VIII SA/Wa 159/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Marek Wroczyński, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2013 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu podatku od nieruchomości oddala skargę. 1.1. Decyzją z [...] grudnia 2012 r., po rozpatrzeniu odwołania Automobilklubu R. (dalej: "skarżący"), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej: "SKO", "Kolegium" lub "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. (dalej: "Prezydent R." lub "organ I instancji") z [...] września 2012 r. Przedmiotem tych decyzji była odmowa umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł za lata 2007 - 2009 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę ([...] zł) w formie pomocy de minimis. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Kolegium wskazało między innymi przepisy art. 67a § 1 pkt 3 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749; dalej: "Op"). 1.2. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w niniejszej sprawie. Wyjaśnił, że skarżący [...] czerwca 2012 r. wystąpił z wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę poprzez ich umorzenie. We wniosku powołano, że budynek typu "[...]" opodatkowany jest wg stawki "pozostałe", a jest on nieużytkowany od roku 2006 ze względu na zły stan techniczny, a w latach wcześniejszych podlegał zwolnieniu od podatku od nieruchomości z tytułu prowadzonej w nim działalności statutowej. Dodatkowo, budynek ten zlokalizowany jest na terenie, który jest przewidywany we wspólnych planach władz R. i Automobilklubu R. do budowy europejskiego toru kartingowego. Ponadto podniesiono, że Automobilklub jest stowarzyszeniem - organizacją pozarządową - prowadzącą przede wszystkim działalność statutową której cele i środki mieszczą się w sferze zadań publicznych określonych w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, a co za tym idzie w "Programie współpracy Gminy R. z organizacjami pozarządowymi". Działalność Automobilklubu ma charakter działalności "non-profit" - uzyskiwane zyski z prowadzonej skromnej, własnej działalności gospodarczej przekazywane są na cele statutowe i służą wyłącznie ich realizacji. Wskazano też, że od kilku lat obserwowany jest stały spadek przychodów z działalności usługowej, pogłębiająca się kryzysowa sytuacja na rynku lokalnym i regionalnym w działalności gospodarczej licznych przedsiębiorstw, jak również zdecydowany wzrost kosztów bezpośrednich i pośrednich realizacji zadań statutowych -m.in. z uwagi na wzrost cen rynkowych. W efekcie sytuacja finansowa Automobilklubu jest trudna, szczególnie wobec faktu realizacji zadań statutowych przyjętych w kalendarzu imprez na rok 2012. Stwierdzono, że Automobilklub nie ma możliwości dokonania wpłat bieżących należności z tytułu podatku od nieruchomości, nie mówiąc już o podatku zaległym. 1.3. Odmawiając umorzenia zaległości podatkowych i odsetek, organ I instancji stwierdził brak podstaw do zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3. Nie wystąpiły bowiem przesłanki, o których mowa w tym przepisie. Zdaniem organu I instancji, powołane we wniosku okoliczności nie zasługiwały na uwzględnienie, gdyż nie noszą cech wyjątkowości. Organ I instancji kilkakrotnie udzielał Automobilklubowi ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, które szczegółowo wymieniono w treści decyzji. Zdaniem organu, pozytywna decyzja w prowadzonym postępowaniu pozostawałaby w kolizji z interesem publicznym i oznaczałaby rezygnację z należnych wierzytelności oraz stawiałaby Automobilklub w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników. 2. W odwołaniu skarżący zarzucił organowi I instancji błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, a mianowicie uznanie, iż w sprawie nie zachodzą szczególne okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie ulgi. Zdaniem Skarżącego w trakcie postępowania zostało wykazane, iż zaszedł szczególny przypadek i za umorzeniem przemawiają zarówno ważne względy podatnika, jak i interes publiczny. Podkreślono, iż Automobilklub jest przede wszystkim stowarzyszeniem - organizacją pozarządową i prowadzi śladową działalność gospodarczą, jedynie w celu zapewnienia środków na podstawową działalność statutową. Wskazano na fakt, iż w przedmiotowym okresie lat 2007-2009 podatki od nieruchomości przeznaczonych na prowadzenie działalności gospodarczej były przez Automobilklub płacone. Ponadto wniesiono o przeprowadzenie dowodu z informacji Prezydenta Miasta R. - ilu i jakim podmiotom gospodarczym umorzono podatki wraz z odsetkami, powyżej kwoty [...] zł za lata 2007, 2008 i 2009. 3. SKO utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, powołało się na wyjątkowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowych. Wskazało przy tym na uznaniowy charakter tego rodzaju decyzji. Nie dopatrzyło się wystąpienia przesłanki ważnego interesu publicznego, czy też ważnego interesu podatnika, wskazanych w art. 67a § 1 pkt 3 Op. Powtórzyło za organem I instancji, że sytuacja skarżącego nie nosi cech wyjątkowości, zaś trudności w realizacji jego zadań statutowych nie mogą zostać zrekompensowane poprzez udzielenie ulgi podatkowej. Uznało, że na skarżącym spoczywał obowiązek zabezpieczenia w planie finansowym środków na realizację zadań statutowych. Z tych względów zasadnie odmówiono skarżącemu umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych wraz z należnymi odsetkami. Dodatkowo organ odwoławczy zauważył, że w przypadku skarżącego korzysta on cyklicznie z różnego rodzaju ulg podatkowych. W roku 2011 wydano pięć decyzji w tym przedmiocie. W ocenie Kolegium, skarżący notorycznie wnioskuje o ten rodzaj pomocy. Zatem jego sytuacja nie jest wyjątkowa, zaś próba wspierania jego kondycji finansowej poprzez uzyskiwanie tych ulg nie może zasługiwać na aprobatę. Organ przyznał, że działalność skarżącego służy interesowi publicznemu, jednak wobec przedstawionego stanu faktycznego, przytoczonej wyżej interpretacji obowiązującego stanu prawnego regulującego przyznanie ulg podatkowych, status skarżącego nie może determinować przyznania wnioskowanej ulgi. Organ wskazał, że podatek od nieruchomości stanowi podstawowe źródło dochodów budżetowych gminy, z których są realizowane cele ogólnospołeczne m. in. finansowanie zadań oświatowych, kulturalnych, bezpieczeństwa publicznego itp. Umorzenie podatków jest więc jednocześnie rezygnacją z dochodów gminy, a w przypadku gdy nie zaistniały przesłanki uzasadniające taką rezygnację decyzja przyznająca ulgę pozostawałaby w kolizji z interesem publicznym. Co do wniosku zawartego w odwołaniu dotyczącego sprawdzenia stosowania ulg przez organ podatkowy to organ odwoławczy stwierdził, że na gruncie niniejszej sprawy nie jest on zasadny - nie stwierdzono bowiem przesłanek przyznania wnioskowanej ulgi. Wobec powyższego Kolegium uznało, że w przypadku skarżącego nie zachodzą przesłanki do udzielenia ulgi, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny co znaczy, że złożony wniosek nie zasługuje na uwzględnienie. W konsekwencji decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy. Organ odwoławczy wyjaśnił, że z konstrukcji art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (kolejność w jakiej ustawodawca wymienia rodzaje ulg) wynika, że trudna sytuacja podatnika winna być najpierw rozpatrywana w aspekcie ulgi w postaci odroczenia termin płatności podatku lub rozłożenia zapłaty podatku na raty, a dopiero później w aspekcie umorzenia w całości lub w części. Wnioskodawca winien mieć na uwadze ww. zasadę występując w przyszłości z podobnym wnioskiem. 4.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. Pismem z 31 stycznia 2012 r. wniósł zatem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, autor skargi postawił przeciwko niej zarzuty naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 Op poprzez przyjęcie, że przepis ten znajduje zastosowanie jedynie w przypadkach, gdy sytuacja podatnika jest wynikiem zdarzeń losowych od niego niezależnych i wysoce uciążliwych. 4.2. W uzasadnieniu skargi, jej autor podniósł, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie odniosło się do zasadniczego problemu podnoszonego przez niego. Zdaniem skarżącego powstała w wyniku kontroli sytuacja, polegająca na opodatkowaniu za poprzednie lata budynku, winna być uznana za wypadek losowy. Skarżący między innymi był właścicielem i użytkownikiem budynku typu "[...]". Budynek ten zwolniony od podatku od nieruchomości z uwagi na przeznaczenie go do działalności statutowej skarżącego. W trakcie kontroli został złożony dokument świadczący iż budynek ten od roku 2006 nie może być użytkowany z uwagi na zły stan techniczny. Kontrolujący przyjęli iż budynek jest nieużytkowany nie sprawdzając powyższej okoliczności. Faktycznie w budynku tym znajdował się i znajduje się sprzęt przeznaczony do działalności statutowej. Dla skarżącego oczywistym było, iż w wypadku kiedy użytkując budynek zwolniony jest od podatku od niego, to nie będzie naliczany podatek kiedy nie jest on użytkowany, ze względu na zły stan techniczny. Podniesione przez skarżącego okoliczności uzasadniały i uzasadniają umorzenie naliczonego podatku wraz z odsetkami za zwłokę. W opisanej sytuacji trudno by podatnik przewidywał interpretację przepisów, przez organ podatkowy, sprzeczną "ze zdrowym rozsądkiem". Naliczenie w takim przypadku podatku winno być uznane za zdarzenie losowe, niezależne od podatnika i wysoce uciążliwe dla niego. 4.3. Odpowiadając na skargę SKO podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie. 5. W piśmie procesowym z [...] kwietnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego powtórzył zasadnicze elementy swojej dotychczasowej argumentacji i powołał nowe okoliczności faktyczne potwierdzające jego stanowisko odnośnie wystąpienia obu przesłanek przewidzianych w art. 67a § 1 pkt 3 Op. Zdaniem skarżącego jego działanie w nieokrojonym zakresie (do czego doprowadzą trudności finansowe), jest publicznie pożądane. Ta konkluzja powinna być szczególnie respektowana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze przy rozpoznawaniu odwołania od decyzji organu I instancji. Uzasadnienie organu podatkowego ogranicza się do enigmatycznego stwierdzenia, że status podatnika nie świadczy w omawianym stanie rzeczy - o istnieniu interesu publicznego. Takie działanie spowodowało naruszenie art. 67a §1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Kolegium odmawiając wystąpienia przesłanki "ważnego interesu" nie uzasadniło, dlaczego okoliczności wskazane przez Skarżącego nie można za takie uznać. W postępowaniu w sprawie przyznania ulgi za argument braku wystąpienia ważnego interesu publicznego nie może być powoływanie się przez organ na powszechność opodatkowania i formę prawną wnioskującego podmiotu. Jak wcześniej zostało stwierdzone, postępowanie w sprawie ulgi stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, bowiem w przeciwnym razie postępowanie to nie miałoby sensu. Analizując powyższe, Kolegium naruszyło również art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowiące odpowiednio o obowiązku organu podatkowego ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, oraz o obowiązku przeprowadzenia całego postępowania co do wszystkich istotnych okoliczności danej sprawy. W ocenie skarżącego lakonicznie odniesienie się przez organ do statusu podatnika jest sprzeczne z sensem ustanowienia ww. przepisów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, nie podjęło również żadnych kroków by ustalić jak ważna dla miasta R. oraz całego województwa [...] jest działalność wykonywana przez Stowarzyszenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 6.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). 6.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji. 7.1. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowi art. 67a § 1 pkt 3 Op. Z treści tego przepisu wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja wydana w tym trybie ma więc charakter uznaniowy. To zaś oznacza, że do organu należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Od decyzji organu zależy bowiem, czy uzna on, że w konkretnej sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny. Jednocześnie ich wystąpienie nie determinuje pozytywnej decyzji organu podatkowego. Jest on bowiem uprawniony, ale nie zobowiązany, do rozważenia, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość może być umorzona. 7.2. Kontroli Sądu poddana została więc decyzja wydana w ramach uznania administracyjnego. Określając przesłanki umorzenia zaległości podatkowych ustawodawca użył zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", które odsyłają do systemu ocen pozaprawnych. Przesłanek tych nie należy sobie przeciwstawiać. Spełnienie jednej z tych przesłanek umożliwia organowi udzielenie wnioskodawcy pomocy. Zauważyć przy tym należy, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie podatków, a nie zwalnianie podatników z tego obowiązku. Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, nie można zatem utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych (odsetek) uzasadnione będzie zasadniczo w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu, i które są niezależne od sposobu jego postępowania. 7.3. W sprawie niniejszej Kolegium przyjęło, że skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych. Sytuacja skarżącego nie jest przy tym na tyle wyjątkowa, aby konieczne było umorzenie jego kolejnych zaległości z tytułu od nieruchomości. Skarżący twierdzi, że wystąpiły obie przesłanki wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 Op. 8.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, Sąd uznał, że brak jest podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Organy trafnie, działając w ramach uznania administracyjnego, odmówiły skarżącemu umorzenia przedmiotowych zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za wskazany okres wraz z należnymi odsetkami. Skarżący nie wykazał zaś, że wystąpiły takie okoliczności faktyczne, które powodowałyby konieczność umorzenia po raz kolejny jego zaległości podatkowych. Skupił się na kwestionowaniu zaległości podatkowej, co przecież nie jest przedmiotem postępowania w sprawie niniejszej, gdyż kwestia opodatkowania została przesądzona w innym postępowaniu. Jak słusznie wywiodły organy, wystarczającej przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych nie stanowi forma organizacyjna skarżącego (stowarzyszenie), którego działalność nie jest nastawiona na zysk (non profit). Ustawodawca nie przewidział tego rodzaju ulgi podatkowej dla podmiotów realizujących zadania publiczne w ramach działalności non profit. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że umorzenie zaległości podatkowych skarżącego nie może stanowić formy dofinansowania jego działalności statutowej. Tym bardziej, że jak słusznie zauważył organ odwoławczy, trudna sytuacja finansowa skarżącego nie jest jednak na tyle wyjątkowa, aby po raz kolejny rezygnować z należności publicznoprawnych. Dlatego zaskarżonej decyzji nie sposób postawić skutecznie zarzutu dowolności. Kolegium wskazało, że skarżący w sposób trwały nie wywiązuje się ze swoich zobowiązań w podatku od nieruchomości. 8.2. Reasumując, zdaniem Sądu brak jest wystarczających podstaw, o których mowa w przepisach art. 145 § 1 u.p.p.s.a., do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Stan faktyczny sprawy został ustalony przez organy w sposób wystarczający do wydania decyzji, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op. Kolegium uzasadniło swoją decyzję w sposób zasadniczo trafny. Z akt sprawy wynika, że sytuacja majątkowa skarżącego jest trudna, gdyż generował straty za lata 2010 – 2011, ale stan aktywów i pasywów na 31 grudnia 2011 r. był identyczny. Skarżący nie wykazał, że jego sytuacja finansowa uniemożliwia wywiązywanie się ze wszystkich zobowiązań. Argumentacja skarżącego wskazuje na to, że wywiązuje się ze swoich zobowiązań prywatnoprawnych. Umorzenie zaległości podatkowych ma zaś zastąpić zmniejszenie dofinansowania jego działalności statutowej przez Prezydenta R.. Dlatego organy miały prawo uznać, że skarżący nie wykazał, iż wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika, że pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych (zob. wyrok NSA z 26 lipca 2011 r., II FSK 425/10; Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: "CBOSA", adres: www.cbois.nsa.gov.pl). Organ nie ma obowiązku prawnego umorzenia zaległości podatkowych nawet w przypadku ustalenia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" (zob. wyrok NSA z 9 marca 2012 r., II FSK 1717/10; CBOSA lub Lex nr 1137575). 9. Zarzuty skargi, w świetle powołanych wyżej okoliczności, Sąd uznał za chybione. Kolegium nie naruszyło art. 67a § 1 pkt 3 Op w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Sytuacja finansowa skarżącego, aczkolwiek obecnie trudna, nie powoduje konieczności umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Skarżący wywiązuje się bowiem ze swoich zobowiązań prywatnoprawnych i inwestuje w swój rozwój. Czyli obiektywnie rzecz biorąc istnieje po jego stronie możliwość uregulowania przedmiotowych zaległości podatkowych w niedalekiej przyszłości. Tym bardziej, że skarżący regularnie występuje o umorzenie zaległości podatkowych, a jego wnioski za 2011 r. były rozpatrywane pozytywnie. Wskazywane w uzasadnieniu pisma procesowego zarzuty naruszenia przepisów postępowania w zakresie postępowania dowodowego i ustaleń faktycznych wobec powyższych rozważań są niezasadne. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.