VI SA/Wa 925/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Frąckiewicz Sędziowie Sędzia WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) Sędzia WSA Grażyna Śliwińska Protokolant st. sekr. sąd. Karolina Pilecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania administracyjnego oddala skargę Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r., Nr [...], na mocy art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. - dalej jako "O.p."), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia [...] lutego 2012 r. wniesionego przez T. S.A. z siedzibą w W. (nazywanej dalej "skarżącą, spółką"), utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia [...] lutego 2012 r. ,Nr [...] odmawiające zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia z dnia [...] listopada 2006 r., Nr [...] na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich. Do wydania tego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] listopada 2006 r. decyzją nr [...] z późniejszymi zmianami, Minister Finansów udzielił T. S.A. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich [...] na okres 6 lat. W związku z kontrolami doraźnymi w zakresie urządzania i prowadzenia zakładów wzajemnych, przeprowadzanymi przez organy Służby Celnej, zgłoszone zostały Ministrowi Finansów nieprawidłowości w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm. - dalej jako "u.g.h.") w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych należących do Spółki T. S.A. z siedzibą w W. przy ulicy T., w których stwierdzono przyjmowanie zakładów wzajemnych przez Internet w ramach E-Promocji. Jak wynika z oświadczenia złożonego w dniu [...] maja 2011 r. przez członków Zarządu Spółki T. S.A.: E. M. i L. S., w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Urząd Celny I w [...] - możliwość sprzedaży zakładów wzajemnych, co do których mogą mieć zastosowanie warunki E-Promocji, dotyczy wszystkich punktów przyjmowania zakładów wzajemnych T. S.A. W związku z powyższym organ - stosownie do zapisu art. 165 § 1 O.p.-postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. wszczął postępowanie w celu cofnięcia powyższego zezwolenia z dnia [...] listopada 2006 r. W toku postępowania strona wniosła o przeprowadzenie dowodów w postaci: eksperymentu na okoliczność, czy jest możliwe przyjęcie zakładu bez fizycznej obecności gracza w punkcie, powołania biegłego z zakresu języka polskiego w celu ustalenia znaczenia pojęć: "zakładu", "przyjęcia zakładu", "urządzania gier hazardowych", "zakładu otwartego", "doprecyzowania zakładu", "wytypowania" i "typowania", przesłuchania w charakterze świadka pracownika organu, który w sierpniu 2009 r. otrzymał informacje od Spółki w zakresie E-Promocji (pismo Spółki z dnia [...] sierpnia 2009 r.). Po zapoznaniu się ze stanowiskiem strony, Minister Finansów, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. odmówił Spółce przeprowadzenia dowodów we wnioskowanej postaci. W dniu [...] grudnia 2011 r. Spółka złożyła wniosek o zawieszenie postępowania prowadzonego w sprawie cofnięcia zezwolenia z dnia [...] listopada 2006 r., nr [...] z późniejszymi zmianami, na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich, w związku z rażącym naruszeniem prawa, do czasu prawomocnego zakończenia postępowania (także w trybie sądowo-administracyjnym) w przedmiocie częściowego cofnięcia w/w zezwolenia. Uzasadniając wniosek o zawieszenie postępowania strona wskazała, że w aspekcie E-Promocji toczy się już postępowanie w zakresie częściowego cofnięcia zezwoleń Spółki, a postępowanie to dotyczy tego samego zagadnienia prawnego czyli zgodności z prawem mechanizmu funkcjonowania E-Promocji. Zagadnienie zgodności z prawem E-Promocji należy traktować - zdaniem Spółki - jako zagadnienie wstępne. Skarżąca za niewystarczające uznała samo stwierdzenie naruszenia prawa, albowiem do oceny zasadności cofnięcia zezwolenia w trybie art. 59 u.g.h. niezbędne jest naruszenie określane jako bezsprzeczne. W razie nieuwzględnienia wniosku o zwieszenie postępowania, Spółka wniosła o skierowanie przez organ pytania prawnego do Sądu Administracyjnego. Sugerując brak bezstronności organu, strona jednoznacznie uzależniła wydanie przez organ rozstrzygnięcia od otrzymania bezstronnego stanowiska Sądu w przedmiotowym zakresie. Minister Finansów po rozpatrzeniu wniosku Spółki postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. odmówił zawieszenia postępowania prowadzonego w sprawie cofnięcia zezwolenia z dnia [...] grudnia 2006 r. z uwagi na brak przesłanki obligującej do zawieszenia postępowania. Pismem z dnia [...] lutego 2011 r. skarżąca złożyła zażalenie na ww. postanowienie, zarzucając naruszenie przepisów postępowania: - art. 217 § 2 w zw. z art. 121 O.p. poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu wskutek nieprecyzyjnego wyjaśnienia w uzasadnieniu postanowienia, dlaczego rozstrzygnięcie okoliczności związanych z E-Promocją w postępowaniach wszczętych w maju 2011r. w przedmiocie cofnięcia części zezwoleń udzielonych Spółce nie ma prejudycjalnego znaczenia dla postępowania, które dotyczy w rzeczywistości 1 z 5 zezwoleń i przekłada się na istnienie i kontynuowanie działalności Spółki; - art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 O.p. przez nieprawidłową interpretację pojęcia "zagadnienie wstępne" oraz nieprawidłowe uznanie, że rozstrzygnięcie o charakterze prawnym programu lojalnościowego E-Promocja w postępowaniach wszczętych w maju 2011 r. w przedmiocie cofnięcia części jednego zezwolenia udzielonego Spółce, w tym na etapie sądowoadministracyjnym, nie stanowi zagadnienia wstępnego dla postępowania, które dotyczy 1 z 5 zezwoleń i przekłada się na istnienie i kontynuowanie działalności Spółki. Po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w zażaleniu Minister Finansów nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia i utrzymał je w mocy postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Minister Finansów za chybiony uznał zarzut dotyczący naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 121 O.p. poprzez niepełne uzasadnienie zaskarżonego postanowienia. W ocenie organu, zaskarżone postanowienie zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, a także w jasny i wyczerpujący sposób wyjaśnia motywy organu leżące u podstaw jego wydania. W uzasadnieniu prawnym postanowienia organ przytoczył wszystkie przepisy, które brał pod uwagę przy wydawaniu rozstrzygnięcia wraz ze wskazaniem zasadności ich zastosowania, zaś w uzasadnieniu faktycznym wskazał stan faktyczny ustalony przez organ będący podstawą do zastosowania przyjętych w sprawie norm prawnych. Uzasadniając swe stanowisko, organ wskazał, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z uwagi na fakt, iż w ocenie Ministra Finansów rozpatrzenie sprawy w przedmiocie częściowego cofnięcia Spółce zezwolenia na prowadzenie zakładów wzajemnych przez Sąd Administracyjny, nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w cyt. przepisie, nie było podstaw do zawieszenia prowadzonego przez organ postępowania w przedmiocie cofnięcia zezwolenia wszczętego postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. Zdaniem organu, warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności m.in. w zakresie zakładów wzajemnych, określone są w przepisach ustawy o grach hazardowych. Prowadzenie działalności w wyżej wymienionym zakresie dozwolone jest (zgodnie z art. 3 u.h.g.) wyłącznie na zasadach w tej ustawie określonych. Ustawa o grach hazardowych wraz z przepisami wykonawczymi stanowi regulację szczególnej działalności związanej z organizowaniem i urządzaniem hazardu. Działalność ta musi być zgodna z prawem i nie może być prowadzona z uszczerbkiem dla społeczeństwa. Chodzi bowiem o obszar, który z jednej strony jest działalnością niezwykle rentowną, ale z drugiej strony może stać się i staje się często źródłem wielu zjawisk patologicznych (wyrok NSA z dnia 18 maja 1999 r. sygn. akt II SA 453/99). Z uwagi na szczególny charakter wspomnianej działalności, nadzór i kontrola związana z reglamentacją rynku gier hazardowych obejmuje zarówno etap związany z ubieganiem się o uzyskanie koncesji lub zezwolenia, tj. związany z dopuszczeniem podmiotów do prowadzenia działalności, ale również z prowadzeniem działalności po uzyskaniu koncesji lub zezwolenia. Ustawa o grach hazardowych nadaje Ministrowi Finansów specjalne uprawnienia, które umożliwiają sprawowanie nadzoru nad podmiotami działającymi na rynku gier hazardowych oraz podejmowanie odpowiednich działań w wypadku, gdy działalność ta jest prowadzona niezgodnie z przepisami prawa, udzielonym zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem (art. 58 i art. 59 u.g.h.). Ocena prowadzonej przez Spółkę w świetle udzielonego zezwolenia, zatwierdzonego regulaminu, jak również przepisów prawa należy tylko i wyłącznie do Ministra Finansów, a nie do innego organu czy sądu. Minister Finansów stwierdził, iż strona skarżąca dokonała błędnej wykładni pojęcia "zagadnienie wstępne", co czyniło jej zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 O.p. Organ wyjaśnił, że przez pojęcie "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. Organ administracji publicznej obowiązany jest ustalić związek pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy będącej przedmiotem postępowania administracyjnego a zagadnieniem wstępnym. W razie gdy związek ten nie występuje, nie jest dopuszczalne zawieszenie postępowania. W określonej w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przesłance chodzi o zagadnienie prejudycjalne, z którym mamy do czynienia, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego w drodze orzeczenia, tj. wyroku, postanowienia, decyzji czy ugody sądowej. O rozstrzygnięciu zagadnienia wstępnego można mówić dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej przez organ lub prawomocnego orzeczenia przez sąd. Posiłkując się poglądami orzecznictwa i doktryny organ stwierdził, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu powyższego przepisu może być tylko zagadnienie prawne, którego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu i zagadnienie to może być odrębnym przedmiotem postępowania przed takim organem lub sądem. Nie chodzi tu zatem o wyjaśnienie nawet poważnych wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania administracyjnego, lecz rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez inny organ lub sąd. Z przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. wynika, że zagadnienie to nie było jeszcze przedmiotem postępowania przed właściwymi organami albo w toczącym się postępowaniu nie zapadło prawomocne (ostateczne) rozstrzygnięcie w tej kwestii. Należy ponadto przyjąć, że istnieje konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, co należy rozumieć w ten sposób, że dana kwestia prawna stała się sporna w toku postępowania administracyjnego lub przepisy prawa wymagają ustalenia stanu prawnego w danej kwestii mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a w toku postępowania okaże się, że ustalenie tego stanu może nastąpić tylko w drodze rozstrzygnięcia właściwego organu lub sądu (wyrok NSA z dnia 28 maja 2008 r. sygn. akt II OSK 1698/07, Lex nr 489631). Minister Finansów podkreślił, że bezspornym w sprawie jest, iż obowiązek wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym i prawnym należy do organu administracji publicznej prowadzącego postępowanie czyli do Ministra Finansów, w świetle art. 58 i art. 59 u.g.h. Minister Finansów dodał, że sądem w rozumieniu art. 201 § 2 O.p. nie jest sąd administracyjny, który rozpoznaje skargę na decyzję administracyjną. Polski system prawa przewiduje sądową kontrolę rozstrzygnięć organu administracji publicznej. Co więcej, przepisy przewidują określone wprost związanie organu, który wydał decyzję oceną prawną wyrażoną przez Sąd. Regulacja w tym zakresie jednoznacznie wskazuje, iż najpierw organ prowadzi postępowanie i wydaje decyzje, a następnie podlega ona, wskutek jej zaskarżenia do Sądu, sądowej kontroli. W ocenie Ministra Finansów, przyjęcie stanowiska strony prowadziłoby do zastąpienia instytucji sądowej kontroli rozstrzygnięć administracyjnych, podjęciem przez Sąd rozstrzygnięcia zamiast umocowanego do tego organu administracji publicznej. Koncepcja strony zmierza bowiem do tego, aby po wszczęciu postępowania organ, który - w ocenie Spółki nie jest uprawniony do stosowania przepisów prawa, na podstawie których działa - zawieszał postępowanie i występował do Sądu z wnioskiem o ocenę, czy w konkretnej sprawie - w określonym stanie faktycznym występują przesłanki do podjęcia przez organ rozstrzygnięcia, takie jak choćby w sprawie do cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier hazardowych. Pogląd Spółki zmierza zatem do tego, aby to Sąd, a nie Minister Finansów, ocenił, czy działalność prowadzona przez Spółkę na stwierdzonych zasadach stanowi rażące naruszenie warunków określonych w zezwoleniu lub regulaminie, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia. Zatem, rozpatrzenie sprawy przez sąd administracyjny w przedmiocie częściowego cofnięcia Spółce zezwolenia na prowadzenie zakładów wzajemnych nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., którego wystąpienie skutkuje zawieszeniem postępowania stosownie do powołanego przepisu. Tym samym żądanie strony dotyczące zawieszenia postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądami administracyjnymi w przedmiocie częściowego cofnięcia Spółce zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych, nie zasługiwało, zdaniem Ministra Finansów, na uwzględnienie. Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem strony, iż rozstrzygając w zakresie zawieszenia postępowania zagraża istnieniu Spółki. Odnosząc się do tego, organ wskazał, że negatywne skutki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, wystąpić mogą w związku z prowadzeniem tej działalności z naruszeniem obowiązujących przepisów, a nie z powodu braku zawieszenia prowadzonego postępowania. Dlatego też, decydując się na przyjmowanie zakładów wzajemnych przez Internet w ramach E-Promocji, Spółka sama podjęła ryzyko związane z prowadzeniem takiej działalności, w szczególności w kontekście jej zgodności z przepisami prawa. Z uwagi na fakt, iż urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych, w tym w zakresie zakładów wzajemnych podlega reglamentacji i może odbywać się tylko i wyłącznie na zasadach i warunkach określonych w ustawie. Spółka przed podjęciem tej działalności winna upewnić się, co do zgodności prowadzonej działalności z obowiązującymi przepisami, udzielonym zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminie, co pozwoliłoby uniknąć ujemnych konsekwencji związanych z urządzaniem takich gier. Podkreślono w postanowieniu, że stanowisko Ministra Finansów w zakresie przyjmowania zakładów wzajemnych za pośrednictwem środków elektronicznych było jednoznaczne, niezmienne i znane stronie przynajmniej od 2006 r., kiedy to organ odmówił Spółce zatwierdzenia zmian regulaminu przyjmowania zakładów wzajemnych – bukmacherskich - za pośrednictwem środków elektronicznych (pisma: z dnia 26 czerwca 2006 r., z dnia 15 maja 2008 r. i z dnia 22 maja 2009 r.). Bez znaczenia pozostał fakt, że rozwiązanie projektowane w 2006 r. nie zostało nazwane przez spółkę E-Promocja, a nazwa ta pojawiła się w późniejszej korespondencji. Wówczas organ wskazał na niedopuszczalność w zakresie urządzania zakładów wzajemnych za pośrednictwem środków elektronicznych niezależnie, jakiego elementu miałaby ta możliwość dotyczyć. Minister Finansów powołał się również na pismo Departamentu Służby Celnej Ministerstwa Finansów z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] wzywające do skorygowania regulaminu, w którym odniesiono się do propozycji zapisów zawartych w § 4 projektu regulaminu dotyczących przyjmowania zakładów za pomocą środków elektronicznych i stwierdził, co następuje. W piśmie podano, że warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych określone są w przepisach ustawy. Prowadzenie działalności w wyżej wymienionym zakresie dozwolone jest (zgodnie z art. 3 ustawy) wyłącznie na zasadach w tej ustawie określonych. Jednocześnie ustawa o grach i zakładach wzajemnych nie reguluje zagadnień dotyczących urządzania i prowadzenia działalności w formie elektronicznej. Ponadto wskazano, iż prowadzenie działalności w zakresie gier i zakładów wzajemnych nie mieści się w zakresie uregulowanym ustawą z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz. U. Nr 144, poz. 1204, z późn. zm.). Dlatego też, o ile świadczenie usług w drodze elektronicznej zostało przez prawodawcę umożliwione, to pozostało ograniczenie dotyczące świadczenia takich usług związanych z grami losowymi, zakładami wzajemnymi i grami na automatach, które należą do domeny ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Jednocześnie w piśmie z dnia [...] maja 2008 r. wskazano, iż za pomocą Internetu nie można informować o punktach przyjmowania zakładów wzajemnych i możliwościach uczestnictwa, nie mówiąc już o reklamie zakładów wzajemnych Stanowisko Ministra Finansów jako organu właściwego do zatwierdzania regulaminów zakładów wzajemnych i ich zmian przedstawione w pismach z dnia [...] czerwca 2006 r. i [...] maja 2008 r., potwierdza, że organ nigdy nie zatwierdził regulaminu zakładów wzajemnych, zawierającego zapisy umożliwiające zawieranie zakładów wzajemnych za pomocą środków elektronicznych. Również, pismem z dnia [...] maja 2009 r., organ odmówił zatwierdzenia projektu regulaminu zakładów wzajemnych zawierającego zapisy odwołujące się do E-Promocji. Minister Finansów podkreślił, że Spółka zobowiązana jest urządzać zakłady wzajemne zgodnie z zatwierdzonymi regulaminami tych zakładów, a ich zatwierdzanie - zgodnie z regulacją określoną w ustawie o grach hazardowych (uprzednio w ustawie o grach i zakładach wzajemnych) - stanowi wyłączną kompetencję organu, tj. Ministra Finansów. W rozpatrywanej sprawie, Spółka, nie biorąc pod uwagę stanowiska organu koncesyjnego, upoważnionego do określenia zasad prowadzenia przez nią działalności, podjęła działalność nie znajdującą akceptacji organu. Podejmując świadomie taką decyzję, musi liczyć się z mającymi nastąpić konsekwencjami. Minister Finansów zauważył, że w wyniku prowadzonej korespondencji Spółka wycofywała się z zapisów dotyczących spornych propozycji w zakresie przyjmowania zakładów wzajemnych drogą elektroniczną (Internet) w przedstawionych do zatwierdzenia regulaminach zakładów wzajemnych, uzyskując zatwierdzenie zmian regulaminów w pozostałym, wnioskowanym zakresie. Żaden regulamin zakładów wzajemnych, zatwierdzony przez Ministra Finansów, nie zawiera zapisów uprawniających do prowadzenia działalności na zasadach przyjętych przez Spółkę w ramach E-Promocji. Pismem z dnia [...] kwietnia 2012 r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] marca 2012 r., wnosząc o jego uchylenie w całości wraz z postanowieniem poprzedzającym z dnia [...] lutego 2012 r. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca spółka zarzuciła naruszenie: - art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 165 a O.p. poprzez nieprawidłowe uznanie, że rozstrzygnięcie o charakterze prawnym programu lojalnościowego "E-Promocja", w postępowaniu wszczętym w dniu [...] maju 2011 r. w przedmiocie części jednego zezwolenia udzielonego Spółce (nr akt [...]), nie stanowi zagadnienia wstępnego dla niniejszego postępowania, które dotyczy cofnięcia zezwolenia udzielonego Spółce decyzją Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...]; - naruszenie art. 121 w zw. z art. 165 a w zw. z art. 165 O.p. poprzez złamanie zasady budowania zaufania obywateli do organów podatkowych i utrzymanie w mocy postanowienia z dnia [...] lutego 2012 r. wydanego w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r., w sytuacji gdy jest ono obarczone wadą prawną, polegającą na tym, iż organ postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie całościowego cofnięcia zezwolenia z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...], pomimo faktu, iż wcześniej, tj. w dniu [...] maja 2011 r. ten sam organ wydał postanowienie o wszczęciu postępowania w przedmiocie cofnięcia w części w.w zezwolenia, co doprowadziło do sytuacji, iż w chwili obecnej przed Ministrem Finansów toczą się równolegle dwa postępowania częściowo o tym samym zakresie przedmiotowym. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 121 O.p. skarżąca wyjaśniła, że organ pomimo trwającego postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r. w sprawie cofnięcia zezwolenia udzielonego decyzją z dnia [...] listopada 2006 r., nr [...] w zakresie jednego punktu, w którym była przeprowadzona kontrola i w którym to punkcie organ uznał, że doszło do rażącego naruszenia prawa, co stanowi podstawę do cofnięcia zezwolenia, wszczął kolejne postępowanie z dnia [...] listopada 2011 r. w przedmiocie cofnięcia tego samego zezwolenia, lecz w całości. W wytworzonej sytuacji, przed tym samym organem toczą się dwa postępowania - pokrywające się częściowo swoim przedmiotowym zakresem. Tymczasem, prowadzenie dwóch postępowań o tym samym zakresie przedmiotowym jest niezgodne z art. 247 § 1 pkt 4 i art. 165a O.p. i może w przyszłości prowadzić do stwierdzenia nieważności jednej z decyzji. Nadto, postępowanie organu jest niezgodne z zasadą zaufania do organów podatkowych, gdyż strona jest w ciągłej niepewności czy i kiedy organ podejmie decyzje mające ogromny wpływ na dalsze istnienie i funkcjonowanie Spółki. Organ poprzez wydanie postanowienia z dnia [...] marca 2012 r. utrzymującego w mocy postanowienie z dnia [...] lutego 2012 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania naruszył w sposób rażący obowiązującą zasadę postępowania podatkowego zawartą w art. 121 O.p., co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. W ocenie skarżącej Spółki, po wszczęciu postępowania organ niezwłocznie powinien umorzyć postępowanie, ponieważ jego dalsze prowadzenie, jak i wydanie decyzji, mając na uwadze treść postanowienia z dnia [...] maja 2011 r. i okoliczność, że toczy się już postępowanie częściowo w tym samym przedmiocie, może skutkować nieważnością postępowania. Ponieważ nie doszło do umorzenia, organ powinien wydać postanowienie w przedmiocie jego zawieszenia, tak aby w możliwie najlepszy sposób naprawić dokonane przez siebie naruszenie prawa. Skarżąca wskazała również, że pierwsze z postępowań, tj. postępowanie dotyczące cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w jednym punkcie ma zasadniczy wpływ na wynik rozstrzygnięcia postępowania w przedmiocie cofnięcia w całości zezwolenia z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...]. Wynika to z faktu, iż w zależności od ustaleń w przedmiocie naruszenia prawa przez stronę w jednym punkcie może całkowicie zmienić się przebieg postępowania w sprawie o cofnięcie zezwolenia w całości. Dopiero po ustaleniu, iż faktycznie doszło do naruszenia prawa (co wykaże dopiero właśnie to postępowanie), ewentualnie zasadnym będzie dalsze prowadzenie postępowania w zakresie cofnięcia zezwolenia w całości. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej. W piśmie z dna [...] lipca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie skargi strona wskazała, że: - Minister Finansów w dniu [...] marca 2012 r. w pierwszej instancji wydał decyzję nr [...] cofającą Spółce w całości zezwolenie z dnia [...] listopada 2006 r. z późniejszymi zmianami na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych, - Minister Finansów w dniu [...] czerwca 2012 r. wydał w drugiej instancji decyzję nr [...], utrzymującą w mocy jego decyzję z dnia [...] października 2011 r. cofającą w części to samo zezwolenie z dnia [...] listopada 2006 r. Wydanie ww. decyzji przez Ministra Finansów potwierdza niezgodne z prawem działanie organu, zarzucone w skardze z dnia [...] kwietnia 2012 r., w zakresie pominięcia zagadnienia wstępnego, jakim jest konieczność rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności, w postępowaniu dotyczącym częściowego cofnięcia zezwolenia, czy funkcjonalność E-Promocja oferowana przez skarżącą było działaniem rażąco naruszającym prawo przez Spółkę. Istnienie tożsamości sprawy rozstrzygniętej kolejno po sobie dwoma decyzjami, z których pierwsza jest ostateczna (decyzja z dnia [...] czerwca 2012 r.) skutkować może nieważnością postępowania w zakresie cofnięcia zezwolenia w całości, stąd konieczne jest zawieszenie postępowania do czasu zakończenia na drodze sądowoadministracyjnej sprawy dotyczącej cofnięcia zezwolenia w części. Pismem z dnia [...] lipca 2012 r. skarżąca uzupelniła skargę z dnia [...] kwietnia 2012 r., wskazując, że Minister Finansów w dniu [...] lipca 2012 r. poinformował pełnomocnika strony w pięciu pismach, że zgodnie z art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem ostatecznej decyzji drugiej instancji, dotyczących cofnięcia Spółce wszystkich zezwoleń na prowadzenie dzialalności, skarżąca ma prawo do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w termminie 7 dni. Skarżąca podkreśliła, że działanie Ministra Finansów w kierunku zablokowania Spółce mozliwości prowadzenia dzialalności jest zgubne w skutkach dla strony, która w najbliższym czasie zmuszona będzie do zaprzestania w calości prowadzenia dzialalności, co spowoduje znaczne szkody oraz trudne do odwrócenia skutki, w tym utratę miejsc pracy przez kilkaset osób. Pisma skarżącej z dnia [...] i [...] lipca 2012 r. organ w odpowiedzi z dnia [...] lipca 2012 r. uznał za pisma o charakterze informacyjnym, które nie wniosły do sprawy żadnych nowych okoliczności. Na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. skarżąca złożyła pismo z dnia 6 września 2012 r. zatytułowane "Replika na odpowiedź na skargę Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r.", w którym podtrzymała w całości stanowisko w sprawie, wnosząc dodatkowo o zawieszenie postępowania do czasu wypowiedzenia się przez Trybunał Sprawiedliwości UE w zakresie pytania prejudycjalnego o treści: "Czy przepis art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE.L.98.204.37 z późn. zm.) powinien być interpretowany w ten sposób, że do "przepisów technicznych", których projekty powinny zostać przekazane Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 wymienionej dyrektywy należą przepisy ustawowe definiujące pojęcie zakładu wzajemnego oraz regulujące miejsce prowadzenia zakładu wzajemnego, to jest art. 14 ust. 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych, jak również art. 59 przedmiotowej ustawy, dotyczący cofnięcia zezwolenia z uwagi na funkcjonalny związek tego przepisu z urządzaniem zakładów wzajemnych, o którym mowa w art. 14 ust. 3 powołanej ustawy ?". Uzasadniając potrzebę zawieszenia postępowania skarżąca podała, że postępowanie zostało wszczęte i toczy się w oparciu o art. 59 pkt 2 u.g.h. w związku z rażącym naruszeniem przez Spółkę przepisów art. 14 ust. 3 i art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.h., polegającym na oferowaniu usługi/funkcjonalności tzw. E-Promocji. W ocenie skarżącej, w sprawie zachodzą uzasadnione wątpliwości co do implementacji ustawy o grach hazardowych, wobec czego ze względu na fakt, że podstawą wydania zaskarżonych orzeczeń są przepisy tej ustawy, zasadne byłoby zwrócenie się przez Sąd z pytanie prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wniosek o zawieszenie postępowania i skierowanie pytania prejudycjalnego do ETS jest tym bardziej uzasadniony, że wyrok Trybunału z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 potwierdził, że przepisy polskiej u.g.h. mogą potencjalnie stanowić "przepisy techniczne". Pełnomocnik organu, po zapoznaniu się z pismem strony z dnia 6 września 2012 r., na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. wniósł o oddalenie wniosku skarżącej Spółki, oświadczając jednocześnie, że złożone na rozprawie pismo nie zawierało nowych treści. Sąd na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. postanowił oddalić wniosek o zawieszenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sąd Administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia pod kątem ich zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Dokonując oceny skargi wniesionej przez skarżącą spółkę Sąd doszedł do przekonania, że skarga ta nie ma usprawiedliwionych podstaw, gdyż zaskarżone postanowienie i poprzedzające je rozstrzygnięcie Ministra Finansów odpowiadają prawu. Stosownie do art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie o grach hazardowych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Z kolei w myśl art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W rozpoznawanej sprawie Minister Finansów odmówił zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia z dnia [...] listopada 2006 r. na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich "[...]". Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym je postanowieniu z dnia [...] lutego 2012 r. słusznie uznał, że w świetle powyższych regulacji rozpatrzenie sprawy w przedmiocie częściowego cofnięcia Spółce zezwolenia na prowadzenie zakładów wzajemnych przez Sąd Administracyjny, nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w przywołanym wyżej przepisie, zatem nie było podstaw do zawieszenia prowadzonego przez organ postępowania w przedmiocie cofnięcia zezwolenia wszczętego postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. W szczególności należy podzielić stanowisko Ministra Finansów, że zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie jest toczące się jednocześnie postępowanie w sprawie częściowego cofnięcia tegoż zezwolenia. Mając na uwadze charakter przedmiotowego zezwolenia jako udzielanego na poszczególne punkty gier, wszczęcie postępowania w sprawie cofnięcie zezwolenia w części (dwa punkty gier) nie stoi na przeszkodzie wszczęciu postępowania w całości (na pozostałe punkty gier). Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (wyrok NSA z dnia 25 listopada 2003 r. sygn. akt I SA/Łd 970/03, niepubl.). Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok z dnia 28 listopada 1997 r., I SA/Lu 1199/96, Dor Pod. 1998, nr 5, s. 31) – por.: Komentarz do ustawy Ordynacja podatkowa, Piotr Piertasz, Lex, stan prawny 2011.03.01). W tej sytuacji w zaskarżonym postanowieniu słusznie wskazano, że bezzasadne są zarzuty zażalenia wskazujące, iż przez pojęcie "zagadnienia wstępnego" rozumie się sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś tym zagadnieniem wstępnym jest wcześniej toczące się postępowanie (wszczęte w dniu 10 maja 2011 r.) w przedmiocie cofnięcia zezwolenia w zakresie jednego punktu objętego zezwoleniem udzielonym decyzją z dnia [...] listopada 2006 r. Powyższe okoliczności w konsekwencji prowadzą do wniosku, iż bezzasadne są także argumenty strony skarżącej odnoszące się do skierowania do ETS-u pytania prejudycjalnego o stwierdzenie charakteru przepisów art.14 ust. 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. jak również art. 59 przedmiotowej ustawy, dotyczący cofnięcia zezwolenia jako przepisów technicznych z uwagi na funkcjonalny związek tego przepisu z urządzaniem zakładów wzajemnych, o którym mowa w art. 14 ust. 3 powołanej ustawy. Sąd zauważa, że zaskarżone postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania zostało oparte na przepisach Ordynacji podatkowej i w takiej sytuacji brak jest jakichkolwiek przyczyn faktycznych i prawnych do kierowania pytań prawnych do ETS-u, jak również do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego z tej przyczyny. Pytanie sformułowane przez skarżącą nie jest związane bezpośrednio z kontrolowanym postępowaniem dotyczącym odmowy zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia i nie miałoby wpływu na wynik tego postępowania. Zdaniem Sądu również ustawa o grach hazardowych nie przewiduje podstawy dla Ministra Finansów do zawieszania postępowania w przedmiocie cofania zezwoleń w wypadku równoległego prowadzenia dwóch postępowań tego samego rodzaju lecz w stosunku do innych punktów gier. W ocenie Sądu z przyczyn wskazanych wyżej nie jest trafny zarzut naruszenia art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 121 O.p., a także zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Ponadto należy wskazać, iż organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa i prowadzą postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i 121 O.p.). Odpowiednio te zasady zapisane są także w art. 6 i 8 k.p.a. Powyższe przepisy statuują zasadę praworządności i zasadę zaufania oraz zobowiązują organy administracji publicznej do czuwania nad tym, by prowadzone przez nie postępowania, jak i wydane rozstrzygnięcia były zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym. Zdaniem Sądu Minister Finansów, kierując się tymi zasadami nie mógł wydać innego niż zaskarżone rozstrzygnięcie. Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia z urzędu tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, skargę należało oddalić. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), orzekł jak w sentencji.