%, b) pierścienie wykonane z węglika wolframu z dodatkiem niklu bądź kobaltu (WC-Ni, WC-Co) należy zakwalifikować do kodu 8113009090 TARIC, a co za tym idzie prawidłową konwencyjną stawką celną dla tego towaru jest stawka w wysokości 5%, c) pierścienie wykonane z kompozytu węglowo-grafitowego należy zakwalifikować do kodu 6815109000 TARIC, a co za tym idzie prawidłową konwencyjną stawką celną dla tego towaru jest stawka w wysokości 0%, co spowodowało, że organ określił kwotę długu celnego w błędnej wysokości; 2. art. 30b ust. 1 ustawy VAT - poprzez zawyżenie przez organ podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu towarów i w związku z tym zawyżenie kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT z tytułu importu towarów; 3. art. 180 § 1, art. 181 oraz art. 187 § 1 w związku z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo celne - poprzez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, wydanie decyzji w warunkach braku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a także uznanie okoliczności sprawy za udowodnione przy wskazanych brakach w postępowaniu dowodowym. Motywując powołane zarzuty Skarżąca wskazała m.in., że pierścienie objęte zakwestionowanym zgłoszeniem są elementami obrobionymi według wymagań Spółki sprecyzowanych w dokumentacji, która jest jej własnością intelektualną. Pierścienie te są detalami wymagającymi dużego udziału roboczogodzin związanych z obróbką od półfabrykatu do wymiarów w takiej postaci, w jakiej są kupowane przez Spółkę. Po wykonaniu czynności kontrolnych pierścienie mogą zostać użyte bezpośrednio do montażu uszczelnień mechanicznych do zastosowań standardowych (znajdujących się w katalogu produktów Spółki) lub też tzw. specjalnych - dostosowanych do indywidualnych wymagań klienta. Całe uszczelnienie pracuje zamontowane na wale pompy w firmach należących do różnych gałęzi przemysłu, np. w oczyszczalniach ścieków lub w przemyśle spożywczym. Pierścienie objęte zgłoszeniem mogą stanowić zarówno: a) podstawową część uszczelnienia (są bowiem podstawowym elementem uszczelnienia mechanicznego, wysoce obrobionym produktem (z zastosowaniem narzędzi diamentowych i technologii docierania powierzchni ślizgowych, stosowanych również w optyce w celu uzyskania odpowiedniej płaskości i chropowatości powierzchni) i często wraz z o-ringiem elastomerowym stanowią część stałą uszczelnienia), b) jedną z wielu części całego uszczelnienia mechanicznego i samodzielnie (bez pozostałych elementów, np. stalowych, elastomerowych lub teflonowych) nie mogą spełniać funkcji uszczelniającej. Zdaniem Skarżącej, błędna jest klasyfikacja opisanych pierścieni do kodów zaproponowanych przez organ. Wyroby kompozytowe grafitowo-węglowe nie są wypalane, jak ceramika tradycyjna (ceramika stołowa, ceramika sanitarna czy ceramika budowlana). Wyroby ceramiki tradycyjnej wytwarzane są z odpowiednio zestawionych mieszanin naturalnych surowców, podczas gdy wyroby zaliczane do kompozytów grafitowo-węglowych wytwarzane są z surowców syntetycznych. Produkcja kompozytów grafitowo-węglowych obejmuje homogenizację mieszaniny surowców węglowych łatwo ulegających grafityzacji, tj. koksu naftowego, smoły koksowej, sadzy i grafitu naturalnego, grafitu elektrodowego oraz złomu grafitowego. Następnie mieszanina jest rozdrabniana, przesiewana i poddawana klasyfikacji ziarnowej. Kolejnym etapem jest mieszanie sklasyfikowanych mieszanin ze spoiwem (klejem), tj. smołą węglową, smołą naftową, pakiem węglowym lub żywicami syntetycznymi. Po czym następuje formowanie kształtek poprzez izostatyczne prasowanie, jednoosiowe prasowanie lub ekstruzję. Uformowany wyrób jest następnie zwęglany. Temperatura zwęglania zawiera się w przedziale 980 - 1200°C. W procesie zwęglania występuje rozkład termiczny (piroliza) spoiwa. W wyniku pirolizy powstaje węgiel elementarny i składniki lotne. Węgiel powstały w procesie wiąże cząstki surowców węglowych. Po zwęglaniu próbka jest porowata i należy ją nasycić wypełniaczami, najczęściej w wysokociśnieniowych autoklawach. Jeden z ostatnich etapów produkcji to tzw. grafityzacja, którą prowadzi się w maksymalnej temperaturze 3000°C. Czas grafityzacji trwa od kilku godzin do trzech tygodni. Po grafityzacji otrzymywane są wyroby grafitowo-węglowe, które oczyszcza się mechanicznie i chemicznie w atmosferze fluoru, a na koniec poddaje obróbce końcowej. Technologia produkcji kompozytów grafitowo-węglowych będzie się różnić, w zależności od zastosowania gotowych wyrobów. Pierścienie z węglika krzemu SiC i węglika wolframu również nie są wypalane jak ceramika tradycyjna. Wyroby te produkowane są zgodnie z metalurgią proszków, według której drobnoziarniste surowce (proszki) są mieszane, formowane w pożądany kształt, a następnie ogrzewane (spiekane) w kontrolowanej atmosferze w celu związania stykających się cząstek i otrzymania wyrobu o oczekiwanych właściwościach. W przypadku węglika krzemu z drobnoziarnistej mieszaniny proszków: SiC i dodatków (aktywatorów spiekania, substancji ułatwiających formowanie), formuje się półfabrykaty. Następnie po utwardzeniu dodatków z półfabrykatów formuje się surowe wyroby, które spieka się w atmosferze obojętnej (argon lub hel) lub w próżni, w maksymalnej temperaturze 2200°C. Z kolei wyroby z węglika wolframu (tzw. węgliki spiekane) formuje się z mieszaniny drobnoziarnistych proszków: węglika wolframu (min. 80%), metali wiążących: kobaltu, niklu lub żelaza i innych węglików - TaC, NbC lub TiC. Wyroby te następnie są spiekane w temperaturze od 1300 do 1500°C, w atmosferze obojętnej. Temperatura spiekania zależy od składu wyjściowej mieszaniny proszków. Skarżąca wskazała ponadto, że w przypadku towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem nie może znaleźć zastosowania klasyfikacja oparta o skalę Mohsa. Wynika to z faktu, że twardości polikryształów wykonanych z kompozytów grafitowo-węglowych, z węglika krzemu i z węglika wolframu (stosowanych do produkcji pierścieni ślizgowych uszczelnień uszczelnień mechanicznych oraz elementów konstrukcyjnych pomp) nie podaje się w skali Mohsa. W przypadku tych tworzyw stosuje się najczęściej skalę Vickersa (HV) lub skalę Knoopa (HK). W ocenie Skarżącej, nieprawidłowa jest także klasyfikacja pierścieni objętych zakwestionowanym zgłoszeniem jako cermetali. Z przedstawionej opinii prof. dr. hab. inż. A.G. wynika bowiem, że żaden z przedmiotowych wyrobów nie może być zaliczony do cermetali, ponieważ przedmiotowe pierścienie są wykonane z 5 materiałów (SSiC(SiC), WC(6%Ni-Tc), WC(6%Co-Tc), kompozyt węglowy J2163F, kompozyt węglowy J2163D) i pomimo zasadniczych różnic we własnościach fizycznych mają wspólną cechę jaką jest technologia wykonania, która prezentuje się następująco: Etap I - uzyskanie stosownej mieszanki z substratu w postaci drobnoziarnistego proszku; Etap II - ukształtowanie półproduktu w postaci wałka, tulei grubościennej, pierścienia - formowanie kształtu wstępnego; Etap III - wstępne wypalanie dodatków ułatwiających formowanie, a następnie wstępna obróbka mechaniczna (nadawanie głównego kształtu); Etap IV - spiekanie (obróbka wysokotemperaturowa - wypalanie w specjalnych piecach) w celu uzyskania właściwych parametrów wytrzymałościowych; Etap V - końcowa obróbka mechaniczna w celu uzyskania pożądanego kształtu i jakości powierzchni, aby element uzyskał niezbędną funkcjonalność i możliwość zastosowania w uszczelnieniu mechanicznym (szlifowanie, docieranie, polerowanie, drążenie itp.). Zdaniem Skarżącej, wskazane cechy oraz opis procesu produkcji materiałów sprawiają, że przedmiotowe pierścienie powinny być traktowane jednakowo ze względu na ich przeznaczenie, a nie klasyfikowane odrębnie ze względu na materiał, z którego są wykonane. Tym samym, wzorem innych części maszyn, pierścienie do uszczelnień mechanicznych stosowane do montażu nowych produktów, jak i do napraw używanych jako części zamienne czy zestawy naprawcze, powinny być klasyfikowane do kodu 8484200090, tak jak uczyniła to Spółka. Podwyższenie taryfy celnej na części do produkcji spowoduje, że bardziej opłacalne będzie sprowadzanie gotowych uszczelnień niż części do nich w celu wyprodukowania uszczelnienia w Polsce. Zmiana taryfy doprowadzi więc do pogorszenia sytuacji krajowego producenta względem zagranicznej konkurencji, wywierając skutek sprzeczny z celem, którego osiągnięciu ma służyć stosowanie cła. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, kontrola ta, stosownie do § 2 powołanego artykułu sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga przy tym w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.). W myśl art. 145 § 1 pkt 1-3 p.p.s.a. Sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 k.p.a. lub innych przepisach. Rozpoznając sprawę w świetle powołanych wyżej reguł Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 56 ust. 1 u.k.c., podstawą należnych należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. W myśl art. 56 ust. 2 lit. a u.k.c. Wspólna Taryfa Celna obejmuje nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87. Wspólna Taryfa Celna została ustanowiona na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Na mocy art. 1 ust. 1 tego rozporządzenia została ustanowiona nomenklatura towarowa, zwana Nomenklaturą Scaloną (w skrócie: CN) w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów Wspólnej Taryfy Celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Załącznik nr 1 do tegoż rozporządzenia zawiera Nomenklaturę Scaloną oraz stawki celne, dodatkowe jednostki statystyczne i inne niezbędne informacje. Zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia nr 2658/87 Komisja Europejska przyjmuje każdego roku rozporządzenie obejmujące pełną wersję Nomenklatury Scalonej, wraz ze stawkami celnymi, wynikającą ze środków przyjętych przez Radę Unii Europejskiej lub przez Komisję. Wspomniane rozporządzenie jest publikowane nie później niż dnia 31 października w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się je od dnia 1 stycznia roku następnego. Nomenklatura Scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i ma ona charakter wyczerpujący, to znaczy, że nie ma takich towarów, które nie mogłyby zostać w niej zaklasyfikowane. Podzielona jest na odpowiednie sekcje, sekcje dzielą się na działy, te zaś na pozycje, które są identyfikowane poprzez czterocyfrowe kody. Pozycje ulegają dalszemu podziałowi na podpozycje. Każdy towar klasyfikowany jest do jednej i tylko jednej pozycji. Powyższe wynika z treści art. 57 ust. 1 u.k.c., zgodnie z którym "klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. Istotą klasyfikacji taryfowej jest ustalenie stanu faktycznego sprawy na dzień dokonania zgłoszenia celnego towaru. W niniejszej sprawie zgłoszenie celne nastąpiło 2 października 2019 r., a zatem zastosowanie miała taryfa celna określona w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) nr 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia nr 2658/87. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej także: ORINS), które zostały zamieszczone w części pierwszej - Przepisy wstępne, sekcji I – Ogólne reguły załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 2658/87. Stosowanie powyższych reguł zapewnia jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stosować należy w kolejności, co oznacza, że późniejsze reguły można stosować dopiero wtedy, gdy wcześniejsza jest niewystarczająca bądź niewłaściwa do prawidłowej klasyfikacji towaru. Podstawową regułą interpretacyjną jest reguła 1. ORINS, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z regułami 2-6 ORINS. Reguła 2 stanowi: 2a) Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Następną regułą w kolejności stosowania jest: 2b) Wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale lub substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź w stanie czystym, bądź w mieszaninie lub w połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Również każda informacja o wyrobach z określonego materiału lub substancji odnosi się także do wyrobów wykonanych w całości lub w części z tego materiału lub substancji. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3). Reguła 3 stanowi: Jeżeli stosując regułę 2 b) lub z innego powodu towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowanie do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób: 3a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym, lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru; 3b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Zgodnie z regułą 6. ORINS klasyfikacja towarów do podpozycji w tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają również zastosowanie do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. W rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji powołał się na zasadę Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą pozycje opisujące towar w sposób bardziej szczegółowy mają pierwszeństwo przed pozycjami opisującymi towar w sposób bardziej ogólny (reguły 1 i 2 ORINS), w związku z czym jeśli klasyfikacja taryfowa towaru jest wykluczona z konkretnej pozycji, towar winien być klasyfikowany do pozycji opisującej go w sposób najbardziej szczegółowy. Klasyfikacja, pierścieni do uszczelnień mechanicznych została wykluczona z pozycji 8484 Nomenklatury Scalonej, w związku z czym organ stwierdził, że pozycją opisującą towar w sposób najbardziej szczegółowy jest pozycji 6909 dla pierścieni wykonanych z węglika krzemu oraz 8113 dla pierścieni wykonanych z węglika wolframu ze spoiwem niklowym i kobaltowym. W ocenie organu w niniejszej sprawie klasyfikacja taryfowa powinna być oparta o materiał, z którego pierścienie zostały wykonane. Organ odwoławczy zgodził się z tym stanowiskiem, powołał przy tym brzmienie Wspólnotowych wyjaśnień do Taryfy Celnej obowiązujące w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Jak wynika z treści skargi – przedstawionych w niej zarzutów i popierającej je argumentacji, Skarżąca nie zgodziła się z oceną organów celnych obu instancji. Spór w sprawie dotyczył przede wszystkim tego, do jakiego kodu taryfy celnej należy zaklasyfikować sprowadzone przez Skarżącą towary objęte zakwestionowanym zgłoszeniem celnym. Od rozstrzygnięcia tej kwestii zależy bowiem zastosowanie odpowiedniej stawki celnej i co się z tym wiąże kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług. Organy ustaliły, że towary należy klasyfikować następująco: a) pierścienie wykonane z węglika krzemu (SiC) należy zaklasyfikować do kodu 6909120000 TARIC, a co za tym idzie prawidłową konwencyjną stawką celną dla tego towaru jest stawką w wysokości 5%, b) pierścienie wykonane z węglika wolframu z dodatkiem niklu bądź kobaltu (WC-Ni, WC-Co) należy klasyfikować do kodu 8113009090 TARIC, a co za tym idzie prawidłową konwencyjną stawką celną dla tego towaru jest stawką w wysokości 5%, c) pierścienie wykonane z kompozytu węglowo-grafitowego należy zaklasyfikować do kodu 6815109000 TARIC, a co za tym idzie prawidłową konwencyjną stawką celną dla tego towaru jest stawką w wysokości 0%. Skarżąca twierdziła natomiast, że ustalenia organów były wadliwe i podtrzymywała stanowisko o prawidłowości klasyfikacji towarów do kodu zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym – 8484200090 (stawka celna 1,7%). Problematyka ta była przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyrokach z 30 listopada 2023 r. o sygn. III SA/Gl 633/23, III SA/Gl 634/23, III SA/Gl 671/24 i III SA/Gl 672/23. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podzielił stanowisko zaprezentowane w tych orzeczeniach oraz jego główne motywy. Przystępując do oceny prawidłowości dokonanej przez organy klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów należy zauważyć, że akty prawne dotyczące spornych pozycji taryfy celnej – tj. zarówno rozporządzenie nr 2658/87, jak i rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2018/1602 zmieniające załącznik I do rozporządzenia nr 2658/87 mają taką samą treść. Zgłoszeniem celnym zostały objęte następujące towary: pierścienie wykonane z węglika krzemu (SIC); pierścienie wykonane z węglika wolframu ze spoiwem niklowym (WC-Ni); pierścienie wykonane z węgla (C). Zadeklarowany przez Spółkę w zgłoszeniu celnym kod 8484200090 TARIC obejmuje: 8484 - Uszczelki i podobne przekładki, z cienkiej blachy łączonej z innym materiałem lub z dwoma lub więcej warstwami metalu; zestawy lub komplety uszczelek i podobnych przekładek, różniących się między sobą, pakowane w torebki, koperty lub podobne opakowania; uszczelnienia mechaniczne, 848420 - Uszczelnienia mechaniczne, 8484200090 - - Pozostałe. Dla towarów klasyfikowanych do w/w kodu TARIC została przewidziana konwencyjna stawka celna w wysokości 1,7%. Zgodnie ze Wspólnotowymi Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej obowiązującymi w dniu dokonania zgłoszenia celnego pozycja 8484 obejmuje: A) Uszczelki i podobne przekładki, z cienkiej blachy łączonej z innym materiałem lub z dwoma lub więcej warstwami metalu; / różniących się między sobą, pakowane w torebki, koperty lub podobne opakowania; Składają się one z: (i) rdzenia z azbestu (lub niekiedy z filcu, tektury lub z innego materiału niemetalowego), umieszczonego między dwiema blachami metalowymi, (ii) azbestu lub innego materiału niemetalowego, przyciętego do kształtu oraz metalowej blaszki zagiętej wzdłuż zewnętrznych krawędzi oraz wokół krawędzi wszelkich otworów wykonanych w uszczelce lub przekładce. (iii) sprasowanych razem warstw metali lub folii metalowych (z tych samych lub różnych metali). Są one głównie stosowane w niektórych silnikach lub pompach, lub do niektórych złączy przewodów rurowych. Jednak pozycja wyklucza uszczelki i przekładki z tektury azbestowej, wzmocnionej drutem lub siatką metalową (pozycja 6812), chyba że stanowią część zestawu lub kompletu uszczelek objętych drugą częścią tej pozycji. Sąd podziela stanowisko organów, że towary objęte spornym zgłoszeniem celnym nie są uszczelkami wykonanymi z blachy lub blachy łączonej z innym materiałem są to natomiast pierścienie wykonane z węglika krzemu (materiału ceramicznego) oraz węglika wolframu (nieorganicznego związku chemicznego w którego skład wchodzą wolfram i węgiel). Nie są tym samym metalami (blachami) w związku z czym nie spełniają wymagań wskazanego akapitu. (B) zestawy lub komplety uszczelek i podobnych przekładek, Takie zestawy lub komplety z dowolnego materiału (spiekany korek, skóra, guma, tkaniny, tektura, azbest itd.), są klasyfikowane tutaj, gdy są pakowane w torebki, koperty, pudełka itd., pod warunkiem, że uszczelki lub przekładki nie są wszystkie z tego samego materiału. Aby zestaw lub komplet mógł być zaklasyfikowany do tej pozycji, musi zawierać co najmniej dwie uszczelki lub przekładki z różnych materiałów. A więc torebka, koperta, pudełko itd., zawierające, na przykład pięć uszczelek wykonanych z tektury, nie są objęte tą pozycją, lecz są klasyfikowane do pozycji 4823; jeśli jednak zestaw zawiera także uszczelkę gumową, jest objęty niniejszą pozycją. Sąd podziela stanowisko organów, że towary objęte zakwestionowanym zgłoszeniem celnym nie są importowane w postaci zestawów składających się z kilku uszczelek i przekładek wytworzonych z różnych materiałów umieszczonych w jednym opakowaniu. Są natomiast samodzielnymi wyrobami, każdy z indywidualnym oznaczeniem handlowym, odrębnie wyszczególnionymi na fakturze handlowej z przypisaną wartością do każdego pierścienia. Tym samym są to odrębne, samodzielne wyroby w związku z czym nie spełniają wymagań wskazanego akapitu. (C) Uszczelnienia mechaniczne. Uszczelnienia mechaniczne (np. uszczelnienia pierścieniem ślizgowym i pierścieniem sprężystym), stanowią zestaw mechaniczny, który tworzy szczelne złącze pomiędzy płaskimi, obracającymi się powierzchniami, aby zabezpieczyć przed wyciekiem pod wysokim ciśnieniem w maszynie lub urządzeniu, w których są zamontowane, stawiać opór ciśnieniu i naciskowi wywieranym na nie przez poruszające się elementy lub z powodu drgań itd. Konstrukcja takich uszczelnień jest zazwyczaj dość złożona. Zawierają one: (i) części nieruchome, które, po zamontowaniu uszczelnienia, stają się integralnym elementem maszyny lub urządzenia oraz (ii) części ruchome: obracające się elementy, elementy sprężyste itd. Z powodu występowania części ruchomych wyrób nazywany jest "uszczelnieniem mechanicznym". Uszczelnienia te działają jak urządzenia przeciwwibracyjne, łożyska, faktyczne uszczelnienie oraz, w niektórych przypadkach, jako złącza. Uszczelnienia takie mają wiele zastosowań, włącznie z pompami, sprężarkami, mieszalnikami, mieszadłami oraz turbinami; wykonywane są z wielu różnych materiałów i w różnych układach. Sąd podziela stanowisko organów, że pierścienie objęte przedmiotowym zgłoszeniem nie stanowią w rozumieniu taryfy celnej zestawu mechanicznego, który tworzy szczelne złącze pomiędzy płaskimi, obracającymi się powierzchniami i składa się z części ruchomych oraz nieruchomych. Przedmiotowe pierścienie to wyłącznie pojedyncze elementy kompletnego uszczelnienia mechanicznego. Mogą stanowić one ruchomą bądź nieruchomą część uszczelnienia mechanicznego natomiast kompletne uszczelnienie mechaniczne składa się z elementu ruchomego i nieruchomego przylegającego ściśle np. do wału, uszczelnionego pierścieniami oraz medium umożliwiającego obrót np. wału w uszczelnieniu. W skład każdej z części (ruchomej i nieruchomej) również mogą wchodzić inne elementy typu sprężyny, łożyska śruby itp. Zatem pojedynczy pierścień uszczelniający nie stanowi w rozumieniu taryfy celnej kompletnego uszczelnienia mechanicznego ani nie posiada jego zasadniczego charakteru. Jest to wyłącznie jeden z kilku (kilkunastu jego elementów). Tym samym nie spełnia wymagań wskazanego akapitu. Za uzasadnione należy również uznać stwierdzenie, że w pozycji 8484 taryfy celnej nie została przewidziana możliwość, klasyfikowania części wyrobów kompletnych np. części uszczelnień mechanicznych. Pozycja ta obejmuje wyłącznie kompletne uszczelnienia mechaniczne lub wyroby niekompletne posiadające charakter i cechy wyrobu kompletnego. Pojedynczy pierścień uszczelnienia takiego wyrobu nie stanowi ani nie posiada charakteru wyrobu kompletnego. Natomiast kody 6815109000, 6909120000 i 8113009090 TARIC obejmują odpowiednio: 6815109000 TARIC: 6815 - Artykuły z kamienia lub pozostałych substancji mineralnych (włącznie z włóknami węglowymi, artykułami z włókien węglowych i artykułami z torfu), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. 681510 - Artykuły z grafitu lub pozostałego węgla, przeznaczone do użytku nieelektrycznego, 6815109000 - - Pozostałe Dla towarów klasyfikowanych do w/w kodu TARIC została przewidziana zerowa konwencyjna stawka celna. Zgodnie ze Wspólnotowymi Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej obowiązującymi w dniu dokonania zgłoszenia celnego pozycja 6815 obejmuje wyroby z kamieni i innych substancji mineralnych, nieobjętych wcześniejszymi pozycjami niniejszego działu i nie objętych nigdzie indziej w nomenklaturze; z tego powodu pozycja ta nie obejmuje np. produktów ceramicznych, objętych działem 69. Pozycja ta obejmuje między innymi: (1) Artykuły z naturalnego lub sztucznego grafitu (włączając gatunek jądrowy) lub inne węgle nieprzeznaczone do zastosowań elektrycznych, na przykład filtry; krążki; łożyska, rury i osłony; obrobione cegły i płytki; formy do produkcji niewielkich i delikatnych artykułów (np. monet, medalionów, żołnierzyków ołowianych dla kolekcjonerów). (2) Włókna węglowe i artykuły z nich; włókna węglowe są zwykle produkowane przez karbonizację włóknistych polimerów organicznych. (3) Artykuły wykonane z torfu (na przykład arkusze, skorupy, donice do uprawy roślin). Artykuły włókiennicze z włókien torfowych są wyłączone (sekcja XI). (4) Niewypalane cegły z dolomitu łączonego smołą. (5) Cegły i inne wyroby (w szczególności produkty z magnezytu lub chromo-magnezytu), związane chemicznie, ale niewypalone; artykuły te są poddawane obróbce cieplnej w fazie pierwszego rozgrzewania pieca, w którym są zainstalowane; podobne produkty przedstawiane po wypaleniu są wyłączone (pozycja 6902 lub 6903). (6) Niewypalane kadzie krzemionkowe lub z tlenku glinu (np. takie, jakie są stosowane do wytapiania szkła). (7) Kamienie probiercze do testowania metali szlachetnych; mogą to być kamienie naturalne (np. lidyt - twardy, drobnoziarnisty, czarny kamień odporny na działanie kwasów). (8) Płyty chodnikowe uzyskiwane przez formowanie stopionego żużla bez lepiszczy, ale nie obejmuje wyrobów, które mają charakter towarów termoizolacyjnych objętych pozycją 6806. (9) Rurki filtracyjne z drobno pokruszonego i scalonego kwarcu lub krzemienia. (10) Bloki, płyty, arkusze i inne artykuły z topionego bazaltu; ze względu na dużą odporność na ścieranie są stosowane jako okładziny rur, przenośników pasowych, zsypów do koksu, węgla, rud, żwiru, kamieni itp. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że kompozyt węglowo-grafitowy łączy właściwości pierwiastka węglowego - szczególnie wysoką odporność na ciepło i korozję chemiczną - oraz właściwości fizyczne włókien węglowych, które nadają produktowi końcowemu niezwykle wysoką wytrzymałość i elastyczność. Cechy charakterystyczne kompozytu węglowo - grafitowego to: - wysoka odporność na ciepło (brak spadku wytrzymałości pod wpływem wysokiej temperatury), - niewielka waga, - niska rozszerzalność cieplna (większa stabilność w stosunku do wielkości), - wysoka odporność na szok termiczny (przy ekstremalnych zmianach temperatury), - doskonałe właściwości ślizgowe, - wysoka odporność na korozję, - zdolność do kontroli przewodności elektrycznej/przewodności cieplnej. 6909120000 TARIC: 6909 - Wyroby ceramiczne do celów laboratoryjnych, chemicznych lub innych technicznych; koryta, wanny i podobne zbiorniki, w rodzaju stosowanych w rolnictwie, ceramiczne; garnki, słoje i podobne wyroby, w rodzaju stosowanych do transportu lub pakowania towarów, ceramiczne, - Wyroby ceramiczne do celów laboratoryjnych, chemicznych lub innych technicznych, 6909120000 - - Artykuły posiadające twardość równą 9 lub większą w skali Mohsa. Dla towarów klasyfikowanych do w/w kodu TARIC została przewidziana konwencyjna stawka celna w wysokości 5%. Zgodnie ze Wspólnotowymi Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej obowiązującymi w dniu dokonania zgłoszenia celnego pozycja 6909 obejmuje szeroki zakres bardzo zróżnicowanych artykułów, zazwyczaj wykonanych z szklistej ceramiki (kamionki, porcelany, porcelany chińskiej, ceramiki steatytowej itp.), szkliwione lub nieszkliwione. Pozycja nie obejmuje jednak towarów ogniotrwałych, stosowanych do ochrony przed wysokimi temperaturami, opisanych w Uwagach ogólnych wyjaśniających do poddziału 1. Artykuły nieprzeznaczone do pracy przy wysokich temperaturach pozostają objęte tą pozycją, nawet jeśli są wykonane z materiałów ogniotrwałych (np. prowadnice przędzy, maszyny kruszące itp. wykonane z topionego tlenku glinu). Pozycja ta obejmuje w szczególności: (1) Wyposażenie laboratoriów (np. badawczych lub przemysłowych), takie jak tygle, wieka tygli, parownice, łódeczki do spalań, kupelki; moździerze i tłuczki; łyżeczki do kwasów, szpatułki, podstawki do filtrów i do katalizy; płytki filtracyjne, rurki, świece, stożki, lejki itp.; łaźnie wodne; zlewki, naczynia miarowe (inne niż naczynia kuchenne z podziałką); naczynia laboratoryjne, korytka rtęciowe; małe rurki (np. do spalania, także rurki laboratoryjne do szacowania zawartości węgla, siarki itp.). (2) Naczynia ceramiczne do innych zastosowań technicznych, takie jak pompy, zawory; retorty, kadzie, łaźnie chemiczne i inne stałe pojemniki jedno- lub dwuścienne (np. do elektrolizy, do przechowywania kwasów); zaworki do kwasów, chłodnice spiralne do destylacji lub destylacji frakcjonowanej i kolumny, pierścienie Raschinga do aparatów do destylacji frakcjonowanej ropy naftowej; elementy i kulki mielące itp. do młynków; prowadnice przędzy w maszynach tekstylnych i otwory do wytłaczania sztucznych włókien; płytki, pałeczki, pręciki i tym podobne elementy narzędzi. (3) Zbiorniki w rodzaju stosowanych w handlu do transportu lub pakowania towarów, np. duże zbiorniki, gąsiory itp., służące do transportu kwasów i innych produktów chemicznych, flakony, garnki i naczynia do artykułów spożywczych (dżemów, przypraw, past mięsnych, likierów itp.), do produktów farmaceutycznych lub kosmetycznych (pomadek, maści, kremów itp.), do atramentów itp. (4) Zbiorniki, kadzie lub podobne produkty, stosowane w gospodarstwach wiejskich. Podpozycja 6909 12 Podpozycja ta obejmuje artykuły ceramiczne przeznaczone do intensywnego użytkowania. Składają się one z krystalicznej masy ceramicznej (np. z tlenku glinu, węglika krzemu, cyrkonu lub z azotków krzemu, boru lub glinu, lub z ich kombinacji); druty lub włókna ze zbrojonego materiału (np. metalu lub grafitu) również mogą być rozproszone w masie tworząc materiał ceramiczny złożony). Artykuły te charakteryzują się masą o bardzo niskiej porowatości, w której wielkość ziaren jest bardzo mała, bardzo odporną na zużycie, korozję, zmęczenie lub zmiany temperatury; wytrzymała na wysokie temperatury; o wytrzymałości mechanicznej w stosunku do masy właściwej porównywalnej lub lepszej od stali. Często są one stosowane zamiast stali lub innych elementów metalowych w urządzeniach mechanicznych, wymagających małych tolerancji wymiarów (np. wirniki turbin, łożyska toczne i obrabiarki). Organ oparł ustalenia dotyczące towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym na treści ww. przepisów, a także zgromadzonych dokumentów. Wynika z nich, że przedmiotem importu były pierścienie do uszczelnień mechanicznych. Należy podzielić pogląd organu, że skala Mohsa, o której wspomniano w tym poddziale, służy do podziału materiałów ze względu na możliwość zarysowania powierzchni materiału o twardości mniejszej niż materiał rysujący. Skala ma zakres od 1 (talk) do 10 (diament). Większość materiałów ceramicznych przeznaczonych do intensywnego użytkowania ma twardość zbliżoną do najtwardszych materiałów. Węglik krzemu i tlenek glinu, które są stosowane w ceramice, mają twardość 9 lub więcej. Aby rozróżnić twardość najtwardszych materiałów, skalę Mohsa czasami się rozszerza, a wtedy talk ma twardość 1, a diament 15. W takiej skali topiony tlenek glinu ma twardość 12, a węglik krzemu 13. Węglik krzemu (karborund) (SIC) to materiał ceramiczny z grupy węglików o ogólnym wzorze SiC. Występuje w naturze jako niezwykle rzadki minerał moissanit. Węglik krzemu zwany jest czasami karborundem ze względu na jego twardość, która zawiera się pomiędzy twardością diamentu i korundu. Główną zaletą węgliku krzemu jest jego twardość, której wartość wynosi według skali Brinella 1150, według skali Mohsa 9,5. Inną jego zaletą jest bardzo wysoka odporność termiczna. Jest to jednak materiał kruchy. W czystej postaci jest bezbarwny, spotykane najczęściej zabarwienie powodowane jest zanieczyszczeniem. Pod normalnym ciśnieniem nie ulega stopieniu, ale sublimuje w temperaturze powyżej 2500 °C. Węglik krzemu bywa stosowany do pokrywania powierzchni ciernych pracujących w wysokich temperaturach, na przykład powierzchni bocznych cylindrów silników, a także jako osłony termiczne w pojazdach kosmicznych. Sąd podzielił stanowisko organu, że importowany towar, opisany jako pierścienie do uszczelnień mechanicznych wykonane z węglika wolframu, węglika krzemu i węglika węgla został nieprawidłowo zaklasyfikowany do kodu 8484 20 00 (kod Taric 8484 20 00 90) obejmującego - Uszczelnienia mechaniczne, z przyporządkowaną do niego stawką celną erga omnes w wysokości 1,7 %, ponieważ cechy i właściwości fizyczne spornego towaru oparte o treść ww. przepisów uzasadniają zastosowaną przez organy klasyfikację do wskazanego kodu TARIC. Sąd uznał, że organ prawidłowo dokonał zmiany zapisów w zgłoszeniu celnym przyjmując, że będący przedmiotem zgłoszenia towar winien być ujęty w trzech odrębnych pozycjach taryfowych, wydzielił z poz.1 SAD towar, który został ujęty w nowo utworzonych pozycjach (poz.2 i poz.3) oraz przyporządkował przedmiotowy w sprawie towar odpowiednio do kodów CN: - poz. 1 - 8113 00 90 (kod Taric 8113 00 90 90) obejmującego Cermetale i wyroby z cermetali, włączając odpady i złom - Pozostałe - - Pozostałe, z przyporządkowaną do niego stawką celną erga omnes w wysokości 5 %; - poz. 2 - 6909 12 00 (kod Taric 6909 12 00 00) obejmującego - Wyroby ceramiczne do celów laboratoryjnych, chemicznych lub innych technicznych - - Artykuły posiadające twardość równą 9 lub większą w skali Mohsa, z przyporządkowaną do niego stawką celną erga omnes w wysokości 5 %; - poz.3 - 6815 10 90 (kod Taric 6815 10 90 00) obejmującego - Artykuły z grafitu lub pozostałego węgla, przeznaczone do użytku nieelektrycznego - - Pozostałe, z przyporządkowaną do niego stawką celną erga omnes w wysokości 0%. Słusznie organ odwoławczy oparł ustalenia dotyczące towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym na treści ww. przepisów, dokumentów, właściwościach fizycznych zaimportowanego towaru. W konsekwencji należy podzielić pogląd organu odwoławczego, że prawidłowym kodem TARIC i prawidłową stawką celną będzie odpowiednio dla pierścieni do produkcji uszczelnień mechanicznych wykonanych z węglika krzemu - 69091200 00 i 5%, dla pierścieni do produkcji uszczelnień mechanicznych wykonanych z węglika wolframu z kobaltem lub niklem - 81130090 90 i 5%, a dla pierścieni do produkcji uszczelnień mechanicznych wykonanych z kompozytu grafitowo-węglowego - 68151090 00 i 0%. Nieusprawiedliwione okazały się zarzuty skargi o naruszeniu przez organy prawa materialnego poprzez niewłaściwe jego zastosowanie polegające na błędnym określeniu klasyfikacji taryfowej, bowiem – jak wcześniej wskazano, ustalony opis towarów, ich właściwości fizyczne, nie pozwalały na zaklasyfikowanie towarów w sposób dokonany przez Skarżącą, lecz na klasyfikację w sposób dokonany przez organy celne. Dokonanie ustalenia przez organy celne, że przedmiotowe towary należy zaklasyfikować do innego kodu, niż uczyniła to Skarżąca, skutkowało zasadnie określeniem kwoty należności celnych według stawek celnych właściwych dla towarów o wskazanych kodach) oraz podatku od towarów i usług według stawki 23%. Określenie tych należności nastąpiło w sposób prawidłowy. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei w myśl art. 181 tej ustawy dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Stosownie do art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Powołane przepisy znajdują odpowiednie zastosowanie do postępowania w sprawach celnych na mocy art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne. W postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji organy przepisów tych nie naruszyły. W postepowaniu wyjaśniającym, którego zakres wyznaczały powołane przepisy prawa materialnego, zebrano dowody wskazujące, że przedmiotowe towary winny być zaklasyfikowane w sposób przyjęty w decyzjach organów obu instancji. Organ odwoławczy, przy ustalaniu rodzaju sprowadzonego towaru, oparł się zasadnie na treści dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy przytoczył okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał na podstawie całokształtu obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli oraz postępowania oceny czy okoliczności, które miały wpływ na ustalenie prawidłowej wartości celnej importowanych towarów zostały udowodnione, zaś ocena ta nie nosiła cech dowolności. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny uznać należy za uzasadnione, spójne i przekonywujące zaś twierdzenia i zarzuty pełnomocnika za ogólnikowe i nie zawierające wskazania konkretnych okoliczności faktycznych, które przeczyłyby ustaleniom organów. W niniejszej sprawie nie przekroczono zasady swobodnej oceny dowodów, a ocena materiału dowodowego dokonana została zgodnie z normami prawa procesowego, zachowaniem reguł tej oceny oraz wymogami doświadczenia i logiki. Odnosząc się do zarzutu skargi, dotyczącego przyjęcia w ocenie twardości importowanych pierścieni skali Mohsa (jako niewymiernej), a przez to przyjęcia przez organy błędnego ustalenia - w nawiązaniu do dotychczasowych rozważań - należy zauważyć, że skala twardości Mohsa to dziesięciostopniowa skala twardości minerałów charakteryzująca odporność na zarysowania materiałów twardszych przez materiały bardziej miękkie. Ponadto, testy twardości przeprowadzone w różnych skalach odbywają się przy zastosowaniu odmiennych metod ich oznaczania. Metody te nie wykluczają się wzajemnie, w związku z czym skala Mohsa, jest dopuszczalna i stosowana obok innych skal. Zarzut skargi, że nieprawidłowa jest klasyfikacja pierścieni do kodu 8113009090 TARIC (8113 - Cermetale i artykuły z cermetali, włączając odpady i złom), należy zauważyć, że zgodnie ze Wspólnotowymi Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej obowiązującymi w dniu dokonania zgłoszenia celnego pozycja 8113 obejmuje cermetale, które zawierają składnik ceramiczny (żaroodporny, o wysokiej temperaturze topnienia) i składnik metaliczny. Technologie ich produkcji oraz właściwości fizyko-chemiczne tych produktów wiążą się zarówno ze składnikami ceramicznymi, jak i metalicznymi. Składnikiem ceramicznym są zwykle tlenki, węgliki, borki itp. Składnikiem metalicznym jest zwykle metal taki, jak żelazo, nikiel, aluminium, chrom lub kobalt. Cermetale wytwarza się przez spiekanie, dyspersję lub innymi metodami. Cermetale są stosowane w przemyśle lotniczym i jądrowym oraz do produkcji rakiet. Są one także stosowane w piecach i odlewniach metali (np. jako donice, rynny spustowe, rury), do wyrobu łożysk, okładzin hamulcowych itp. Technologia wytwarzania importowanych pierścieni pozwala na dokonaną klasyfikację przez organy i potwierdza stanowisko organów, że właściwym kodem TARIC: dla pierścieni wykonanych z węglika krzemu jest 6909120000 TARIC, dla pierścieni z kompozytu grafitowo- węglowego - 6815109000, natomiast dla pierścieni wykonanych z węglika wolframu dodatkiem niklu i kobaltu - 8113009090. Odnosząc się do stanowiska Skarżącej co do klasyfikacji towarów w oparciu o technologię wykonania importowanych pierścieni oraz o proces ich produkcji - co poparła opiniami prof. dr hab. Inż. A.G. oraz dr inż. A.I. - stwierdzić trzeba, że nie zasługuje ono na aprobatę. Nawet bowiem załączona do akt sprawy opinia z 7 marca 2022 r. ww. dr inż. A.I. wskazuje, że tworzywa ceramiczne wykorzystywane w technologii tworzenia materiału, z którego wykonane zostały importowane pierścienie należy zaliczyć do grupy zaawansowanych materiałów ceramicznych, które różnią się od ceramiki tradycyjnej i nie mogą być tak samo klasyfikowane. "Są to tworzywa z grupy ceramiki zaawansowanej". W ocenie Sądu, podstawą do właściwej klasyfikacji towaru jest jego cecha, właściwość, rodzaj, co organy należycie wykazały dokonując w sposób prawidłowy przedmiotowej taryfikacji towaru. Zatem organy prawidłowo przyporządkowały importowane towary do właściwej pozycji kodu TARIC. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.