VIII SA/Wa 463/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2009 r. sprawy ze skargi B.R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Postanowieniem z [...] lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor Izby Skarbowej") stwierdził, że B. R. (dalej: "skarżący") wniósł z uchybieniem czternastodniowego terminu odwołanie od decyzji Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik Urzędu Skarbowego") z [...] stycznia 2008 r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał przepisy art. 228 § 1 pkt 2 oraz art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że decyzja organu I instancji została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi skarżącego w trybie zastępczym 1 lutego 2008 r. Zawiera ona prawidłowe pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia. Odwołanie od tej decyzji zostało zaś złożone w urzędzie pocztowym 18 lutego 2008 r., tj. z uchybieniem terminu przewidzianego dla tej czynności. Organ odwoławczy dodał, że pełnomocnik skarżącego (radca prawny) zmienił adres do korespondencji i nie powiadomił o tym fakcie organu I instancji w stosownym terminie, naruszając art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej. O zmianie adresu pełnomocnik skarżącego poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego dopiero 5 lutego 2008 r., występując jednocześnie o ponowne doręczenie decyzji. Wniosek ten został pozytywnie rozpatrzony. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy powołał się także na przepisy art. 145 § 2, art. 146 § 2 oraz art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. 2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący, który pismem z 26 sierpnia 2008 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego. Stawiając zarzuty naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że pełnomocnik skarżącego uchybił terminowi do złożenia przedmiotowego odwołania, autor skargi wystąpił o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. 2.2. Uzasadniając swoje stanowisko autor skargi podniósł, że z jego ustaleń wynika, iż przesyłka listowa zawierająca decyzję organu I instancji została doręczona w trybie zastępczym 2 lutego 2008 r. To zaś oznacza, że odwołanie zostało wniesione w przewidzianym dla tej czynności terminie. Powołał się przy tym na rozmowy telefoniczne przeprowadzone w tym zakresie przez pracownika pełnomocnika skarżącego z pracownikiem organu I instancji. Autor skargi wystąpił jednocześnie do Sądu o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków. Wskazując na długotrwałe postępowania odwoławcze (5 miesięcy) podniósł, że wątpliwości dotyczące terminu doręczenia decyzji organu I instancji powinny zostać rozstrzygnięte na jego korzyść. 3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów od tych, które zostały przedstawione w jej uzasadnieniu. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowienia) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.2. Sąd oddalił wniosek dowodowy pełnomocnika skarżącego, jako pozbawiony podstaw prawnych. Zgodnie z art. 106 § 3 u.p.p.s.a., w określonych w tym przepisie wyjątkowych okolicznościach, sąd może przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów. Sąd administracyjny nie może zaś prowadzić postępowania dowodowego z zeznań świadków. Z tych względów argumentację faktyczną autora skargi należało uznać za gołosłowną. 4.3. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy wydał zaskarżone postanowienie z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122, 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 150 § 1a i § 2 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zostały zatem spełnione przesłanki do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. 5.1. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie kończące wstępne stadium postępowania odwoławczego, wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Efektem prawidłowego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest pozbawienie podatnika możliwości instancyjnej kontroli legalności decyzji organu I instancji. Badając dopuszczalność odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zostało ono wniesione po upływie przewidzianego w przepisach art. 223 Ordynacji podatkowej czternastodniowego terminu liczonego od dnia doręczenia stronie postępowania podatkowego decyzji pierwszoinstancyjnej. Podstawą do takiego wniosku był znajdujący się w aktach sprawy dokument zwany "potwierdzeniem odbioru". Z treści tego dokumentu wynika zdaniem organu, że przesyłka listowa zawierająca decyzję organu I instancji została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi skarżącego w trybie zastępczym 1 lutego 2008 r. 5.2. Zgodnie z art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a art. 150 Ordynacji podatkowej). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2 art. 150 Ordynacji podatkowej). 5.3. W ocenie Sądu, organ odwoławczy bezpodstawnie przyjął, że decyzja organu I instancji została w trybie zastępczym prawidłowo doręczona pełnomocnikowi skarżącego 1 lutego 2008 r. Nie zauważył, że zarówno z treści dokumentu zwanego potwierdzeniem odbioru, jak również z treści adnotacji widniejących na kopercie zawierającej decyzję organu I instancji, nie wynika, iż doręczyciel potwierdził własnoręcznym podpisem powtórne awizowanie przedmiotowej przesyłki listowej. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że doręczenie pisma (decyzji) w trybie zastępczym, na podstawie przepisów art. 150 Ordynacji podatkowej, powinno nastąpić w sposób pewny. Obowiązkiem organu jest wykazanie w sposób niebudzący wątpliwości, że pismo (decyzja) zostało doręczone prawidłowo. Wskazanie czynności podjętych przez doręczyciela bez jednoczesnego potwierdzenia tych faktów jego podpisem nie może zaś wywoływać skutków prawnych (zob. wyrok WSA w Warszawie z 2 listopada 2006 r., III SA/Wa 1962/06, Lex nr 301841; wyrok NSA z 6 marca 2008 r., II FSK 64/07, POP 2008/5/65). Zdaniem Sądu, doręczenie pisma (decyzji) w trybie zastępczym, na podstawie przepisów art. 150 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie tzw. fikcji doręczenia, każdorazowo nakłada na organy podatkowe obowiązek kompleksowej analizy treści dokumentów potwierdzających dokonanie doręczenia przesyłki listowej zawierającej dane pismo. Obowiązek ten należy szczególnie eksponować w przypadku doręczenia w trybie zastępczym decyzji, które skutkować może niemożnością merytorycznego rozpoznania odwołania. 6. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy obowiązany będzie przyjąć, że odwołanie zostało wniesione w przewidzianym dla tej czynności terminie, chyba że zdoła wykazać, iż przesyłka listowa zawierająca decyzję organu I instancji została prawidłowo doręczona w trybie zastępczym. Jeżeli urząd pocztowy nie będzie w stanie potwierdzić, kto i kiedy powtórnie awizował przedmiotową przesyłkę listową, to uznać należy, że decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi skarżącego po 1 lutego 2008 r. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135, art. 152 oraz art. 200 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 6 i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez radcę prawnego.