VI SA/Wa 1250/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Borowiecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Rudnicki Sędzia WSA Magdalena Maliszewska Protokolant ref. staż. Łukasz Kawalec po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi "I." S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] listopada 2013 r.; 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącej spółki "I." S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej także: "O.p.") w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. - dalej także "u.g.h.") - utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. umarzającą postępowanie administracyjne w sprawie zmiany zezwolenia udzielonego spółce I. S.A. z siedzibą w W. (zwana dalej: "skarżącą spółką" lub "stroną skarżącą") decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2003 r., nr [...] w przedmiocie wydania zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego w 108 punktach gier, w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier na automatach niskich wygranych. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r., nr [...], przedłużoną następnie decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...] , Dyrektor Izby Skarbowej w W. udzielił skarżącej spółce I. S.A. z siedzibą w W. na okres 6 lat zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego w 108 punktach gier. Pismem z dnia 12 marca 2013 r. skarżąca spółka zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w W. o zmianę wspomnianego wyżej zezwolenia w części dotyczącej zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Zgodnie z wnioskiem, strona skarżąca zaproponowała w miejsce dotychczasowego punktu gier mieszczącego się w Restauracji w M. (pod adresem [...]) wprowadzenie do załącznika nr 1 do w/w decyzji zezwalającej nowy lokal "[...]" mieszczący się pod adresem [...]. W wyniku przeprowadzeniu postępowania zainicjowanego wnioskiem strony skarżącej Dyrektor Izby Celnej w W., powołując się na przepisy art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w związku z art. 8 i art. 129 ust. 1, art. 138 ust. 1 i art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - decyzją z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...], umorzył postępowanie w sprawie zmiany udzielonego skarżącej spółce zezwolenia w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier na automatach niskich wygranych. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż postępowanie w sprawie wniosku skarżącej spółki o zmianę zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w części zmiany lokalizacji punktu gier należało umorzyć, ponieważ ustawa o grach hazardowych nie przewiduje możliwości zmiany miejsc urządzania gier na automatach o niskich wygranych, a co więcej, wyraźny przepis tej ustawy wprost wyklucza taką możliwość. Ponadto, Dyrektor Izby Celnej w W., ustosunkowując się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: "TSUE") z dnia 19 lipca 2012 r., wydanego w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i inni w zakresie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych - stwierdził, że przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w tym zwłaszcza przepisy dotyczące udzielania zezwoleń i koncesji na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych, łącznie z przepisami przejściowymi tej ustawy dotyczącymi tej właśnie kwestii, nie stanowią przepisów technicznych, w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. Organ uznał bowiem, że przepisy te nie dotyczą bezpośrednio samych towarów jako takich, lecz określają jedynie pewne sposoby korzystania z określonych towarów w obrocie prawnym (co wprost przyznał nawet TSUE we wskazanym wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., pkt 29), a przy tym przepisy te mają charakter w pełni niedyskryminacyjny, a więc nie są one bynajmniej bardziej uciążliwe, prawnie lub faktycznie, dla towarów pochodzących z innych państw członkowskich w porównaniu z towarami krajowymi. W szczególności, jak wskazał organ, przepisy ustawy o grach hazardowych regulujące problematykę zezwoleń i koncesji na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych nie dotyczą bynajmniej w sposób bezpośredni samych urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia tej działalności, w tym nie dotyczą one parametrów technicznych, użytkowych, wyglądu, wielkości, itp. automatów do gier. Organ wskazał ponadto, że skoro przepisy ustawy o grach hazardowych regulujące problematykę zezwoleń i koncesji na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych, włącznie z przepisami przejściowymi ustawy o grach hazardowych dotyczącymi tej właśnie kwestii, stanowią regulacje niedyskryminacyjne, to tym samym nie są one, w rozumieniu przepisów TFUE o swobodzie przepływu towarów, przeszkodami (ograniczeniami) w swobodnym przepływie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Z kolei nie będąc przeszkodami w swobodnym przepływie towarów, omawiane przepisy u.g.h. nie są przepisami technicznymi, w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE L z 1998 r., 204.37 ze zm.), objętymi obowiązkiem uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej. Organ zwrócił również uwagę, że skarżąca spółka, rozpoczynając działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, nie miała żadnej pewności, że będzie mogła zmieniać miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Reasumując, Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że regulacja ustawy o grach hazardowych w zakresie prowadzenia działalności w punktach gier na automatach nie ma istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu - automatów do gier urządzanych na automatach o niskich wygranych. Jednocześnie, zdaniem organu, wprowadzenie przedmiotowej regulacji podyktowane było względami interesu publicznego i ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu. W konsekwencji, organ uznał, że bezzasadne i nie do zaakceptowania jest stanowisko o bezskuteczności przepisów ustawy o grach hazardowych ze względu na naruszenie w trakcie uchwalania tego aktu prawnego procedury notyfikacji określonej w dyrektywie nr 98/34/WE. Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2013 r., skarżąca spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, złożyła w dniu 2 grudnia 2013 r. odwołanie, w którym - wnosząc o uchylenie spornej decyzji i wydanie stosownej decyzji zmieniającej zezwolenie zgodnie z wnioskiem - zarzuciła organowi niezasadne zastosowanie przepisu art. 135 ust. 2 u.g.h., zakazującego zmiany zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych, podczas gdy powołany przepis stanowi "regulację techniczną", w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, a w konsekwencji, w braku notyfikacji tejże ustawy Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś wniosek strony skarżącej winien być uwzględniony na mocy art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...] - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 8 u.g.h. - utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję z dnia [...] listopada 2013 r. umarzającą postępowanie administracyjne w sprawie zmiany zezwolenia udzielonego skarżącej na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego w 108 punktach gier, w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier na automatach niskich wygranych. W uzasadnieniu decyzji organ, powołując się na przepisy art. 129 ust. 1 oraz art. 135 ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych - stwierdził, że w świetle powyższych przepisów zmiana miejsc urządzania gry na automatach o niskich wygranych jest niedopuszczalna. Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, że co do zasady w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym organ zezwalający powinien odmówić wszczęcia postępowania, stosownie do postanowień przepisu art. 165a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Niemniej, jak zauważył organ, w niniejszej sprawie z uwagi na wszczęcie postępowania i jego prowadzenie przez organ zezwalający zastosowanie w sprawie ma przepis art. 208 ustawy - Ordynacja podatkowa, dotyczący umorzenia postępowania. W świetle powyższego, organ wskazał, że postępowanie w sprawie wniosku skarżącej spółki o zmianę zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier, należało umorzyć, ponieważ ustawa o grach hazardowych nie przewiduje możliwości zmiany miejsc urządzania gier na automatach o niskich wygranych, a co więcej, przepis prawa materialnego wyrażony w u.g.h. wprost wyklucza taką możliwość, zaś ustawa o grach i zakładach wzajemnych nie obowiązuje. Ponadto, Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że wypełniając zalecenia TSUE, dokonał analizy rynku polskiego, jak unijnego i w konsekwencji uznał, że ustawa o grach hazardowych w tej mierze nie ma wpływu na destabilizację rynku unijnego w zakresie obrotu automatami do gier. Organ stwierdził jednocześnie, że skoro automaty dotychczas wykorzystywane jako niskowygraniowe mogą być nadal legalnie wykorzystywane do urządzania gier na tych samych warunkach do czasu wygaśnie posiadanych zezwoleń lub poświadczeń rejestracji, w dotychczasowych miejscach (tj. poza kasynami), jak stanowią przepisy przejściowe art. 129 i art. 135 ust. 2 u.g.h., oraz - na nowych już zasadach - mogą być także wykorzystywane w kasynach gry, po uzyskaniu koncesji, bądź mogą zostać przystosowane do gier zręcznościowych, które z kolei regulacjom ustawy o grach hazardowych nie podlegają, i nie może to być uznane i użytkowanie marginalne zgodnie z punktem 34 wyroku Trybunału, trzeba przyjąć, że przepisy ustawy o grach hazardowych (zwłaszcza zaś art. 135 ust. 2 tej ustawy) nie wywiera istotnego wpływu na właściwość tych produktów (por. sprawa Lindberg C-267/03 oraz opinia Rzecznika Generalnego w tej sprawie). W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. , komentowane przepisy nie ustanawiają przeszkód do kontynuowania działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych urządzeń, konieczność zaś spełnienia ku temu dodatkowych wymogów w formie np. złożenia wniosku sprawie uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna, dokonania rejestracji, etc. - nie mogą być za takie przeszkody uznawane, należą bowiem do przyjętych procedur. Ponadto, dokonując oceny wyłącznie według ustawowego brzmienia art. 135 ust. 2 u.g.h., organ uznał, że sama konstrukcja tego przepisu nie zawiera żadnych elementów normatywnych wpływających na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Zdaniem organu, uniemożliwienie bowiem zmiany miejsc usytuowania punktów gier nie stanowi bariery w dalszym prowadzeniu działalności przez przedsiębiorcę w miejscach dotychczasowych, przy użytkowaniu tej samej liczby automatów i o tych samych właściwościach. W konsekwencji poczynionych ustaleń, organ stwierdził, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie wprowadzają "innych wymagań", w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., a przez to nie mają charakteru "przepisów technicznych", w ujęciu art. 1 pkt 11 tej dyrektywy i jako takie nie podlegają procedurze uprzedniej notyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 1 cyt. dyrektywy. Organ powołał się ponadto na stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r., sygn. akt P 4/11, uznał, że wprowadzenie zakazu zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie miejsca urządzania takich gier nie narusza zasady ochrony interesów w toku oraz zasady zaufania do Państwa i stanowionego przezeń prawa. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. , tezy sformułowane przez Trybunał Konstytucyjny oraz wypływające z nich wnioski stanowią dodatkowy argument, że przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, gdyż przepis ten nie prowadzi do żadnej zmiany sytuacji podmiotu w porównaniu z sytuacją, jaką zastałby podmiot prowadzący działalność pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy. W konsekwencji, organ uznał, że na skutek zastosowania art. 135 ust. 2 u.g.h. nie dochodzi do ograniczenia możliwości działalności w zakresie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Pismem z dnia 17 marca 2014 r. skarżąca spółka, reprezentowana przez adwokata, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2013 r., a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania, strona zarzuciła organowi niezasadne zastosowanie przepisu z art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, zakazującego zmiany zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych, podczas gdy powołany przepis stanowi "regulację techniczną", w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r., a w konsekwencji, w braku notyfikacji tejże ustawy Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś wniosek strony skarżącej winien być uwzględniony na mocy art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca stwierdziła, że okoliczność braku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych, a zatem również regulacji zakazującej zmiany lokalizacji punktów gier na automatach o niskich wygranych, zawartej w art. 135 ust. 2 cyt. ustawy, jest całkowicie bezsporna. Strona skarżąca wskazała, że dokonawszy ustaleń objętych wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., wydanym w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekł w sposób niebudzący wątpliwości, że "przepis z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest przepisem technicznym, który nie został notyfikowany, a więc jako niezgodny z prawem europejskim, nie może być stosowany", zaś organy celne powinny wobec tego rozważyć "możliwość procedowania w tej sprawie na podstawie art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych" (vide: wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 lutego 2013 r" sygn. akt III SA/Wr 495/12 i sygn. akt III SA/Wr 534/12). W odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu spornej decyzji. Organ podtrzymał przede wszystkim stanowisko, iż w świetle powołanych w zaskarżonej decyzji przepisów art. 129 ust. 1 i art. 135 ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych zmiana miejsc urządzania gry na automatach o niskich wygranych jest niedopuszczalna. Odpowiadając na zarzuty strony skarżącej, Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że - wbrew sugestiom skarżącej spółki - wydając zaskarżone rozstrzygnięcie rozważył wszystkie wątpliwości odnośnie zarzutów naruszenia przepisów prawa Unii Europejskiej. Organ wskazał, że wydając obie sporne decyzje, dokonał stosownych ustaleń, o których mowa w treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w jego punktach 37-39. Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że w zaskarżonym rozstrzygnięciu udowodniono, iż fakt stopniowego ulokowania działalności w zakresie gier na automatach wyłącznie w kasynach zmniejszy ich dostępność, a to z tej przyczyny, że jednym z podstawowych celów ustawy o grach hazardowych była ochrona społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu, m.in. poprzez zmniejszenie dostępności do gier hazardowych. Ponadto, organ podkreślił, że wydając zaskarżoną decyzję, ustosunkował się także do treści sentencji wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C- 217/11, a także - co istotne w sprawie - wskazał na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego odnoszące się do naruszenia art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Mając powyższe na względzie, Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że - wbrew zarzutom strony skarżącej - sporne postępowanie przeprowadzono na podstawie i w granicach powszechnie obowiązującego prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r. poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanych przepisów cyt. ustawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji. Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (vide: art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej także: "p.p.s.a."). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po przeprowadzeniu analizy niniejszej sprawy zainicjowanej skargą spółki I. S.A. z siedzibą w W. - uznał, że Dyrektor Izby Celnej w W. , wydając zarówno zaskarżoną decyzję z dnia [...] lutego 2014 r., jak również utrzymaną nią w mocy decyzję z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...], umarzającą postępowanie administracyjne w sprawie zmiany udzielonego skarżącej spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego, w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier na automatach niskich wygranych - dopuścił się naruszenia przepisów prawa, albowiem błędnie przyjął, że w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające umorzenie postępowania w sprawie zmiany zezwolenia w zakresie miejsca urządzania gry. Postępowanie w niniejszej sprawie zostało wszczęte wnioskiem skarżącej spółki z dnia 12 marca 2013 r., w którym strona wniosła o zmianę, w części dotyczącej zmiany lokalizacji jednego punktu gier na automatach o niskich wygranych, zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w 108 punktach gier na terenie województwa mazowieckiego udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2003 r., nr [...] (przedłużoną decyzją z [...] sierpnia 2009 r. nr [...]). Zezwolenie zatem zostało wydane w czasie obowiązywania ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.). Tymczasem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która w art. 14 ust. 1 dozwoliła m.in. na urządzanie gier na automatach, lecz jedynie w kasynach gry, zmieniając dotychczasowe rozwiązanie umożliwiające urządzanie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami gier. W przepisach przejściowych, ustawodawca przewidział jednak możliwość urządzania gier na automatach o niskich wygranych po 1 stycznia 2010 r. poza kasynami gier, do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych na podstawie przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Zgodnie zatem z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. W kwestii zmian powyższych zezwoleń, ustawodawca postanowił jednak inaczej nakazując stosowanie przepisów nowej ustawy o grach hazardowych, co wynika z art. 135 ust. 1 tej ustawy, stanowiącego, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 ustawy, mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepisy art. 56 i art. 57 stosuje się odpowiednio. W art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, ustawodawca dodał kolejne zastrzeżenie dotyczące zmiany zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, stanowiąc, że w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Opierając się na treści art. 129 ust. 1 i art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, Dyrektor Izby Celnej w W. uznał wszczęte w niniejszej sprawie postępowanie za bezprzedmiotowe z tej racji, że ustawa o grach hazardowych nie przewiduje możliwości zmiany miejsc urządzania gier na automatach o niskich wygranych, a co więcej, wyraźny przepis tej ustawy wprost wyklucza taką możliwość, natomiast ustawa o grach i zakładach wzajemnych nie obowiązuje. W związku z tym, że art. 8 ustawy o grach hazardowych, do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej w W. , powołując się na przepis art. 208 Ordynacji podatkowej, umorzył przedmiotowe postępowanie, a następnie w drugiej instancji utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję w tej sprawie. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 208 ust. 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powyższy przepis reguluje zakończenie postępowania w sposób inny niż rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. Umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość oznacza, że żądanie zawarte we wniosku nie może zostać rozstrzygnięte merytorycznie. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu, należy zauważyć, że bezprzedmiotowość postępowania nie może być utożsamiana z brakiem przesłanek do uwzględnienia wniosku strony (tak m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2008 r" sygn. akt III SA/Wa 2011/08). Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 kwietnia 2003 r., sygn. akt III SA 2225/01: "Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych (...) Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego, to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu". W orzecznictwie podnosi się ponadto, że bezprzedmiotowość postępowania należy odróżnić od bezzasadności wniosku wszczynającego postępowanie. Bezzasadność żądania strony musi być wykazana w decyzji załatwiającej sprawę co do jej istoty, a nie prowadzić do umorzenia postępowania. Mając na względzie powyższe, Sąd całkowicie zgadza się zatem ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wyrażonym w wyroku z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 43/09, zgodnie z którym: "Przesądzającym o istocie sprawy nie może być decyzja o umorzeniu postępowania, w uzasadnieniu której zawarte jest rozstrzygnięcie o istocie sporu. Decyzja umarzająca z art. 208 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru decyzji merytorycznej, nie orzeka co do istoty sprawy, lecz wywołuje skutek procesowy polegający na przerwaniu stosunku procesowego pomiędzy stroną a organem. Podkreślić należy, że brak podstaw do uwzględnienia wniosku strony nie czyni postępowania bezprzedmiotowym. Czym innym jest bezprzedmiotowość postępowania, a czym innym brak przesłanek do uwzględnienia wniosku". W świetle powyższego, nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania w sytuacji, gdy przedmiot postępowania istnieje. Skarżąca spółka prowadzi działalność w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwolenia wydanego przez uprawniony organ. Działalność ta podlega ścisłemu reżimowi prawnemu obowiązującej obecnie ustawy o grach hazardowych, która w art. 135 ust. 2, wprost odnosi się do kwestii zmiany zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, polegającej na zmianie wskazanych w zezwoleniu miejsc urządzania gry. Dyrektor Izby Celnej w W. powinien zatem, powołując się na przepis art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej, merytorycznie rozpatrzyć wniosek strony skarżącej o zmianę zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego, rozstrzygając czy istnieją przesłanki do uwzględnienia wniosku. Zdaniem Sądu, organ błędnie uznał, że w sytuacji, w której przepisy prawa regulują kwestię będącą przedmiotem wniosku strony skarżącej, istnieje podstawa do umorzenia postępowania z powodu braku możliwości uwzględnienia wniosku skarżącej. W związku z powyższym, Sąd stwierdził, że został naruszony przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że postępowanie w sprawie wniosku o zmianę zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego, jest bezprzedmiotowe, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na niewydanie decyzji rozstrzygającej przedmiotową sprawę co do istoty. Należy zauważyć, że skarga w niniejszej sprawie opiera się wyłącznie na zarzutach dotyczących niezasadnego zastosowania przez Dyrektora Izby Celnej w W. przepisów ustawy o grach hazardowych, z uwagi na brak notyfikacji tej ustawy do Komisji Europejskiej, zgodnie z dyrektywą nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. Niemniej, w ocenie Sądu, odniesienie się do tej kwestii byłoby na obecnym etapie przedwczesne, skoro organ bezpodstawnie umorzył przedmiotowe postępowanie, nie wydając merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie. Rozpoznając sprawę ponownie, organ uwzględni powyższe stanowisko Sądu. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, działając na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stwierdzając, że uchylone decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. nie będą podlegać wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, Sąd działał zgodnie z przepisem art. 152 p.p.s.a. Orzekając o zwrocie kosztów postępowania sądowego w wysokości 457 złotych, Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na przepisach art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 209 p.p.s.a.