VII SA/Wa 1437/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Ostrowska (spr.), Sędzia WSA Jolanta Augustyniak - Pęczkowska, Sędzia WSA Mirosława Kowalska, Protokolant Spec. Eliza Jędrasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Głównego Inspektora Sanitarnego z dnia [...] marca 2013 r. znak: [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty skargę oddala Główny Inspektor Sanitarny postanowieniem z dnia [...] marca 2013r. znak: [...], po rozpatrzeniu zażalenia M. W. – utrzymał w mocy postanowienie Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego z dnia [...] października 2012r., zaliczające z urzędu nadpłatę w kwocie 6.405,10 zł dokonaną przez M. W. w związku z zobowiązaniem do zapłaty kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł nałożonej decyzją Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego w [...] z dnia [...] października 2009r. na poczet zobowiązania z tytułu kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł nałożonej na skarżącego decyzją Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego w [...] z dnia [...] października 2012r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, iż stosownie do treści art. art. 76 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, podatkowe nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Natomiast zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d w/w ustawy, nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy, z zastrzeżeniem § 3. Według wymienionego zastrzeżenia (tj. art. 77 § 3), w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d, lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. W przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. W rozpoznawanej sprawie prawomocny wyrok z dnia 5 kwietnia 2012 r. wpłynął do organu podatkowego w dniu 6 lipca 2012 r. Natomiast nowa decyzja w tej samej sprawie została wydana w dniu 4 października 2012 r. Oznacza to, że zachowany został 3 - miesięczny termin, o którym mowa wyżej, stąd też w niniejszej sprawie nie może znaleźć zastosowania art. 77 § 4 w/w ustawy, zgodnie z którym, w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w * 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Organ odwoławczy podzielił argumentację organu I instancji iż , nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych podatnika (dodać należy, że w rozpoznawanej sprawie zaległością podatkową jest kwota 20.000 zł wynikająca z wyżej wymienionej decyzji PP WIS w [...] z dnia [...] października 2012 r.). Z tych względów organ odwoławczy uznał, że postanowienie organu I instancji, mocą którego organ ten zaliczył z urzędu nadpłatę dokonaną przez Skarżącego w kwocie 6 405,10 zł na poczet zobowiązania z tytułu kary pieniężnej w wysokości 20.000 złotych nałożonej na Skarżącego decyzją [...] Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego z dnia [...] października 2012 r., wydane zostało zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu organ stwierdził, że są one niezasadne oraz, że nie mają związku z rozpoznawaną sprawą. W wyniku wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2012r. sygn.akt VII SA/Wa 349/12, po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego organ I instancji wydał w dniu [...] października 2012 r. decyzję, mocą której orzekł wymierzenie Skarżącemu kary pieniężnej w wysokości 20. 000 zł. Przesyłka zawierająca ww. decyzję została zwrócona do organu I instancji, jako nie podjęta w terminie. Zastosowano więc przewidzianą w art. 44 kpa zastępczą formę jej doręczenia, która rodzi domniemanie prawne, że decyzja została doręczona adresatowi Organ I instancji dopełnił wszystkich czynności, które zobowiązany był zastosować w celu doręczenia Skarżącemu zaskarżonej decyzji. Również nie zasługuje na uwzględnienie, zdaniem organu odwoławczego, zarzut dotyczący naruszenia przez [...] Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego przy wydawaniu decyzji z dnia [...] października 2012 r. powagi rzeczy osądzonej, gdyż co prawda wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2012 r., jest prawomocny, jednakże z uwagi na jego treść, podjęte w sprawie przez organy inspekcji sanitarnej decyzje zostały uchylone, tzn. wyeliminowane z obrotu prawnego. Stąd też organ I instancji do którego sprawa wróciła - działając zgodnie z obowiązującym porządkiem prawnym, po uzupełnieniu postępowania dowodowego zakończył to postępowanie i wydał decyzję. Skargę na powyższe postanowienie wniósł M. W. domagając się jego uchylenia i zarzucając organowi odwoławczemu nierespektowanie prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2012r. Zdaniem skarżącego w " chwili obowiązywania zwrotu sumy pieniężnej nadpłaconej przez skarżącego nie było w obrocie prawnym innej decyzji która pozwalała zatrzymać sumę pieniężna 6.405,10 zł na poczet nowej kary". W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że kontrola sądowo – administracyjna sprowadza się do zbadania, czy organy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszyły przepisów prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania decyzji, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną. Zaskarżonym postanowieniem Główny Inspektor Sanitarny – utrzymał w mocy postanowienie Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego z dnia [...] października 2012r., zaliczające z urzędu nadpłatę w kwocie 6.405,10 zł dokonaną przez M. W. w związku z zobowiązaniem do zapłaty kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł nałożonej decyzją Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego w [...] z dnia [...] października 2009r. na poczet zobowiązania z tytułu kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł nałożonej na skarżącego decyzją Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego w [...] z dnia [...] października 2012r. Prawidłowo organy przyjęły, iż w sprawie niniejszej mamy do czynienia z nadpłatą kwocie 6.405,10 zł (5 476,79 zł - należność główna, 928,31 zł – odsetki) do której zastosowanie mają przepisy ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 76 § 1 ordynacji podatkowej powstała nadpłata nie jest zwracana bezpośrednio na rzecz podatnika, płatnika, . W pierwszym rzędzie, kwota nadpłaty jest zaliczana z urzędu na poczet zaległości podatkowych (z odsetkami) i odsetek, określonych na podstawie art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Istniejące i wywołujące przewidziane w przepisach skutki prawne nadpłaty są rozliczane z podmiotem, który nadpłatę posiada, zgodnie z treścią art. 76 § 1 ordynacji podatkowej. Obowiązują jednolite, niezależne od sposobu powstania i stwierdzenia nadpłaty, zasady postępowania z nadpłatą. W pierwszej kolejności nadpłaty podlegają zaliczeniu na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych. Jest to tryb stosowany z mocy prawa, związany automatycznie ze stwierdzeniem (wykazaniem) nadpłaty. Zaliczenie na zaległości podatkowe uwzględniać musi też odsetki za zwłokę. Z kolei zgodnie z art. 76a § 1 cyt. ustawy w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie i ten środek zaskarżenia został przez stronę wykorzystany. Wystąpienie nadpłaty powoduje zatem sytuację, w której między podatnikiem a organem podatkowym istnieje powiązanie prawne, gdzie podatnik staje się wierzycielem w stosunku zobowiązaniowym, a organ podatkowy dłużnikiem. Wystąpienie nadpłaty nie daje jednak podatnikowi pełnej swobody w dysponowaniu nią, gdyż zacytowany przepis art. 76 określa szczegółowy tryb zwrotu nadpłaty w myśl zasady tzw. zwrotu pośredniego. Ten tryb ma pierwszeństwo przed zwrotem bezpośrednim nadpłaty. Należy podkreślić, że zaliczenie nadpłaty podatku na poczet zaległości jest czynnością materialnotechniczną, a postanowienie, o którym mowa w art. 76a § 1 ustawy jest warunkiem formalnym do zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 513/07). Przy czym, organ dokonując zaliczenia nadpłaty podatku na poczet zaległości podatkowych nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości rozstrzygnięć określających wysokość zobowiązań. Cytowany przepis jest jednoznaczny i jak wynika z jego treści zawiera nakaz zaliczenia z urzędu nadpłaty na poczet zaległości podatkowej. To oznacza, że organ nie ma tu żadnego wyboru i nadpłatę musi zaliczyć na poczet zaległości podatkowej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 marca 2004 r., sygn. akt III SA 1385/2003, wydany co prawda na gruncie art. 75 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w roku 2003, odpowiadającego w swej treści obecnemu art. 76 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Podobnie wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 października 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1042/06). W dodanym z dniem 1 września 2005 r. § 3 art. 76 uregulowano sprawę zwrotu nadpłat płatnikom i inkasentom. Nadpłaty płatnika mogą być zaliczone na poczet ich zaległości podatkowych ( z odsetkami), bieżących zobowiązań podatkowych i zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta. W przypadku gdy nadpłata jest wynikiem zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz odpowiedzialności płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy, termin zwrotu nadpłaty wynosi 30 dni od dnia wydania tej decyzji. Data wydania decyzji rozpoczyna bieg tego terminu. Jest to termin, który obliguje organ do zwrotu podatku, wówczas gdy postępowanie w sprawie kończy się definitywnie wydaniem jednej z ww. decyzji. Jeżeli natomiast po uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji organ podatkowy nadal prowadzi postępowanie w sprawie (nie umarza postępowania), termin ten jest liczony inaczej. Decydujące znaczenie ma w tym przypadku wydanie nowej decyzji. Gdy organ podatkowy w ciągu 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności wyda nową decyzję w tej samej sprawie, nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni, ale od wydania nowej decyzji. Nadpłatą jest w takim przypadku różnica pomiędzy kwotą wpłaconą przez podatnika a kwotą wynikającą z nowej decyzji. Jeżeli w terminie 3 miesięcy organ podatkowy nie wyda nowej decyzji, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie uchylonej lub unieważnionej decyzji podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki . Zasadniczy termin zwrotu nadpłaty w przypadkach uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji wynosi zatem 30 dni od dnia wydania tej decyzji, ale jeżeli sprawa po wydaniu tych decyzji jest dalej prowadzona, to termin ten jest liczony od dnia wydania nowej decyzji ustalającej, określającej lub o odpowiedzialności płatnika, inkasenta, osoby trzeciej i następcy prawnego. Termin zwrotu nadpłaty w przypadku uchylenia decyzji przez Sąd wynosi 14 dni od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzającego jej nieważność. W terminie tym organ podatkowy zobowiązany jest zwrócić nadpłatę, jeżeli postępowanie w sprawie zostało umorzone. Jeżeli natomiast po uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności postępowanie jest dalej prowadzone, termin zwrotu nadpłaty może się wydłużyć. Będzie tak wówczas, gdy organ podatkowy wyda w terminie 3 miesięcy od uchylenia lub stwierdzenia nieważności lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego nową decyzję w tej samej sprawie. Nie ulega wątpliwości, iż decyzja [...] Państwowego Inspektora Sanitarnego z dnia [...] października 2009r. nakładająca na skarżącego karę pieniężną w wysokości 20.000 zł, na podstawie której wyegzekwowano kwotę nadpłaty w wysokości 6.405,10 zł, została ostatecznie uchylona wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2012r.sygn.akt VII SA/Wa 349/12. Prawomocny wyrok wpłynął do organu w dniu 6 lipca 2012r., zaś kolejna decyzja wydana w następstwie tego wyroku nosi datę 4 października 2012r. i na jej podstawie nałożono na skarżącego karę pieniężną w kwocie 20.000 zł. Należy więc podzielić ustalenia organów, iż zachowany został termin 3-misięcy o którym mowa w art. 77 § 3 ordynacji podatkowej, co niweczy możliwość zastosowania art. 77 § 4 ustawy i zwrot nadpłaty bez zbędnej zwłoki. Jak wyjaśniono powyżej na podstawie art. 76 § 1 ordynacji ,organ prawidłowo z urzędu zaliczył nadpłatę na poczet zaległości w kwocie 20.000 zł wynikającej z decyzji z dnia [...] października 2012r. Nieskuteczne jest także zarzut niestosowania się organów do wyroków sądu administracyjnego. Po pierwsze wyroki te nie odnoszą się do sprawy niniejszej rozstrzyganej w oparciu o ordynacje podatkową, po drugie zarzut taki mógł być sformułowany jedynie w odniesieniu do decyzji PPIS w [...] z dnia [...] października 2012r. Z tych względów zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.