VIII SA/Wa 441/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska - Gwiazda, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz - Nowak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 8 lipca 2021 r. w Radomiu sprawy ze skargi J. P. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od [...] listopada 2020 r. do [...] listopada 2020 r. uchyla zaskarżoną decyzję. Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2021 r. znak: [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS, organ), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256, dalej k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVlD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, dalej: ustawa o COVID-19), utrzymał w mocy decyzję własną z [...] stycznia 2021 r. znak: [...] odmawiającą prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za listopad 2020 r. Decyzja zapadła w następującym stanie sprawy: W dniu [...] stycznia 2021 r. J. P. (dalej: strona, skarżący, wnioskodawca, przedsiębiorca) zwrócił się do organu z wnioskiem o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek za miesiąc listopad 2020 r. wskazując, że prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem [...], a przychód uzyskany w miesiącu kalendarzowym, za który składa wniosek, jest niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r. Decyzją z [...] stycznia 2021 r. znak: [...] ZUS, działając na podstawie art. 31zq ust. 7 ustawy o COVID-19 oraz art. 83 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 266, dalej: u.s.u.s.), odmówił stronie prawa do zwolnienia z opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Funduszu Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 1 listopada 2020 r. do 30 listopada 2020 r. W uzasadnieniu decyzji organ powołał art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 i wyjaśnił, że zwolnienie z opłacania należnych składek na ubezpieczenie za listopad 2020 r. przysługuje, jeżeli strona była zgłoszona jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z jej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. Zdaniem ZUS na koncie skarżącego brak było zaewidencjonowanego okresu opłacania składek w listopadzie 2019 r., w stosunku do którego oświadczył, że poniósł utratę 40% uzyskanego przychodu. Strona rozpoczęła działalność pozarolniczą od 1 lutego 2020 r. Z tych względów nie przysługuje jej zwolnienie z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenie za listopad 2020 r. Strona wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy podnosząc, że rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu najpóźniej [...] kwietnia 2019 r., a w rzeczywistości jest kontynuatorem działalności rozpoczętej 24 września 1996 r. przez żonę H. P., zmarłą [...] lutego 2019 r. W uzasadnieniu wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy wskazano, że aktem notarialnym z [...] kwietnia 2019 r. Rep. A nr [...] strona została powołana przez spadkobierców zmarłej żony zarządcą sukcesyjnym przedsiębiorstwa działającego pod firmą [...] "[...]", a zatem rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej przed dniem 1 lutego 2020 r., a dokładnie [...] kwietnia 2019 r. Ponadto zgodnie z protokołem dziedziczenia z [...] marca 2019 r. Rep. A nr [...] strona stała się jednym ze spadkobierców po zmarłej żonie. Zgodnie z odpisem z CEIDG od [...] kwietnia 2019 r. skarżący zarządzał więc we własnym imieniu przedsiębiorstwem zmarłej żony jako zarządca sukcesyjny, a następnie z dniem [...] lutego 2020 r. rozpoczął kontynuowanie ww. działalności pod własnym imieniem. Wskazaną na wstępie decyzją z [...] marca 2021 r. znak: [...]ZUS utrzymał w mocy decyzję własną z [...] stycznia 2021 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wskazał, że po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego ustalono, że [...] stycznia 2020 r. w wyniku podziału spadku przedsiębiorstwo żony skarżącego przeszło na jego własność. Figurujące w ewidencji ZUS konto "H. P." zostało wyrejestrowane. Obecnie strona kontynuuje działalność pod własnym numerem NIP, co potwierdzają zapisy w CEIDG, zgodnie z którymi rozpoczęła ona działalność gospodarczą od [...] lutego 2020 r. W tym dniu skarżący został zarejestrowany jako przedsiębiorca w CEIDG ze swoim numerem NIP, REGON, z nową nazwą przedsiębiorcy, która zawiera imię i nazwisko strony. Kontynuacja działalności gospodarczej po zmarłej żonie nie dawała podstaw do uznania, że strona jako spadkobierca był zgłoszony w ZUS jako płatnik składek wcześniej. W związku z tym brak jest podstaw do zwolnienia z obowiązku opłacania składek na listopad 2020 r., gdyż nie można porównać przychodów osiągniętych w listopadzie 2020 r. w stosunku do listopada 2019 r. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona zarzuciła naruszenie: 1. art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że brak jest podstaw do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za listopad 2020 r., gdyż przedsiębiorca nie może porównać spadku przychodów osiągniętych w listopadzie 2020 r. w stosunku do listopada 2019 r., ponieważ działalność była prowadzona pod innym numerem NIP, 2. art. 18c u.s.u.s. w związku z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez przyjęcie bez wskazania podstawy prawnej, że nie spełniono warunków do skorzystania ze zwolnienia, 2. art. 7 i art. 77 k.p.a. przez niezbadanie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, wyrażający się w pominięciu dostarczonych przez skarżącego aktów notarialnych, w szczególności protokołu powołania zarządcy sukcesyjnego z [...] kwietnia 2019 r. rep. A [...] w osobie skarżącego. Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji jej poprzedzającej, a także o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji, organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137 t.j.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 t.j., dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając sprawę niniejszą w ramach powyższych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie w zakresie, w jakim skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu decyzja ta narusza przepisy postępowania i przepisy prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia organu stanowił art. 31 zo ust. 10 ustawy o COVID-19, z zgodnie z którym na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 września 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r., wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten miesiąc, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. Zdaniem organu stronie nie przysługiwało zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za listopad 2020 r. z tego powodu, że w listopadzie 2019 r. nie prowadziła ona działalności gospodarczej i w konsekwencji nie może udokumentować spadku dochodu z tego tytułu. Skarżący zaś wyjaśniał, że aktem notarialnym z [...] kwietnia 2019 r. został powołany przez spadkobierców po zmarłej żonie prowadzącej działalność pod firmą [...] "[...]" zarządcą sukcesyjnym. Z tych względów działalność gospodarcza żony mogła dalej działać, tj. zatrudniać pracowników, obsługiwać kontrahentów, uzyskiwać przychód i płacić podatki. Zarejestrowana przez niego w dniu [...] lutego 2020 r. działalność to w rzeczywistości kontynuacja przedsiębiorstwa zmarłej żony. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja została wydana przedwcześnie, albowiem bez wyjaśnienia istoty sprawy polegającej na ustaleniu, czym jest instytucja zarządu sukcesyjnego i jakie są skutki jego ustanowienia. Nadmienić należy, że instytucja zarządu sukcesyjnego została uregulowana w ustawie z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1629, ze zm., dalej: ustawa o zarządzie sukcesyjnym). Zarząd sukcesyjny to zarząd tymczasowy przedsiębiorstwem, który następuje po śmierci przedsiębiorcy, co ma pozwolić na kontynuację jego działalności gospodarczej. Osobą wykonującą zarząd jest zarządca sukcesyjny, który od chwili śmierci przedsiębiorcy (przy ustanowieniu zarządcy sukcesyjnego za jego życia) bądź od chwili dokonania wpisu do CEIDG zarządcy sukcesyjnego, powołanego po śmierci przedsiębiorcy przez jego następców prawnych, na podstawie wniosku złożonego przez notariusza, realizuje prawa i obowiązki wywodzące się z prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – prowadzi tzw. przedsiębiorstwo w spadku. Co ważne, dzięki instytucji zarządu sukcesyjnego przedsiębiorstwo w spadku utrzymuje ciągłość cywilnoprawną, administracyjnoprawną i podatkową (por. K. Wojarska-Aleksiejuk, P. Aleksiejuk, Ustawa o zarządzie sukcesyjnym w kontekście sukcesji firm rodzinnych w Polsce, Nowy Przegląd Notarialny nr 1(77)/2019, s. 47; art. 7 ustawy o zarządzie sukcesyjnym). W świetle przepisów ustawy o zarządzie sukcesyjnym zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy oraz kontynuuje działalność gospodarczą po śmierci przedsiębiorcy z wykorzystaniem przedsiębiorstwa w spadku do momentu objęcia go przez następców prawnych. Można przyjąć, że instytucja zarządcy przedsiębiorstwa w spadku stanowi swoistą odmianę przedstawicielstwa ustawowego (por. M. Masternak, Egzekucja administracyjna wobec przedsiębiorstwa w spadku, Przegląd Ustawodawstwa Gospodarczego 2020, nr 4, s. 24-30), aczkolwiek zarządca sukcesyjny działa w imieniu własnym, ale na rachunek właściciela przedsiębiorstwa w spadku (art. 21 ustawy o zarządzie sukcesyjnym). W ocenie Sądu organ nie próbował wyjaśnić powyższych okoliczności w toku postępowania, nie rozpatrzył i nie poddał ocenie dołączonych do wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy wydruków z CEIDG, z których wynika że wobec zgonu H. P. w dniu [...] lutego 2019 r., z dniem [...] kwietnia 2019 r. został ustanowiony zarząd sukcesyjny, który pełnił skarżący. Nie zostały ocenione także akty notarialne: z [...] kwietnia 2019 r. Rep. A nr [...]- protokół powołaniu zarządcy sukcesyjnego oraz z [...]marca 2019 r. Rep A nr [...]– protokół dziedziczenia. Z uwagi na powyższe Sąd doszedł do przekonania, że organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, poprzez nierozpatrzenie materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia rozstrzygnięcia, w sytuacji gdy w sprawie niezbędne było przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia, czy skarżący wykonuje działalność gospodarczą jako zarządca sukcesyjny po zmarłej żonie oraz jakie skutki wywołuje to w kontekście prawnego bytu przedsiębiorstwa zmarłej żony. Organ nie wypowiedział się, czy obecnie prowadzone przez stronę przedsiębiorstwo jest następcą prawnym tego prowadzonego przez żonę, czy też nie i dlaczego. W konsekwencji powyższego, w ocenie Sądu, nie wyjaśniając tych kwestii organ naruszył art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 określający kryteria pomocy przedsiębiorcom w zakresie zwolnienia ich ze składek na ubezpieczenia społeczne poprzez ich błędną interpretację, opartą jedynie o wykładnię językową, a także art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a., z których pierwsze dwa nakazują organom administracji podejmowanie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten jest realizowany dzięki nakazowi zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia przez organ administracji całego materiału dowodowego. Oznacza to, że materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien być kompletny, tj. dotyczący wszystkich okoliczności faktycznych, które mają znaczenie w sprawie, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy. Z kolei art. 80 k.p.a. stanowi, że organ ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Integralnym składnikiem decyzji i jego zadaniem jest wyjaśnienie rozstrzygnięcia, stanowiącego dyspozytywną część decyzji. Prawidłowe zredagowanie pod względem merytorycznym i prawnym uzasadnienia decyzji ma kardynalne znaczenie dla stosowania zasady przekonywania, wyrażonej w art. 11 k.p.a., a realizowanej na mocy art. 107 § 3 k.p.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie faktyczne powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne – wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Organ administracji jest zatem zobowiązany wyjaśnić stronie zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, aby mogła poznać i zrozumieć zasadność rozstrzygnięcia. W szczególności przy decyzjach odmownych dla wnioskodawcy (tak jak w niniejszej sprawie) uzasadnienie zaskarżonej decyzji powinno być jasne i przekonujące, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności istotne dla sprawy zostały rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Wymogów tych zaskarżona decyzja nie spełnia, natomiast dokonana w odpowiedzi na skargę próba doprecyzowania stanowiska organu, nie mogła odnieść zamierzonego skutku. Odpowiedź na skargę nie może być traktowana jako "aneks" do decyzji. W odpowiedzi na skargę organ orzekający powinien jedynie odnieść się do podniesionych w niej zarzutów, a nie dokonywać rozważań i ocen, które powinny znaleźć się w uzasadnieniu decyzji. Przedmiotem kontroli Sądu nie są bowiem wywody zawarte w odpowiedzi na skargę, lecz prawidłowość wydanej przez organ decyzji (por. wyrok WSA w Lublinie z 6 lutego 2020 r., III SA/Lu 366/19; wyrok WSA w Olsztynie z 24 lutego 2021 r., I SA/Ol 802/20, publ. CBOSA). Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpatrując sprawę organ usunie stwierdzone uchybienia, uwzględniając przedstawione w treści uzasadnienia rozważania i wydając decyzję zawierającą prawidłowe uzasadnienie. ZUS weźmie pod uwagę także to, że przepisy ustawy COVID-19 mają na celu m.in. łagodzenie trudności społeczno-gospodarczych związanych z występowaniem epidemii COVID-19 przez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom. Wprowadzane ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej w związku z przeciwdziałaniem COVID-19 ustawodawca niewątpliwie chciał złagodzić rozwiązaniami mającymi udzielać wsparcia tym, którzy tymi ograniczeniami byli bezpośrednio obejmowani.