VI SA/Wa 1253/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Pamela Kuraś-Dębecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wegner Sędzia WSA Grażyna Śliwińska Protokolant spec. Iwona Sumikowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2019 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "Dyrektor") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G.( dalej też "Naczelnik") z [...] grudnia 2018 r. o nałożeniu na P. sp. z o.o. w W. ( dalej "Skarżąca") kary pieniężnej w kwocie 5 000 zł za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (SENT). Jako postawę prawną zaskarżonej decyzji Dyrektor wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), art. 22 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 3, art. 26 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r. poz. 708 z późn. zm.), art. 14 ustawy z dnia 30 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 1039) Do wydania tych decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu [...] października 2017 r. na byłym Drogowym Przejściu Granicznym w S. funkcjonariusze Służby Celno - Skarbowej Drugiego przeprowadzili kontrolę ciągnika wraz z naczepą ciężarową. Podmiotem odbierającym towar o nazwie "rafined palm oil", w ilości 12000 kg o kodzie CN 1516, przewożonego z Holandii do Polski była firma M. Sp. z o.o. zakład w P., zaś przewoźnikiem była Skarżąca. W trakcie kontroli drugiego zgłoszenia stwierdzono niewykonanie przez Skarżącą jako przewoźnika obowiązku uzupełnienia danych w zgłoszeniu przewozu towaru, o których mowa w art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów Dz. U. poz. 708, ze zm. (dalej zwaną ustawą SENT) tj. brak wypełnienia pól dotyczących: - przewoźnika i numeru identyfikacji podatkowej przewoźnika; - numerów środka transportu i numeru zezwolenia drogowego - daty rozpoczęcia przewozu; - planowanej daty zakończenia przewozu; - rodzaju i numeru dokumentu przewozowego. Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół, który został podpisany przez kierującego, bez zgłoszenia uwag. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. Naczelnik wszczął z urzędu wobec Skarżącej postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku uzupełnienia danych w zgłoszeniu przewozu towaru, o których mowa w art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Decyzją z [...] grudnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w G. na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT nałożył na Stronę karę pieniężną w wysokości 5 000 zł za naruszenie polegające na nieuzupełnieniu przez przewoźnika ww. zgłoszenia SENT [...] o dane o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt. 1-7 ww. ustawy. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, ewentualnie o zawieszenie postępowania lub umorzenie postępowania. Dyrektor utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji i w uzasadnieniu wskazał, że zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów określa ustawa SENT, znowelizowana ustawą z dnia 30 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r., poz. 1039), która weszła w życie z dniem 14 czerwca 2018 r. Art. 3 ust. 1 ustawy określa elementy z których składa się system monitorowania, którym objęty jest przewóz towarów. System ten obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów z zastosowaniem środków technicznych służących monitorowaniu oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy przez podmioty obowiązane. W ust. 2 tego artykułu przedstawiono katalog towarów, które podlegają systemowi monitorowania, wraz z określającymi je pozycjami Nomenklatury Scalonej wraz z uszczegółowieniem dotyczącym masy brutto lub objętości przesyłki czy rodzaju opakowań jednostkowych. Minister Rozwoju i Finansów wydał rozporządzenie w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego przewozu towarów ( Dz. U. 2017 r. poz. 1178 ) zgodnie z którym na podstawie § 1 ust 2 a przewożony towar o kodzie [...] jest objęty powyższym monitorowaniem. Przeprowadzona w dniu [...] października 2017 r. kontrola wykazała, że przewoźnik nie uzupełnił zgłoszenia w zakresie danych określonych w art. 6 ust. 3 pkt 1-7 ustawy SENT. Powyższe ustalenia potwierdza zarówno ww. protokół jak i wydruk zgłoszeń wygenerowany w czasie kontroli z systemu przez funkcjonariuszy celno-skarbowych. Stanowi to naruszenie przez przewoźnika przepisów określonych w art. 6 ust. 3 ustawy SENT i zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy SENT, w związku z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2018 r. poz. 1039), jest zagrożone karą pieniężną w wysokości 5 000 zł. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika co do braku podstaw prawnych do odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej a także, że w sprawie nie zachodzą przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Skarżąca, z zachowaniem trybu i terminu, złożyła na decyzję Dyrektora skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnosząc o uchylenie tej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie przepisu art. 170 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 22 ust 3 w związku z art. 26 ust 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, 3) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 3 w związku z art. 1 ust 1 oraz art. 8 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013, 4) naruszenie przepisów postępowania, które mają wpływ na wynik sprawy, art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o oddalenie skargi jako niezasadnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – odpowiednio: ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle treści art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu (czynności). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2019 r., sygn. akt II GSK 2050/18 (CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w nim, że zgodnie z art. 26 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania karę pieniężną nakłada naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli przewozu towarów, z wyjątkiem art. 30. Przepis art. 26 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania zastrzega zatem właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, ustala zatem właściwość miejscową organu I instancji według kryterium terytorialnego wyznaczonego nie siedzibą podmiotu, lecz miejscem kontroli przewozu towarów. Łączy zatem właściwość organu z kontrolowaną czynnością, a nie z kontrolowanym podmiotem. Z kolei art. 26 ust. 5 ustawy o systemie monitorowania stanowi, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej "O.p."). W art. 17 § 1 O.p. określono właściwość miejscową organów podatkowych stanowiąc, że jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. Istotnym w sprawie jest, że przepis art. 26 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania zastrzegając właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, czyli odmienną od zasady ogólnej wynikającej z art. 17 § 1 O.p., stanowi lex specialis względem tego unormowania. Zgodnie z art. 221a § 2 O.p. w przypadku wydania w pierwszej instancji przez naczelnika urzędu celno-skarbowego decyzji innej niż decyzja, o której mowa w § 1, odwołanie od tej decyzji służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Zaznaczyć należy, że postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów ustawy o systemie monitorowania nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, do którego jedynie odpowiednio stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a nie wprost. Sformułowanie "stosuje się odpowiednio" oznacza, że część przepisów stosowanych będzie wprost, część trzeba będzie stosować z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania, a więc z odpowiednimi modyfikacjami, a stosowanie niektórych przepisów zostanie całkowicie wyłączone. Skoro art. 26 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania wyklucza stosowanie art. 17 § 1 O.p. w postępowaniu przed naczelnikiem urzędu celno-skarbowego w sprawach o wymierzenie kary pieniężnej, to użytego w art. 221a § 2 O.p. zwrotu "właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego" nie można odnosić do zasady wynikającej z art. 17 § 1 O.p. Poza tym art. 221a § 2 O.p. nawiązuje do właściwości obowiązującej w dniu zakończenia postępowania podatkowego. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że dniem zakończenia postępowania podatkowego jest dzień wydania decyzji podatkowej. W realiach niniejszej sprawy byłaby to decyzja wymierzająca karę pieniężną. W dacie jej wydania obowiązywała zasada z art. 26 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania, ustalająca właściwość miejscową według miejsca kontroli przewozu towarów, kontrolowanej czynności. Sąd zaznacza, że ww. poglądy wynikają także z najnowszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 7 sierpnia 2019 r., II GSK 395/19) w uzasadnieniu którego napisano, że od decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę organu (naczelnika urzędu celnego lub celno-skarbowego), który wydał decyzję w pierwszej instancji. W związku z tym, skoro właściwy miejscowo dla kontrolowanego podmiotu na dzień zakończenia postępowania (wydania decyzji w pierwszej instancji) był Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. podległy instancyjnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Z. i pozostający w jego zasięgu terytorialnym, to Dyrektor tej Izby Administracji Skarbowej był właściwy do rozpatrzenia odwołania (por. rozporządzenie Ministra Finansów i Rozwoju z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, poz. 393, Dz. U. z 28 lutego 2019 r.). Na marginesie Sąd zauważa, że w decyzji Naczelnika znajduje sie prawidłowe pouczenie strony o możliwości złożenia odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. W konsekwencji działanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. było zatem dotknięte wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 1 O.p., co uzasadniało stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.