VI SA/Wa 3304/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Frąckiewicz Sędziowie Sędzia WSA Piotr Borowiecki Sędzia WSA Pamela Kuraś – Dębecka (spr.) Protokolant st. ref. Paulina Stylińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2014 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia w części zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] września 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej Dyrektor) utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję z [...] października 2012 r., którą stwierdził wygaśnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w części dotyczącej pięciu punktów znajdujących się w W. Jako podstawę zaskarżonej decyzji wskazano art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 258 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.), dalej o.p. w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540, ze zm.), dalej u.g.h. Do wydania zaskarżonej decyzji doszło w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i wywody prawne. P. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej skarżąca) w grudniu 2007 r. uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w 100 punktach na terenie województwa [...]. W pkt IV tego zezwolenia ustalony został nieprzekraczalny termin rozpoczęcia owej działalności, tj. 30 listopada 2008 r. We wrześniu 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. poinformował Dyrektora, że skarżąca nie podjęła działalności objętej ww. zezwoleniem w punktach znajdujących się w W. przy: ul. D. [...]/[...]; ul. D. [...]/[...]; ul. W. [...] paw. [...]; ul. K. [...]/[...]; ul. O. [...] paw. [...] oraz w al. J. [...] paw. [...] (dw. [...]) i w P. [...] lok. [...]. Powyższa informacja spowodowała, że Dyrektor z urzędu wszczął wobec skarżącej postępowanie w sprawie wygaśnięcia jej zezwolenia w części dotyczącej punktów gier zlokalizowanych w W. przy: ul. D. [...]/[...]; ul. D. [...]/[...]; ul. K. [...]/[...] oraz w al. J. [...] paw. [...] (dw. [...]) i w P. [...] lok. [...]. Postępowanie to zakończyło się wydaniem decyzji, w której organ stwierdził wygaśnięcie zezwolenia skarżącej na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w części dotyczącej ww. pięciu punktów gier na automatach o niskich wygranych. W uzasadnieniu wskazano, że skarżąca nie rozpoczęła wykonywania działalności objętej przedmiotowym zezwoleniem w ww. punktach w nieprzekraczalnym terminie wskazany w tym zezwoleniu, a tym samym zaistniała przesłanka określona w art. 48 ust. 2 u.g.h., skutkująca cofnięciem zezwolenia w części dotyczącej tych punktów. Skarżąca od powyższej decyzji w terminie złożyła odwołanie, w którym wnosząc o jej uchylenie, zarzuciła naruszenie: 1. art. 48 pkt 2 w zw. z art. 48 pkt 1 u.g.h. poprzez uznanie, że nie rozpoczęła działalności we wskazanym terminie i w konsekwencji stwierdzenie wygaśnięcia przedmiotowego zezwolenia w części, w sytuacji gdy zgodnie z tym zezwoleniem rozpoczęła działalność polegająca na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych; 2. art. 121 o.p.: a. poprzez niestosowanie w niniejszym postępowaniu zasady postępowania podatkowego wskazanej w tym przepisie, a odnoszącej się do działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; b. w zw. z art. 144 u.g.h. i w zw. z art. 36 ust. 5 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r., nr 4, poz. 27 ze zm.), dalej u.g.z.w. poprzez przyjęcie, że do przedmiotowego zezwolenia, udzielonego w grudniu 2007 r., zastosowanie ma art. 48 u.g.h., podczas gdy przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych mówią, że wygaszenie zezwolenia udzielonego przed 31 grudnia 2009 r. może nastąpić jedynie na podstawie art. 36 ust. 5 u.g.z.w., a zatem tylko wówczas, gdy działalność objęta zezwoleniem nie zostanie rozpoczęta w terminie określonym w zezwoleniu w żadnym z punktów. Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że zgodnie z art. 8 u.g.h. - obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że stanowi ona inaczej. W związku z tym, przepisami mającymi zastosowanie w przedmiotowej sprawie są przepisy tej ustawy. Organ wyjaśnił, że zgodnie z brzmieniem art. 258 § 1 o.p. organ zezwalający, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli: stała się bezprzedmiotowa (pkt 1); została wydana z zastrzeżeniem dopełnienia przez stronę określonego warunku, a strona nie dopełniła tego warunku (pkt 2); strona nie dopełniła przewidzianych w tej decyzji lub w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania ulg (pkt 3); strona nie dopełniła określonych w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania z ryczałtowych form opodatkowania (pkt 4). Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy Dyrektor za okoliczność bezsporną uznał brak we wskazanych pięciu punktach rozpoczęcia przez skarżącą działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych do dnia [...] listopada 2008 r., czyli w nieprzekraczalnym terminie rozpoczęcia działalności. Powyższe dla organu oznaczało, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka określona art. 258 § 1 pkt 2 o.p. Dyrektor uznał zarzuty odwołania z bezzasadne. Podniósł, że z regulacji art. 121 u.g.h. wynika, że stwierdzenie wygaśnięcia działalności prowadzonej na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń wydanych przed 1 stycznia 2010 r. może nastąpić tylko na podstawie art. 36 ust. 5 u.g.z.w., a więc wyłącznie przy zaistnieniu przesłanek określonych w tym przepisie. Dlatego, że ustawodawca w przepisach przejściowych wprost wskazał, że do wygaszenia działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń udzielonych przed 1 stycznia 2010 r. należy stosować art. 36 ust. 5 u.g.z.w. Organ wyjaśnił, że art. 48 ust. 2 u.g.h. nie może zostać zastosowany w tej sprawie, ponieważ w przepisach przejściowych nowej ustawy ustawodawca nie odsyła wprost do jego stosowania. Odnośnie zaś art. 258 § 1 pkt 2 o.p. to , zdaniem organu, ustawodawca nie wyłączył jego stosowania, więc przepis ten ma zastosowanie w niniejszej sprawie, gdyż skarżąca nie rozpoczęła działalności w ww. punktach gier na automatach o niskich wygranych. Zdaniem organu dla zastosowania przepisu art. 258 § 1 pkt 2 o.p. wystarczające jest samo stwierdzenie powyższego stanu faktycznego. Dyrektor dodatkowo zauważył, że w poprzednim stanie prawnym również mógł stwierdzić wygaśnięcie zezwolenia w części na podstawie art. 162 § 1 pkt 2 k.p.a., w wypadku, gdy podmiot nie dopełnił warunku wynikającego z decyzji zezwalającej. Na powyższą decyzję skarżąca w terminie złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której ponownie zarzuciła naruszenie: 1. art. 48 pkt 2 w zw. z art. 48 pkt 1 u.g.h. poprzez uznanie, że nie rozpoczęła działalności we wskazanym terminie i w konsekwencji stwierdzenie wygaśnięcia w części zezwolenia, w sytuacji gdy zgodnie z uzyskanym zezwoleniem rozpoczęła we wskazanym terminie prowadzenie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych; 2. art. 121 o.p. poprzez nie stosowanie w niniejszym postępowaniu zasady postępowania podatkowego wskazanej w tymże przepisie; 3. art. 121 o.p. w zw. z art. 144 u.g.h. w zw. z art. 36 ust. 5 u.g.z.w. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że do kwestii wygaśnięcia zezwolenia udzielonego decyzją z grudnia 2007 r., czyli wydaną przed dniem 31 grudnia 2009 r., zastosowanie ma art. 48 u.g.h. podczas, gdy z powołanych przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych wynika, że wygaszenie działalności prowadzonej na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń wydanych przed dniem 31 grudnia 2009 r. może nastąpić jedynie na podstawie art. 36 ust. 5 u.g.z.w., a więc tylko wówczas, gdy działalność ta nie zostanie rozpoczęta w terminie określonym w zezwoleniu w żadnym punkcie; 4. art. 258 § 1 pkt 2 i § 2 o.p. poprzez jego niesłuszne zastosowanie w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy rozstrzygnięcie w sprawie winno zapaść jedynie na podstawie art. 36 ust. 5 u.g.z.w.; 5. postanowień Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L. z 1998 r., nr 204, poz. 37), w szczególności jej art. 1 pkt. 11 oraz art. 8 ust. 1 poprzez zastosowanie przepisów ustawy o grach hazardowych mimo ich bezskuteczności wobec jednostek - w tym skarżącej, z uwagi na naruszenie procedury notyfikacji Komisji przepisów ustawy o grach hazardowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "P.p.s.a."). Przystępując do rozpoznania skargi wypada na wstępie stwierdzić, że istota problemu zaistniałego w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy, a jeżeli tak, to na jakich zasadach, dopuszczalne jest stwierdzenie wygaśnięcia w części zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, udzielonego na podstawie ustawy o grach i zakładach wzajemnych, w sytuacji, gdy podmiot nim dysponujący nie uruchomił w terminie wskazanym w zezwoleniu, działalności we wszystkich punktach wskazanych w tymże pozwoleniu. Zdaniem organu, podstawę prawną dla stwierdzenia wygaśnięcia takiego zezwolenia w części dotyczącej punktu, w którym nie uruchomiono w terminie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych, stanowi przepis art. art. 258 § 1 pkt 2 oraz § 2 o.p. w związku z art. 8 u.g.h. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że postępowanie administracyjne w sprawie zostało wszczęte pod rządami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) – u.g.h., która weszła w życie, co do zasady, w dniu 1 stycznia 2010 r. Stosownie do treści art. 8 u.g.h, do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie zaś z art. 117 u.g.h., udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. Wynika z powyższego, że generalnie do postępowania mają zastosowanie przepisy u.g.h. Przepis art. 129 ust. 1 u.g.h. stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 121 u.g.h. do wygaśnięcia, w związku z nierozpoczęciem działalności, zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 36 ust. 5 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm.). W myśl art. 36 ust. 5 ww. ustawy, zezwolenia w zakresie gier na automatach niskich wygranych wygasają, jeżeli w terminie jednego roku od dnia ich udzielenia nie podjęto działalności objętej zezwoleniem. Bezsporna w sprawie była okoliczność, że przedmiotowe zezwolenie zostało wydane pod rządami przepisów wcześniejszych, czyli ustawy o grach i zakreślało skarżącej nieprzekraczalny termin rozpoczęcia działalności na dzień [...] listopada 2008 r. Z akt sprawy wynika, że w tym terminie, w opisanym powyżej punkcie objętym zezwoleniem, taka działalność nie została rozpoczęta, czego sama skarżąca nie zakwestionowała. Po przeprowadzonej analizie przepisów prawa obu ustaw Sąd nie dopatrzył się w rozstrzygnięciach Dyrektora Izby Celnej w W. naruszenia prawa mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodzić się należy ze stanowiskiem skarżącej, jak i organu , że niesłusznie organ oparł swoją decyzję wydaną w dniu [...] października 2012 r. na art. 48 ust. 2 u.g.h., który stanowi, że w przypadku nierozpoczęcia działalności w terminie określonym w koncesji lub zezwoleniu, koncesja lub zezwolenie wygasają w całości lub w części, w której nie podjęto działalności. Podkreślenia wymaga, że z art. 129 ust. 1 u.g.h. wynika, że działalność w zakresie m.in. gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy o grach hazardowych jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Żaden natomiast przepis przejściowy ustawy o grach hazardowych nie stanowi inaczej i nie nakazuje stosowania art. 48 ust. 2 u.g.h. w przypadku prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń wydanych przed dniem wejścia w życie tej ustawy. Ustawodawca w wielu miejscach wprowadził wyjątki od zasady uregulowanej w art. 129 ust. 1 u.g.h. przyjmując zastosowanie przepisów nowej ustawy, jednak nie do kwestii częściowego wygaśnięcia zezwolenia w przypadku nierozpoczęcia działalności w terminie określonym w zezwoleniu. Ponieważ organ oparł swoją decyzję nie tylko na art. 48 ust. 2 u.g.h., ale również na art. 258 § 1 pkt 2 o.p. zatem przywołanie art. 48 ust. 2 u.g.h. nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżąca podnosiła swój zarzut nieprawidłowości zastosowania art. 258 § 1 pkt 2 o.p. na przekonaniu, że kwestia wygaśnięcia decyzji o udzieleniu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych została w sposób wyczerpujący uregulowana w przepisach u.g.h. oraz u.g.h.z.w. Przepisy tych ustaw, zdaniem skarżącej, mają charakter przepisów szczególnych i wykluczają stosowanie w powyższym zakresie ogólnych przepisów Ordynacji podatkowej zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali. Sąd zauważa jednak, że kwestia wygaśnięcia decyzji o udzieleniu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, nie była całościowo uregulowana w przepisach ustawy o grach, a jak wskazano powyżej do stosowania przepisów tej ustawy w niniejszej sprawie odsyła art. 129 ust. 1 u.g.h. Kwestię wygaśnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, regulował art. 36 ust. 5 u.g.h.z.w. miał on jednak zastosowanie do sytuacji, gdy dany podmiot nie podjął w terminie określonym w zezwoleniu w ogóle działalności objętej zezwoleniem. W przedmiotowej sprawie zatem przepis ten miałby zastosowanie, gdyby skarżąca nie podjęła działalności objętej zezwoleniem w żadnym ze 100 punktów gry. Wynika to z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2009 r., sygn. akt II GSK 480/08, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przepis art. 36 ust. 5 u.g.h.z.w. regulujący materię wygaśnięcia zezwolenia używa pojęcia "podjęcia działalności", które należy rozumieć jako zainicjowanie działalności chociażby w jednym punkcie w terminie w tym przepisie określonym. W końcowym okresie obowiązywania ustawy o grach i zakładach wzajemnych ustawodawca zmianą zawartą w art. 197 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej wprowadził w art. 52 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach, który wszedł w życie 31 października 2009 r., możliwość cofnięcia zezwolenia w całości lub w części, w przypadku nieusunięcia w wyznaczonym terminie stanu faktycznego lub prawnego niezgodnego z warunkami określonymi w zezwoleniu lub w regulaminie, lub z przepisami regulującymi działalność objętą zezwoleniem. Nie była to jednak instytucja tożsama z trybem stwierdzenia wygaśnięcia decyzji uregulowanym w art. 258 o.p. Miała ona charakter fakultatywny i uzależniona była od uprzedniego wezwania podmiotu, dla którego wydane było zezwolenie, do usunięcia stwierdzonych uchybień w wyznaczonym terminie. Oba zatem tryby się nie wykluczały, a już na pewno nie zachodziła między nimi reguła kolizyjna lex specialis derogat legi generali. Podkreślenia jednocześnie wymaga, że na podstawie art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy o.p., chyba że stanowi ona inaczej. Oznacza to, że do postępowań w zakresie działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń wydanych przed wejściem w życie ustawy o grach hazardowych, stosuje się przepisy o.p. Znajduje to potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2011 r. sygn. akt II GSK 1262/11 (dostępne na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Skarżąca podnosiła też kwestię naruszenia prawa Unii Europejskiej w kontekście wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 i nie wypełnienia obowiązku notyfikacji norm technicznych, w toku uchwalania ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Sąd mając na względzie zastosowanie w niniejszej sprawie art. 129 ust. 1 u.g.h., który w kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy odsyła do regulacji prawnej obowiązującej poprzednio ustawy o grach, nie stanowił normy technicznej w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., przepis ten bowiem, jak wskazał TSUE w ww. wyroku, pozwala na dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a zatem na dalsze użytkowanie tych automatów, po dniu wejścia w życie ustawy o grach hazardowych. Mając na uwadze powyższe Sąd, nie podzielając zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, uznał kontrolowane decyzje za zgodne z prawem. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy administracji przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.