VIII SA/Wa 239/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Cezary Kosterna, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi L. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę. 1.1. Postanowieniem z [...] grudnia 2010 r., po rozpatrzeniu zażalenia L. G. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] listopada 2009 r. w sprawie zaliczenia wpłaty z [...] października 2009 r. ([...] zł) na poczet odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń, luty i maj 2008 r. Dyrektor IS uznał, że postanowienie organu I instancji zostało prawidłowo doręczone podatnikowi, a nie jego pełnomocnikowi. Na etapie postępowania przed organem I instancji brak było bowiem w aktach sprawy stosownego dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącego doradcy podatkowemu. Przyjął nadto, że zażalenie zostało wniesione w przewidzianym dla tej czynności terminie, rozstrzygając na korzyść skarżącego wątpliwości z tym związane (w aktach podatkowych brak jest dowodu doręczenia postanowienia). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie i wyjaśnił, że wpłata dokonana przez skarżącego została prawidłowo zaliczona z urzędu przez Naczelnika US na poczet odsetek za zwłokę. Odnosząc się do zarzutów zażalenia wyjaśnił zaś, że Naczelnik US nie miał podstaw do tego, aby postanowienie doręczyć pełnomocnikowi, gdyż na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego w aktach tej sprawy brak było stosownego dokumentu pełnomocnictwa, który został złożony dopiero w załączeniu do zażalenia. Zdaniem Dyrektora IS, pełnomocnictwo ogólne udzielone przez skarżącego doradcy podatkowemu [...] września 2007 r., o czym następnego dnia został poinformowany Naczelnik US, nie miało znaczenia na etapie postępowania przed organem I instancji, skoro odpisu tego dokumentu brak było w aktach niniejszej sprawy. Dyrektor IS powołał się przy tym na przepisy art. 137 § 3 i art. 145 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Op"), a także na poglądy wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych (m. in. wyrok NSA z 24 października 2007 r., II FSK 1217/06). 2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] stycznia 2011 r. wniósł zatem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie Dyrektora IS. Występując o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, autor skargi podniósł, że postanowienie organu I instancji nie weszło do obrotu prawnego. Zostało bowiem doręczone skarżącemu, a nie jego pełnomocnikowi. Zaskarżonemu aktowi Dyrektora IS postawił zarzuty naruszenia przepisów: - art. 98 – 109 Kodeksu cywilnego; - art. 120, art. 121 § 1, art. 136, art. 137 § 3 oraz art. 145 § 2 Op. 2.2. W uzasadnieniu skargi jej autor powołał się na dokument pełnomocnictwa ogólnego złożony [...] września 2007 r. w biurze podawczym organu I instancji. Wywiódł następnie, że pełnomocnictwo to wiąże organy podatkowe we wszystkich postępowaniach, dopóki nie zostanie odwołane. Zauważył, że niedopuszczalne było wniesienie zażalenia, skoro postanowienie organu I instancji nie weszło do obrotu prawnego i nie rozpoczął biegu termin do wniesienia zażalenia. Powołał się przy tym na poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, które w jego ocenie potwierdzają zasadność skargi odnośnie konieczności uwzględniania przez organy w toku postępowań podatkowych faktu ustanowienia pełnomocnika. Dodał, że zaskarżone postanowienie nie zostało należycie uzasadnione. 3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za chybione uznał zarzuty skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Sąd nie znalazł podstaw do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. 4.2. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie w sprawie zaliczenia dokonanej przez skarżącego wpłaty na poczet odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych, ale istota sporu dotyczy zastosowania przepisów art. 137 § 3 i art. 145 § 2 Op na tle bezspornego stanu faktycznego. Zarzuty skargi w istocie dotyczą bowiem kwestii doręczenia skarżącemu osobiście, a nie jego pełnomocnikowi, postanowienia Naczelnika US z [...] listopada 2009 r. Spór dotyczy zatem oceny skuteczności także w przedmiotowej sprawie, tj. na etapie postępowania przed organem I instancji, pełnomocnictwa ogólnego złożonego kilka lat wcześniej w biurze podawczym Urzędu Skarbowego w G., do prowadzenia spraw skarżącego przez ustanowionego przez niego pełnomocnika (doradcę podatkowego). 5.1. Zgodnie z przepisem art. 137 § 1 Op pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (§ 2). Stosownie do § 3 wymienionego artykułu, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony. W poszczególnych wynikających w toku postępowania kwestiach mniejszej wagi organ podatkowy może nie żądać pełnomocnictwa, jeżeli pełnomocnikiem jest małżonek strony, a nie ma wątpliwości co do istnienia i zakresu jego upoważnienia do występowania w imieniu strony (§ 3a). W zakresie nieuregulowanym w § 1-3a stosuje się przepisy prawa cywilnego (§ 4). 5.2. W ocenie Sądu, kategoryczne brzmienie powołanego art. 137 § 3 zdanie 1 Op nie pozostawia wątpliwości, iż pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego jego umocowanie do działania w cudzym imieniu oraz wyznaczającego jego zakres. Przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują pojęcia pełnomocnictwa. Poprzez odesłanie przewidziane w art. 137 § 4 Op, odnieść należy się zatem do zasad prawa cywilnego, na gruncie którego pełnomocnictwo jest określane jako jednostronna czynność prawna o charakterze upoważniającym. Bez względu na zakres udzielonego pełnomocnictwa, to pełnomocnik decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany. Tym samym złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało załączone, a następnie procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2008 r., II FSK 128/08; Lex nr 360005). Odrębną kwestią jest możliwość konwalidowania uchybień dotyczących doręczania pism osobie, która nie złożyła do akt danej sprawy dokumentu pełnomocnictwa. Ta kwestia nie znajduje zastosowania w realiach niniejszej sprawy. Szerokie określenie zakresu tego pełnomocnictwa obejmującego możliwe postępowania w zakresie wymiaru podatków, czynności kontroli skarbowej, egzekucji administracyjnej oraz postępowania sądowego nie zmieniało oceny, iż było ono skuteczne wyłącznie dla sprawy, do której akt zostało złożone. W każdym innym postępowaniu, zgodnie z regułami w nim obowiązującymi, strona powinna wskazać pełnomocnika, jeżeli chce działać za jego pośrednictwem. Ustanowienie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym nie rozciąga się na wszystkie kolejne postępowania i czynności, w których strona bierze udział (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 grudnia 2008 r., II FSK 1344/07, Lex nr 525846). Organ nie jest uprawniony, ani zobowiązany do poszukiwania, czy podatnik udzielił innym osobom, bądź w innym postępowaniu, stosownego pełnomocnictwa. Przez akta, o których mowa w art. 137 § 3 Op, należy rozumieć akta konkretnego postępowania podatkowego (kontroli podatkowej). Tutejszy Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela poglądy wyrażone w powołanych wyżej wyrokach NSA, dostępnych także w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, w skrócie: "CBOSA"). 6. Za chybione Sąd uznał zatem zarzuty skargi, które w istocie dotyczą kwestii oceny stanowiska organu odwoławczego co do wejścia do obrotu prawnego postanowienia Naczelnika US. Powołane przez autora skargi w sposób nieprecyzyjny orzeczenia sądów administracyjnych (bez daty ich wydania), potwierdzają trafność wniosku, że postanowienie organu I instancji weszło do obrotu prawnego. Sądy wskazywały bowiem na obowiązek uwzględnienia w toku danego postępowania posiadanej przez organ wiedzy o udzieleniu przez podatnika pełnomocnictwa. Jednak z orzeczeń tych nie sposób wysnuć prezentowanego przez autora skargi wniosku, że organ obowiązany jest poszukiwać w aktach różnych spraw pełnomocnictwa, gdy w aktach danej sprawy brak jest stosownego dokumentu pełnomocnictwa, a podatnik nie powołuje się na umocowanie innej osoby (pełnomocnika) do działania w jego imieniu w danej sprawie. W skardze brak jest zarzutów dotyczących naruszenia art. 62 § 1 i § 4 Op lub naruszenia przepisów postępowania w sprawie zaliczenia dokonanej przez skarżącego wpłaty na poczet odsetek za zwłokę. Działając z urzędu Sąd nie znalazł istotnych uchybień w tym zakresie. Wpływu na wynik niniejszej sprawy nie mają zastrzeżenia autora skargi dotyczące uzasadnienia zaskarżonego aktu, gdyż Dyrektor IS w ramach tego postępowania podatkowego nie był obowiązany odnosić się do poszczególnych czynności wskazanych przez autora skargi w jej ostatnich zdaniach. 7. Postanowienie organu I instancji weszło zdaniem Sądu do obrotu prawnego, gdyż zostało prawidłowo doręczone skarżącemu. Zawiera ono stosowne pouczenie o prawie i terminie do wniesienia zażalenia. Dyrektor IS prawidłowo przyjął, że zażalenie na to postanowienie zostało złożone w przewidzianym dla tej czynności terminie, trafnie rozstrzygając w ten sposób wątpliwości z tym związane (pomimo braku dowodu doręczenia postanowienia chronologia zdarzeń uzasadnia wniosek, że zażalenie zostało złożone w przewidzianym dla tej czynności terminie). Wadliwość postępowania Naczelnika US w tym zakresie, a także długotrwałe rozpoznawanie zażalenia przez Dyrektora IS, nie mają wpływu na wynik niniejszej sprawy. Błędne jest stanowisko autora skargi, iż wniesione przez niego zażalenie należało uznać za niedopuszczalne. Nawet w sytuacji, gdy organ pominie ustanowionego w sprawie pełnomocnika doręczając rozstrzygnięcie podatnikowi, brak jest podstaw do wniosku, że rozstrzygnięcie to nie weszło do obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.