VIII SA/Wa 381/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Jeromin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. J. i Wspólnicy spółka jawna "[...]" na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za grudzień 2012 r. uchyla zaskarżoną decyzję. 1. Decyzją z [...] lutego 2017 r., po rozpatrzeniu odwołania M. J. i Wspólnicy Spółka Jawna [...] z siedzibą w miejscowości D. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy", "DIC" lub "Dyrektor IC") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z [...] września 2016 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącej zobowiązania w podatku akcyzowym ([...] zł) za grudzień 2012 r. Jako podstawę prawną decyzji Dyrektor IC wskazał między innymi przepisy art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej "upa"), a także art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201; dalej: "Op"). 2. Stan faktyczny. 2.1. Naczelnik UC, w wyniku ponownego rozpoznania sprawy ustalił, że Spółka posiadała [...] grudnia 2012 r. olej napędowy o parametrach, które nie spełniają wymagań z § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. Nr 221 poz. 1441 ze zm.; dalej: "rozporządzenie jakościowe") ze względu na zaniżoną temperaturę zapłonu. Wynika to z treści protokołu badania próbki paliwa pobranej [...] grudnia 2012 r. Badanie przeprowadzono [...] grudnia 2012 r. w akredytowanym laboratorium. Tym samym posiadany towar (ON) nie jest towarem, o którym mowa w treści faktury wystawionej dla Spółki [...] listopada 2012 r. przez [...] C. Sp. z o. o., dokumentu przewozowego i orzeczenia laboratoryjnego z [...] listopada 2012 r. wystawionego przez "[...]" Sp. z o. o. Baza paliwa Nr [...] w K.. Parametry ON posiadanego przez Spółkę różnią się bowiem od parametrów ON, który nabyła [...] listopada 2012 r., w zakresie temperatury zapłonu oraz zawartości siarki. To zaś oznacza zdaniem Naczelnika UC, że Spółka posiadała [...] grudnia 2012 r. ON niewiadomego pochodzenia, od którego nie został zapłacony należny podatek akcyzowy. Decyzją z [...] września 2016 r. Naczelnik UC określił zatem Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym ([...] zł) za grudzień 2012 r., w tym w kwocie [...] zł od [...] litrów ON znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od którego nie została zapłacona akcyza. Wyjaśnił, że na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 4 upa skarżąca jako posiadacz wyrobu akcyzowego, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, zobowiązana jest do zapłaty podatku akcyzowego. Zakwestionowane paliwo jako niespełniające wymagań przewidzianych rozporządzeniem jakościowym dla oleju napędowego (z uwagi na niższą od wymaganej temperaturę zapłonu) powinno być traktowane jako pozostałe paliwa silnikowe. Za datę powstania obowiązku podatkowego z tytułu posiadania takiego wyrobu akcyzowego przyjęto stosownie do art. 10 ust. 1 upa datę przeprowadzenia badań próbki oleju napędowego. Stawkę opodatkowania przyjęto na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 upa na 1.822 zł/1000 litrów. Spółka w złożonej deklaracji podatkowej za wskazany okres rozliczeniowy wykazała należny podatek akcyzowy w wysokości [...] zł (od gazu do napędu silników spalinowych) zamiast prawidłowej kwoty [...] zł. 2.2. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik skarżącej, wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub uchylenie tej decyzji i uznanie zobowiązania w zadeklarowanej przez Spółkę wysokości podniósł szereg zarzutów związanych głównie z ustaleniem okoliczności faktycznych niniejszej sprawy a mających w jego ocenie istotny wpływ na jej wynik, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 2a Op. W szczególności za nieuprawniony uznał wniosek, że odmienne wyniki badań próbek dokonanych w sprawie świadczą o tym, że Spółka posiadała paliwo niewiadomego pochodzenia, w tym niepochodzące od jej dostawcy ("[...]– C."). Do odwołania załączono kopię decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z [...] grudnia 2014 r. (zob. k. 150 – 164 akt podatkowych). 2.3. Po rozpoznaniu wniesionego odwołania, Dyrektor IC decyzją z [...] lutego 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uznał bowiem, że skarżąca nie przedstawiła dowodu zakupu zakwestionowanego u niej paliwa spełniającego wymogi rozporządzenia jakościowego w zakresie temperatury zapłonu, a cechy tego paliwa spowodowały zastosowanie stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 upa. Paliwo poddane kontroli posiadało bowiem inne parametry fizykochemiczne (także w zakresie zawartości siarki) od paliwa (ON) nabytego przez Spółkę [...] listopada 2012 r., zgodnie z treścią faktury wystawionej przez [...]– C. Sp. z o. o. i pozostałej dokumentacji. Zdaniem organu odwoławczego istotny jest przy tym fakt, że skarżąca nie wnosiła żadnych uwag zarówno w toku prowadzonej kontroli podatkowej, w zakresie prawidłowości jej przeprowadzenia, ani też co do prawidłowości działań osób pobierających próby [...] grudnia 2012 r. Wielkość partii oleju napędowego, z którego pobrano próbki w toku kontroli ustalona została z udziałem pracownika Spółki, który również nie wnosił żadnych zastrzeżeń w tym zakresie. Dyrektor IC uznał zatem zarzuty odwołania za chybione, gdyż stan faktyczny rozpoznawanej sprawy został ustalony prawidłowo, bez naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA") jej autorka (adwokat) wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Postawiła zarzuty naruszenia przepisów postępowania: - art. 210 § 4 Op przez niewyjaśnienie z jakich powodów organ pominął twierdzenia podatnika, że orzeczenie laboratoryjne nr [...] z [...] listopada 2012 r. zostało wydane nie tylko dla partii paliwa dostarczonego Spółce, gdyż dotyczyło ono jednej cysterny paliwa sprowadzonego do K., a następnie wymieszanego z paliwem z innych cystern; pominięcie wszelkich twierdzeń Spółki w tym zakresie; nie odniesienie się do decyzji Prezesa URE załączonej do odwołania, w którym to dokumencie ta okoliczność jest wskazywana; - art. 121 § 1, art. 122, art. 181 i art. 187 § 1 Op przez odstąpienie od obowiązku wyjaśnienia okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zebranie niekompletnego materiału dowodowego, w szczególności brak wyjaśnienia, czy orzeczenie laboratoryjne nr [...] z [...] listopada 2012 r. zostało wydane dokładnie dla partii paliwa dostarczonego Spółce, czy dotyczyło ono tylko 1 cysterny paliwa sprowadzonego do K., a następnie wymieszanego z paliwem znajdującym się w innych cysternach, a przez to odstąpienie od wyjaśnienia, z jakich powodów wyniki laboratoryjne z [...] listopada 2012 r. są rozbieżne z wynikami badań z [...] grudnia 2012 r., skąd i w jakiej ilości pochodziło paliwo znajdujące się w zbiorniku na stacji Spółki w dniu pobrania próbek; - art. 191 Op przez dokonanie oceny materiału dowodowego w sprawie w sposób dowolny, nielogiczny, tendencyjny i niewszechstronny, w tym w szczególności uznanie, że odmienne wyniki badań laboratoryjnych z [...] listopada 2012 r. i z [...] grudnia 2012 r. świadczą o niewiadomym pochodzeniu paliwa w ilości [...] litrów, gdy podatnik wskazał źródło pochodzenia paliwa, a tylko jego jakość okazała się nie spełniać norm; - błędne ustalenie, że paliwo, wbrew twierdzeniom Spółki, nie zostało zakupione od "[...] C." Sp. z o. o., choć owa okoliczność została potwierdzona w toku postępowania dokumentem; - art 2a Op poprzez jego niezastosowanie i rozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości na niekorzyść podatnika. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację faktyczną oraz prawną. Zarzuty skargi uznał zaś za chybione. Dodał, że stanowiące podstawę ustaleń faktycznych badania laboratoryjne zostały przeprowadzone przez niezależne akredytowane laboratoria. Brak było zatem podstaw do poddawania w wątpliwość prawidłowości wyników tych badań. Skarżąca nie wykazała, że poddany kontroli olej napędowy był tym samym paliwem, który zakupiła od swojego dostawcy, spełniającym wymogi jakościowe. Tym samym Spółka wprowadziła do obrotu olej napędowy niewiadomego pochodzenia, od którego nie została zapłacona akcyza na wcześniejszym etapie obrotu. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana przez Dyrektora IC z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, a także art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Op w związku z przepisami art. 8 ust. 2 pkt 4 i art. 89 ust. 1 pkt 14 upa, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. 4.1. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy zasadniczo prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych w niniejszej sprawie przez organy podatkowe, które przyjęły, że skarżąca posiadała w dniu kontroli, tj. [...] grudnia 2012 r., paliwo (ON) niewiadomego pochodzenia, od którego nie został zapłacony podatek akcyzowy. Podstawę ustaleń faktycznych stanowiły wyniki badań próbek paliwa posiadanego przez Spółkę [...] grudnia 2012 r., pobranych przez kontrolujących w obecności pracowników skarżącej. Badania zostały przeprowadzone przez akredytowane laboratoria. Z uwagi na fakt, że olej napędowy poddany kontroli nie spełniał wymagań, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. Nr 221 poz. 1441 ze zm.; dalej: "rozporządzenie jakościowe"), a także posiadał inne parametry (niższa temperaturę zapłonu i wyższa zawartość siarki) od ON nabytego przez Spółkę [...] listopada 2012 r., udokumentowanego stosowną fakturą VAT oraz orzeczeniem laboratoryjnym z [...] listopada 2012 r., organy podatkowe przyjęły, że był to towar akcyzowy niewiadomego pochodzenia, od którego nie został zapłacony podatek akcyzowy. Wystąpiły zatem przesłanki do zastosowania przepisów art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 89 ust. 1 pkt 14 upa. 4.2. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, organy podatkowe nie dokonały ustaleń faktycznych uzasadniających wniosek, że Spółka posiadała w dniu kontroli, tj. [...] grudnia 2012 r., olej napędowy (ON) niewiadomego pochodzenia. Nie podjęły stosownej inicjatywy dowodowej celem uzyskania informacji dotyczących spornego oleju napędowego od podmiotu wskazywanego przez skarżącą jako jej dostawca ([...] C. Sp. z o. o.), pozwalających na wniosek, że wyjaśnienia skarżącej nie zasługują na wiarę. Tym bardziej, że Dyrektor IC pominął w istocie treść załączonej do odwołania kopii decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (URE) z [...] grudnia 2014 r. (zob. k. 150 - 164 akt podatkowych), w świetle której nie można wykluczyć, że w niniejszej sprawie nastąpiła zmiana parametrów jakościowych paliwa np. w wyniku dolania kolejnej partii paliwa w zbiorniku Bazy paliw nr [...] w K. (badanie próbki w dniu [...] listopada 2012 r., dostawa w dniu [...] listopada 2012 r.), pozostałości innego paliwa w zbiorniku cysterny, która paliwo dostarczono lub wymieszania z partią paliwa znajdującą się w zbiorniku na stacji paliw (zob. k. 157 akt podatkowych). Dyrektor IC nie ocenił należycie tego dowodu załączonego do odwołania pomimo tego, że okoliczności wskazywane w treści decyzji Prezesa URE pokrywają się z wątpliwościami (okolicznościami) wskazywanymi przez skarżącą co do zasadności ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe co najmniej w części dotyczącej źródła pochodzenia spornego paliwa (ON). Podkreślić przy tym należy, że ww. decyzja Prezesa URE została wydana na tle ustaleń faktycznych związanych z kontrolą przeprowadzona w Spółce [...] grudnia 2012 r., tj. na tle materiału dowodowego i ustaleń faktycznych zbliżonych lub wręcz częściowo tożsamych z tymi, które legły u podstaw wydania decyzji wymiarowych przez organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie. W konsekwencji, za dowolne Sąd uznał ustalenia faktyczne dokonane w niniejszej sprawie przez Dyrektora IC, który nie wywiązał się należycie z ustawowego obowiązku dotyczącego przestrzegania zasad ogólnych postępowania podatkowego (zasada zaufania z art. 121 § 1 Op, zasada prawdy obiektywnej z art. 122 Op, zasada wyjaśniania z art. 124 Op, a także zasada dwuinstancyjności z art. 127 Op). Nie zgromadził kompletnego materiału dowodowego, którego ocena dokonana w zgodzie z art. 191 Op, stanowiłaby niezbędny element ustaleń faktycznych realizujących zasadę prawdy obiektywnej. Nie odniósł się tym samym w sposób należyty do argumentacji skarżącej przedstawionej w odwołaniu. 4.3. Podsumowując, w ocenie Sądu Dyrektor IC nie wyjaśnił okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, tj. dotyczących źródła pochodzenia oleju napędowego, a także okoliczności wpływających na jego parametry ustalone bezspornie przez akredytowane laboratoria w wyniku dokonanych badań próbek paliwa, pobranych [...] grudnia 2012 r. przez inspektorów reprezentujących [...] Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w W.. Odstąpił od obowiązku zweryfikowania argumentacji skarżącej przedstawionej w odwołaniu. Nie uzasadnił tym samym swojego rozstrzygnięcia w sposób odpowiadający normom przewidzianym w przepisach art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op. W szczególności pochopnie przyjął, że przedmiotowy olej napędowy pochodził w całości z niewiadomego źródła, pomijając dowody przedstawione przez skarżącą. W konsekwencji Dyrektor IC pochopnie przyjął, że nie została zapłacona akcyza od oleju napędowego posiadanego przez skarżącą [...] grudnia 2012 r. Nie wyjaśnił także, czy zmiana parametrów paliwa, na którą wskazywała skarżąca jako element jej argumentacji związanej z ujawnionym dostawcą paliwa, mogła zostać spowodowana okolicznościami związanymi z transportem paliwa, czy też była efektem wymieszania paliwa nabytego [...] listopada 2012 r. z paliwem niewiadomego pochodzenia. Dodać należy, że ustalenia faktyczne dotyczące jakości posiadanego przez skarżącą paliwa w dniu kontroli, tj. [...] grudnia 2012 r., stanowiły podstawę wymierzenia skarżącej kary pieniężnej w wysokości [...] zł ww. decyzją Prezesa URE z [...] grudnia 2014 r., ale na podstawie zupełnie innych regulacji prawnych od tych, które stanowiły podstawę wydania decyzji wymiarowych przez organy podatkowe. Z akt niniejszej sprawy wynika nadto, że źródłem pochodzenia paliwa (w całości lub w części) posiadanego [...] grudnia 2012 r. przez Spółkę była spółka akcyjna z dominujących udziałem Skarbu Państwa jako akcjonariusza. Poza wskazywanym przez skarżącą podmiotem jako jej kontrahentem, a także innymi organami publicznymi (np. Prezesem URE, piastunami organów inspekcji handlowej, czy organami podatkowymi) również producent paliwa może być źródłem informacji dotyczących sposobu prowadzenia przez Spółkę i jej kontrahenta koncesjonowanej działalności w zakresie obrotu paliwami, w tym olejem napędowym. Okoliczności dotyczące ewentualnego posiadania przez skarżącą paliwa niewiadomego pochodzenia w innych dniach, bądź też brak informacji w tym zakresie, mogą być bowiem wykorzystane przez organ podatkowy przy dokonywaniu ustaleń faktycznych stanowiących tło rozpoznawanej sprawy, przy dokonywaniu oceny wiarygodności twierdzeń osób reprezentujących skarżącą, a także przy odnoszeniu się do jej zarzutów oraz związanej z nimi argumentacji. 5. Zarzuty skargi Sąd uznał za zasadne w części, o której mowa wyżej, czyli odnośnie do naruszenia przez Dyrektora IC przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, gdyż konsekwencją wskazanych wyżej uchybień procesowych Dyrektora IC było dokonanie wadliwych (niekompletnych) ustaleń faktycznych. Kwestia jednofazowości podatku akcyzowego powinna mieć każdorazowo istotne znaczenie dla organów podatkowych wydających decyzje wymiarowe w przedmiocie podatku akcyzowego. Obowiązkiem Dyrektora IC będzie zatem ustalenie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy z uwzględnieniem przepisów działu IV Op (postępowanie podatkowe), czyli w sposób umożliwiający zastosowanie odpowiednich przepisów prawa materialnego. Za przedwczesny, a przez to za chybiony, Sąd uznał zaś zarzut naruszenia art. 2a Op. 6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IC obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania Sądu, czyli podjąć stosowne działania zmierzające do zebrania kompletnego materiału dowodowego w rozpoznawanej sprawie, celem jej prawidłowego rozstrzygnięcia. Dla wykazania zasadności swojej argumentacji, organ powinien był wyjaśnić, czy i dlaczego przekroczenie normy jakościowej oleju napędowego posiadanego przez skarżącą było na tyle istotne oraz znaczne, że dyskwalifikowało możliwość uznania go za wyrób dostarczony przez ujawnionego dostawcę skarżącej, czyli [...] C. Sp. z o. o. Jest to o tyle konieczne, że wyższa zawartość siarki w oleju napędowym oraz (lub) niższa temperatura zapłonu, mogły być spowodowane czynnikami niezależnymi od nabywcy, leżącymi po stronie dostawcy towaru. Organ powinien był wykazać, że w przypadku wykorzystywanych do dostaw paliwa autocystern ze względów technicznych bądź konstrukcyjnych nie ma możliwości wprowadzenia do napełnianego zbiornika z olejem napędowym jakichkolwiek pozostałości (np. po benzynie, oleju opałowym lub innym wyrobie ropopochodnym), przedstawiając stosowną argumentację, albo wykazać i wyjaśnić, że przekroczenie normy zawartości siarki było na tyle wysokie, że okoliczności związane z transportem i przeładowaniem paliwa, sposobem jego tankowania itp., nie mogły istotnie wpłynąć na ostateczne wnioski i inną od przyjętej, kwalifikację spornego wyrobu akcyzowego. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, poddziela te poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w świetle których za dopuszczalną przyjmuje się możliwość zmiany parametrów jakościowych paliwa, bądź to na skutek wcześniejszych jego zanieczyszczeń, bądź na skutek dostarczenia zanieczyszczonego paliwa przez dostawcę oleju napędowego. Brak ustaleń w tym zakresie, przejawiający się w odstąpieniu przez organ podatkowy od obowiązku zebrania kompletnego materiału dowodowego i dokonania jego oceny w granicach przewidzianych w art. 191 Op, należy uznać za naruszający przepisy postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op, które to naruszenia mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem mogą wpływać na ustalenie najistotniejszych dla sprawy okoliczności faktycznych (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 124/15; wyrok dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie "CBOSA"). 7. W realiach rozpoznawanej sprawy wynik badania laboratoryjnego paliwa także może stanowić dowód na okoliczność posiadania wyrobu akcyzowego z niezapłaconą akcyzą, pod warunkiem jednak, że ma on oparcie w innych dowodach zgromadzonych w sprawie, poddanych rzetelnej ocenie. Przeprowadzenie dowodów oraz ich analiza powinny mieć charakter kompleksowy, wyczerpujący, adekwatny do formułowanych ocen prawnych, a dokonane na ich podstawie ustalenia, muszą być weryfikowalne (zob. także wyrok WSA w Warszawie z 10 maja 2017 r., VIII SA/Wa 36/17; CBOSA). Skoro wynik badania laboratoryjnego nie był jedynym dowodem w sprawie, to zgodnie z art. 191 Op obowiązkiem Dyrektora IC było dokonanie ich łącznej oceny z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, w tym z zeznaniami świadków, w szczególności, w kontekście podnoszonych przez stronę okoliczności, które jej zdaniem zadecydowały o jakości paliwa, jak chociażby zanieczyszczenie cysterny zalegającymi resztkami (np. benzyny lub oleju opałowego) i możliwość wprowadzenia do tankowanych zbiorników jego pozostałości. Co przy tym istotne, organ nie podjął nawet próby wyjaśnienia, czy taka sytuacja była (jest) możliwa, a jeśli tak, to czy ewentualne wprowadzenie pozostałości innego wyrobu, mogło spowodować zmianę wskazywanych przez organy podatkowe parametrów paliwa (niższa od wymaganej temperatura zapłonu oraz inne od porównywanego zasiarczenie oleju napędowego), jednocześnie przy zachowaniu pozostałych parametrów na dopuszczalnym poziomie. Stwierdzenie, że posiadany i oferowany przez skarżącą do sprzedaży olej napędowy, jako posiadający zaniżoną temperaturę zapłonu i zawyżoną wysokość siarki, nie pochodził z dostawy od [...] C. Sp. z o. o., udokumentowanej stosowną fakturą wraz ze świadectwem jakości, a w konsekwencji podatek akcyzowy od tego wyrobu nie został zapłacony, należy uznać za oparte na hipotezach i domniemaniach, nie zaś na ustaleniach faktycznych wynikających z wyczerpująco zebranego materiału dowodowego. 8. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa")., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd nie orzekał z uwagi na normę prawną przewidzianą w art. 210 § 1 uppsa.