VIII SA/Wa 540/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska - Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz - Nowak, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 16 października 2025 r. sprawy ze skargi P. W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2025 r., znak [...] w przedmiocie postanowienia o zastosowaniu do sprawy interpretacji ogólnej oddala skargę. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ interpretacyjny", "Dyrektor KIS"), po rozpatrzeniu zażalenia P.W. (dalej także: "skarżący", "strona", "wnioskodawca") zaskarżonym postanowieniem z 22 maja 2025r. utrzymał w mocy postanowienie własne z 25 marca 2025r. (znak [...]) o zastosowaniu do sprawy interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 4 września 2024 r. znak [...], opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 10 września 2024 r. poz. 84 (art. 14b § 5a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej: "O.p.", "Ordynacja podatkowa"). Powyższe postanowienia zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: Skarżący, pismem z 5 lutego 2025r. wystąpił do Dyrektora KIS z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych. W opisie stanu faktycznego wskazał, iż jest funkcjonariuszem Służby Ochrony Państwa. W dniu 26 listopada 2024 r. na podstawie decyzji administracyjnej nr [...] wydanej przez Komendanta Służby Ochrony Państwa otrzymał pomoc finansową na uzyskanie lokalu mieszkalnego w wysokości 294.480,00 zł, która została pomniejszona o naliczony podatek. Następnie decyzją z dnia 19 grudnia 2024 r. nr [...] Komendant Służby Ochrony Państwa stwierdził wygaśnięcie z upływem 10 grudnia 2024 r. własnej decyzji nr [...] z dnia 16 listopada 2020 r. o przyznaniu skarżącemu równoważnika pieniężnego za brak lokalu mieszkalnego w związku z przyznaniem skarżącemu decyzją nr [...] pomocy finansowej na zakup lokalu. Pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego przyznana na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 grudnia 2017 r. o Służbie Ochrony Państwa (Dz. U. z 2020 r., poz. 384; dalej: "ustawa o SOP") korzysta ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: "ustawa o PIT"). Według skarżącego wątpliwości może budzić niejednakowe określenie tego samego przypadku. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w art. 21 ust. 1 pkt 49a jest zapis, że zwolniony z opodatkowania jest "ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu wypłacany na podstawie przepisów o Służbie Ochrony Państwa", natomiast w ustawie o SOP napisano o "pomocy finansowej w uzyskaniu lokalu mieszkalnego". Według skarżącego jest to ta sama pomoc, tylko inaczej nazwana. Jeśli funkcjonariusz rezygnuje z kwatery służbowej lub ekwiwalentu wypłacanego co miesiąc z uwagi na brak lokalu mieszkalnego i kupuje lokal mieszkalny, to otrzymuje "ekwiwalent", a według ustawy o SOP "pomoc finansową w uzyskaniu lokalu mieszkalnego". Skarżący wskazał, że uzyskaną pomoc przeznaczył na zakup lokalu mieszkalnego. Wypełnił zatem znamiona zawarte w obu ustawach: zrezygnował z lokalu mieszkalnego (ustawa o PIT) i pomoc finansową przeznaczył na zakup lokalu mieszkalnego (ustawa o SOP). W ocenie skarżącego brak należytej staranności ustawodawcy, który tę samą czynność w dwóch różnych aktach prawnych nazywa inaczej, nie może mieć negatywnych skutków dla podatnika, który te pomoc otrzymuje. Ponadto skarżący zwraca uwagę, że w momencie otrzymania pomocy finansowej na uzyskanie/zakup lokalu mieszkalnego konieczne było aby "zrzekł" się praw do lokalu służbowego, czyli nie otrzymał lokalu służbowego, więc przysługiwała skarżącemu pomoc finansowa na zakup lokalu mieszkalnego, ponieważ zgodnie z art. 180 ust. 1 "Funkcjonariuszowi, który nie otrzymał lokalu mieszkalnego na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale, przysługuje pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej, społecznej inicjatywie mieszkaniowej lub towarzystwie budownictwa społecznego albo domu jednorodzinnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość". W oparciu o wskazany stan faktyczny skarżący zadał pytanie: "Czy kwota pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego, przyznanej mu na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy o SOP otrzymanej na podstawie decyzji Komendanta Służby Ochrony Państwa z 25 marca 2020 r. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT?". Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie skarżący wskazał, iż pomoc finansowa na zakup lokalu mieszkalnego przyznana skarżącemu na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy o SOP decyzją Komendanta Służby Ochrony Państwa korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT. Przedstawił argumentację, mającą potwierdzać prawidłowość zajętego stanowiska. Oznaczonym na wstępie postanowieniem z 25 marca 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o zastosowaniu do sprawy interpretacji ogólnej Ministra Finansów. W zażaleniu na to postanowienie, wnosząc o jego uchylenie skarżący postawił zarzuty naruszenia przepisów: art. 14b § 5a O.p., poprzez błędne zastosowanie tego przepisu wynikające z nieprawidłowej oceny, że stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku o interpretację odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, tj. interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 10 września 2024 r., co spowodowało stwierdzenie bezprzedmiotowości wniosku o interpretację; art. 14b § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i odmowę wydania interpretacji indywidualnej w sprawie, mimo że spełnione zostały wszystkie warunki obligujące organ do wydania interpretacji indywidualnej; art. 14a § 1 pkt 1 w zw. z art. 14b § 5a w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem zasady dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, co wynika z przyjęcia przez organ interpretacyjny w skarżonym postanowieniu, że do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o interpretację ma zastosowanie interpretacja ogólna z dnia 10 września 2024 r., podczas gdy Dyrektor KIS w okresie przed wydaniem interpretacji ogólnej wydał szereg interpretacji indywidualnych pozytywnych dla podatników, gdzie istota sporu dotyczyła właśnie wykładni i zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 49a u.p.d.o.f., a przyznaną pomoc na podstawie art. 180 ustawy o SOP uznawano konsekwentnie za ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. Tym samym, że nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której bez podania jakiegokolwiek powodu, wynik postępowania o udzielenie interpretacji zależny jest wyłącznie od terminu złożenia wniosku o wydanie interpretacji. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez brak odniesienia się do istotnych elementów stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz twierdzeń skarżącego zawartych we wniosku o interpretację - w szczególności stanowiska judykatury (m.in. wyroku WSA w Łodzi z dnia z dnia 27 lutego 2025 r., sygn.: I SA/Ld 807/24) przez co postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postanowieniem z dnia 22 maja 2025 r., wskazanym na wstępie i zaskarżonym w niniejszej sprawie Dyrektor KIS utrzymał w mocy postanowienie własne z dnia 25 marca 2025 r. Po przypomnieniu dotychczasowego przebiegu postępowania, opisał ogólne zasady wydawania interpretacji indywidualnych zawarte w Rozdziale 1a dział II O.p. ze szczególnym uwzględnieniem przepisów art. 14b § 1, art. 14a § 1 i § 1a, art. 14b § 5b powołanej ustawy. W nawiązaniu do powyższego stwierdził następnie, że w zaskarżonym postanowieniu organu podatkowego pierwszej instancji poinformowano, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje interpretacje ogólne przepisów prawa podatkowego. Interpretacja ogólna dotyczy określonego zagadnienia. Wyjaśnia zakres i sposób stosowania przepisów prawa podatkowego w kontekście tego zagadnienia. Podmiot, który zastosuje się do interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego może skorzystać z ochrony prawnej – analogicznie, jak ma to miejsce w przypadku zastosowania się wnioskodawcy do interpretacji indywidualnej. Z tego powodu, wydanie interpretacji ogólnej ma wpływ na postępowanie w sprawie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej. Dyrektor KIS wskazał, iż jeśli wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy: zagadnienia, którego dotyczy interpretacja ogólna; tych samych przepisów, co interpretacja ogólna (tego samego stanu prawnego), to wydanie interpretacji nie jest potrzebne, bo interpretacja ogólna rozstrzygnęła już problem wnioskodawcy i umożliwia mu skorzystanie z ochrony prawnej. W takim przypadku informuję wnioskodawcę, że do jego sytuacji ma zastosowanie interpretacja ogólna, więc jego wniosek jest bezprzedmiotowy. Podkreślił przy tym, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawia konkretny stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, a interpretacja ogólna ma bardziej uniwersalny charakter. Interpretacja ogólna nie jest skierowana do zindywidualizowanego adresata i obejmuje zgeneralizowany opis zdarzeń i ich interpretacji prawnej. Interpretacje ogólne nie odnoszą się do konkretnych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych), nie obejmują tym samym sytuacji faktycznej lub prawnej konkretnego podatnika – lecz cechują się abstrakcyjnym i ogólnym odniesieniem do określonych rodzajów sytuacji faktycznych i prawnych oraz pewnych kategorii adresatów. Każdy ma możliwość zastosowania się do interpretacji ogólnej, a w konsekwencji do powoływania się na wynikającą z tego tytułu ochronę prawną, której treść oraz zasady są analogiczne, jak przy interpretacji indywidualnej. Kwestia tożsamości zagadnień objętych interpretacją ogólną i przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i prawnym polega zatem na ocenie, czy problematyka objęta treścią wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mieści się w granicach interpretacji ogólnej. Dyrektor KIS podniósł, iż w zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że interpretacja ogólna Ministra Finansów z 4 września 2024 r. znak [...], opublikowana w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 10 września 2024 r. poz. 84, ma zastosowanie w sprawie wniosku strony o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Interpretacja powyższa dotyczy bowiem stosowania art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) (dalej: "ustawa PIT"), w zakresie skutków w podatku dochodowym dla podatnika związanych z otrzymaniem, na podstawie ustawy z dnia 8 grudnia 2017 r. o Służbie Ochrony Państwa (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 325) (dalej: "ustawa o SOP") ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z lokalu albo pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego). W ww. interpretacji poinformowano, jak należy rozumieć użyte w tym przepisie sformułowanie "ekwiwalent pieniężny", a jak "pomoc finansową". Wyjaśniając zakres oraz sposób stosowania interpretowanych przepisów prawa Minister Finansów odniósł się do analizy przepisów, stanowiących podstawy prawne obydwu ww. świadczeń w pełni podzielając stanowisko ugruntowanej linii orzeczniczej WSA (przed wyrokami NSA z 5 grudnia 2023 r.), które jednolicie uważały, że:" (...) ekwiwalent pieniężny stanowi (umowną) bezzwrotną równowartość prawa do lokalu (art. 83 ust. 1 pkt 2 ustawy o SOP [ustawy o BOR] - wypłata ekwiwalentu realizuje prawo funkcjonariusza do lokalu). Zaś pomoc finansowa ma inny charakter, tj. przysługuje na zakup konkretnej nieruchomości, co wymaga potwierdzenia dokumentami, że zostanie nabyta, ewentualnie przysługuje do nieruchomości już nabytej, co także wymaga potwierdzenia odpowiednimi dokumentami (art. 180 ust. 1 ustawy o SOP i § 3 rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy), przyznawana jest na podstawie decyzji Komendanta SOP i w określonych sytuacjach podlega zwrotowi. O ile celem wypłaty ekwiwalentu pieniężnego jest zrekompensowanie funkcjonariuszowi braku przydziału lokalu mieszkalnego (równoznaczne z wypełnieniem przez Szefa BOR tego obowiązku), to pomoc finansowa służy umożliwieniu nabycia przez funkcjonariusza konkretnej nieruchomości. Otrzymując ekwiwalent, funkcjonariusz nie musi kupować nieruchomości mieszkalnej (lub wykazać, że już ją nabył) i może swobodnie dysponować otrzymanymi środkami. Zaś wypłata pomocy finansowej ma ściśle określony cel i w pewnych okolicznościach podlega zwrotowi (przykładowo, jeżeli funkcjonariusz odejdzie ze służby przed upływem 10 lat). Zatem wypłacając ekwiwalent, Szef BOR (obecnie Komendant SOP) (...) rekompensuje funkcjonariuszowi niedokonanie na jego rzecz przydziału lokalu, uwalniając się od ustawowego obowiązku zapewnienia funkcjonariuszowi prawa do lokalu, co wynika wprost z art. 83 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 76 ust. 1 ustawy o SOP [ustawy o BOR] i znajduje potwierdzenie w § 8 rozporządzenia wykonawczego. Taki skutek (realizacja ustawowego obowiązku zapewnienia funkcjonariuszowi prawa do lokalu mieszkalnego), w odniesieniu do pomocy finansowej nie wynika wprost z przepisów ustawy o SOP. Pomoc finansowa ma bowiem inny charakter, stanowiąc ułatwienie w samodzielnym zakupie nieruchomości mieszkalnej przez funkcjonariusza. (...) powyższe różnice decydują o tym, iż oba świadczenia mają nie tylko różne nazwy, ale także różne zakresy. (...) ustawodawca w sposób celowy - w obu ustawach (ustawa o BOR i ustawa o SOP) - użył różnych określeń dla oznaczenia różnych świadczeń. (...) stan prawny podatników (funkcjonariuszy), którzy otrzymywali ekwiwalent pieniężny oraz podatników (funkcjonariuszy) otrzymujących pomoc finansową jest różny. Dlatego nie mogli zostać potraktowani tak samo na gruncie zwolnienia podatkowego. (...) zwolnienie podatkowe ma zastosowanie tylko do świadczeń wypłacanych na podstawie art. 371 ustawy o SOP. (...) przepis art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT nadal ma rację bytu, znajduje bowiem zastosowanie do świadczeń wypłacanych funkcjonariuszom na poprzednich zasadach określonych w ustawie BOR do 2028 r. Nie ma natomiast podstaw do tego, aby jego zastosowanie przenosić na inne niewymienione w nim świadczenie. (...) A zatem, w ocenie DKIS interpretacja ogólna z 4 września 2024 r. odnosi się do wykładni art. 21 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.f., będącego przedmiotem pytania strony, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W niniejszej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do pomocy finansowej przyznawanej na podstawie art. 180 ustawy o SOP. Z omawianej interpretacji ogólnej wynika, że zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy PIT, objęty jest wyłącznie ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu wypłacany na podstawie ustawy o SOP. Jak uzasadnił bowiem Minister Finansów w ww. interpretacji ogólnej: Wejście w życie ustawy o SOP nie zmieniło charakteru i zakresu świadczenia w postaci ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z lokalu, otrzymywanego wcześniej na podstawie ustawy o BOR, ani uprawnienia do jego zwolnienia z podatku. Zmianie uległ jedynie akt prawny, z którego wynika możliwość jego otrzymania i podstawa prawna jego wypłaty. Należy dodać, że zmiana w ustawie PIT, polegająca na zastąpieniu w odpowiednim przypadku użytych wyrazów "Biuro Ochrony Rządu" wyrazami "Służba Ochrony Państwa", miała jedynie charakter dostosowawczy. Nie miała ona "normatywnego charakteru" w tym znaczeniu, że nie wprowadziła nowego zwolnienia obejmującego inne, niż dotychczasowe świadczenie. W konsekwencji, w zakresie przedmiotowym zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2018 r., mieści się wyłącznie ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. Nie mieści się natomiast pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego) otrzymywana przez funkcjonariuszy służb mundurowych. Dotyczy to wszystkich służb mundurowych, którym odrębne ustawy przyznają prawo do takiej pomocy, w tym funkcjonariuszy SOP. Wobec tego, w interpretacji tej wywiedziono, że tym samym pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego) otrzymywana przez funkcjonariuszy SOP podlega opodatkowaniu, tak jak przychód ze stosunku służbowego. Dyrektor KIS wskazał, iż Minister Finansów, w niniejszej interpretacji ogólnej zwrócił uwagę na fakt, że ulgi i zwolnienia przedmiotowe nie są standardem podatkowym, a wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania. Muszą być stosowane ściśle, bez stosowania wykładni rozszerzającej ani zawężającej, a podstawowym rodzajem wykładni jest w tym przypadku wykładnia językowa. W związku z powyższym poinformował, że: Brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy PIT jasno wskazuje jakiego rodzaju świadczenia dotyczy i tym świadczeniem jest ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. (...) Gdyby wolą ustawodawcy było objęcie zwolnieniem od podatku pomocy finansowej otrzymywanej przez funkcjonariuszy SOP na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego), to dokonałby stosownej zmiany w ustawie PIT. Dyrektor KIS podniósł, iż Minister Finansów odniósł się do wyjaśnienia intencji wprowadzenia ww. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 49a nawiązując do uzasadnienia projektu ustawy o SOP (druk sejmowy nr 1916), z którego wynika, że projektodawca w nowej ustawie świadomie wprowadził nowe świadczenie - pomoc finansową na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego), analogiczne do otrzymywanego przez funkcjonariuszy innych służb mundurowych, przy jednoczesnym pozostawieniu, na zasadach praw nabytych, ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z lokalu dla dawnych funkcjonariuszy BOR, którzy przeszli do SOP. Konsekwencją powyższego, na gruncie przepisów ustawy o PIT – jak poinformował Minister Finansów w tejże interpretacji ogólnej – jest utrzymanie podatkowego status quo dla funkcjonariuszy SOP, którzy przeszli z likwidowanej służby BOR, i którym zagwarantowano w ustawie o SOP wypłatę świadczenia w postaci ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z lokalu. Dzięki temu rozwiązaniu ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu przez wszystkie lata jego obowiązywania i wypłaty, tj. otrzymany przez funkcjonariuszy BOR pod rządami ustawy o BOR, jak i otrzymany na podstawie przepisu przejściowego ustawy o SOP przez funkcjonariuszy, którzy stali się funkcjonariuszami SOP, jest i będzie traktowany tak samo pod względem podatkowym. Dyrektor KIS wskazał zatem, iż mając na uwadze powyższe, organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie w zaskarżonym postanowieniu uznał wniosek strony dotyczący postawionego przez skarżącego pytania o treści: Czy kwota pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego, przyznanej wnioskodawcy na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy o Służbie Ochrony Państwa otrzymanej na podstawie decyzji Komendanta Służby Ochrony Państwa z 25 marca 2020 r. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? - za bezprzedmiotowy stwierdzając, że dotyczy on zagadnienia, o którym mowa w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 4 września 2024 r. i stanu prawnego tożsamego z tym, w którym wydano ww. interpretację ogólną. Interpretacja ogólna powołana w postanowieniu organu podatkowego pierwszej instancji rozstrzyga bowiem kwestie objęte wnioskiem strony. Wobec treści art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej Dyrektor KIS podkreślił, że norma określona w tymże przepisie nie pozostawia swobodnego uznania dla organu podatkowego. Wyrażenie "wydaje się postanowienie" wskazuje, że organ nie powinien wydać interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy istnieje interpretacja ogólna dotycząca danego zagadnienia podatkowego – co ma miejsce w odniesieniu do sprawy skarżącego. Tym samym za zasadne Dyrektor KIS uznał, że w zakresie wniosku strony o wydanie interpretacji indywidualnej należy wydać postanowienie o zastosowaniu interpretacji ogólnej. Jeśli wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy: zagadnienia, którego dotyczy interpretacja ogólna; tych samych przepisów, co interpretacja ogólna (tego samego stanu prawnego) - wydanie interpretacji nie jest potrzebne, bo interpretacja ogólna rozstrzygnęła już problem wnioskodawcy i umożliwia mu skorzystanie z ochrony prawnej. Ponadto, wyjaśniono również stronie, że podmiot, który zastosuje się do interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego może skorzystać z ochrony prawnej – analogicznie, jak ma to miejsce w przypadku zastosowania się wnioskodawcy do interpretacji indywidualnej. Tym samym zarzuty zażalenia Dyrektor KIS uznał za chybione. Interpretacja indywidualna wydana w odpowiedzi na pytanie strony, zdaniem organu interpretacyjnego sprowadzałaby się bowiem do powtórzenia treści interpretacji ogólnej, co jest niedopuszczalne w myśl ww. przepisu. Zauważył przy tym, że interpretacje ogólne nie odnoszą się do konkretnych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) – nie obejmują tym samym sytuacji faktycznej lub prawnej konkretnego podatnika – lecz cechują się abstrakcyjnym i ogólnym odniesieniem do określonych rodzajów sytuacji faktycznych lub prawnych oraz pewnych kategorii adresatów. Odnosząc się natomiast do powołanych przez stronę wyroków Dyrektor KIS podkreślił, że nie są one wiążące dla organu podatkowego wydającego interpretacje podatkowe. Orzeczenia te dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach wydane rozstrzygnięcia są wiążące. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego Dyrektor KIS stwierdził, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane (art. 153 p.p.s.a.). Końcowo Dyrektor KIS zauważył, że orzecznictwo sądów administracyjnych w niniejszej kwestii nie jest jednolite, na co w ww. interpretacji ogólnej również Minister Finansów zwrócił uwagę. Podsumowując Dyrektor KIS powtórzył, że przedstawiony przez stronę opis stanu faktycznego odpowiadał zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 4 września 2024 r., co w świetle art. 14b § 5a O.p. oznacza, że organ nie mógł postąpić inaczej jak wydać postanowienie w przedmiocie stwierdzenia zastosowania do sprawy interpretacji ogólnej. Wobec powyższego, zarzuty naruszenia przez organ I instancji art. 14b § 1 i 5a, art. 14a § 1 pkt 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej należało uznać za całkowicie nieuzasadnione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wnosząc o uchylenie postanowień Dyrektora KIS obydwu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego oraz przeprowadzenie rozprawy, postawił zarzuty naruszenia przepisów: art. 14b § 5a O.p., poprzez błędne zastosowanie tego przepisu wynikające z nieprawidłowej oceny, że stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku o interpretację odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, tj. interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 4 września 2024 r., co wadliwie spowodowało stwierdzenie bezprzedmiotowości wniosku o interpretację; art. 14b § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i odmowę wydania interpretacji indywidualnej w sprawie, mimo że spełnione zostały wszystkie warunki obligujące organ do wydania interpretacji indywidualnej; art. 14a § 1 pkt 1 w zw. z art. 14b § 5a w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem zasady dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, co wynika z przyjęcia przez organ interpretacyjny w skarżonym postanowieniu, że do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o interpretację ma zastosowanie interpretacja ogólna z dnia 4 września 2024 r., podczas gdy Dyrektor KIS w okresie przed wydaniem interpretacji ogólnej wydał szereg interpretacji indywidualnych pozytywnych dla podatników, gdzie istota sporu dotyczyła właśnie wykładni i zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 49a u.p.d.o.f., a przyznaną pomoc na podstawie art. 180 ustawy o SOP uznawano konsekwentnie za ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. Tym samym, że nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której bez podania jakiegokolwiek powodu, wynik postępowania o udzielenie interpretacji zależny jest wyłącznie od terminu złożenia wniosku o wydanie interpretacji. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez brak odniesienia się do istotnych elementów stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz twierdzeń skarżącego zawartych we wniosku o interpretację - w szczególności stanowiska judykatury (m.in. wyroku WSA w Łodzi z dnia z dnia 27 lutego 2025 r., sygn.: I SA/Łd 807/24), przez co postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; art. 2a O.p. poprzez błędne niezastosowanie, podczas gdy biorąc pod uwagę wskazane wyżej wątpliwości interpretacyjne co do zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.f. do pomocy finansowej przyznawanej na podstawie art. 180 ustawy o SOP należy uznać, że w sprawie zastosowanie znajduje art. 2a O.p., zgodnie z którym niedające usunąć się wątpliwości co do rozumienia przepisów prawa podatkowego, rozstrzyga się na korzyść podatnika. W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, także jako: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sprawowana jest na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia zgodnie ze wskazanym wyżej zakresem kompetencji, Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Powyższym postanowieniem organ interpretacyjny, utrzymując w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji, stwierdzające zastosowanie do wniosku skarżącego interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 4 września 2024 r. znak [...] i uznające wniosek skarżącego bezprzedmiotowy wskazał, iż powyższa interpretacja ogólna rozstrzyga kwestie objęte w złożonym przez skarżącego wniosku. Sprawia to, że w świetle art. 14b § 5a O.p. organ interpretacyjny w zakresie złożonego wniosku był zobligowany wydać postanowienie o zastosowaniu interpretacji ogólnej. Skarżący nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem podnosi, iż organ interpretacyjny błędnie zastosował art. 14b § 5a O.p., albowiem nieprawidłowo ocenił, że stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku o interpretację odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej, a w sprawie zaistniały wszystkie warunki obligujące organ interpretacyjny do wydania interpretacji indywidualnej. Jako argumentację, mającą potwierdzać zasadność powyższego stanowiska autor skargi wskazał na szczególny interes prawny podatnika w uzyskaniu interpretacji indywidualnej, nawet gdy w obrocie prawnym jest interpretacja ogólna, jak również istnienie linii orzeczniczej sądów administracyjnych korzystnej dla podatnika. Wskazał, iż zarówno przed, jak i po wydaniu interpretacji ogólnej były wydawane wyroki zawierające stanowisko pozytywne dla podatników, gdzie istota sporu dotyczyła wykładni i zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT, a przyznaną pomoc na podstawie art. 180 ustawy o SOP uznawano konsekwentnie za ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, iż z art. 14a § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, w szczególności: 1) dokonując ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek (interpretacje ogólne), 2) wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) - przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jednocześnie, jak wynika z art. 14b § 5a O.p., jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie. Z art. 14b § 5a O.p. wynika zatem, iż postanowienie, o którym mowa w tym przepisie organ interpretacyjny wydaje wobec stwierdzenia, że w stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej zastosowanie znajduje interpretacja ogólna. Organ interpretacyjny stosując at. 14b § 5a O.p. dokonuje oceny zaistnienia w sprawie takich okoliczności i skuteczne zakwestionowanie prawidłowości zastosowania ww. przepisu wymagałoby wykazania istnienia odmienności stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, które nie pozwalają na zastosowanie w sprawie interpretacji ogólnej. Nie podlega zatem na gruncie art. 14b § 5a O.p. ocenie prawidłowość zajętego stanowiska tak w interpretacji ogólnej, jak i we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej co do oceny prawnej przedmiotu poddawanego tej ocenie. Tym samym zarzuty zmierzające do wykazania wadliwości stanowiska zajętego w interpretacji ogólnej nie mogą stanowić skutecznej argumentacji dla podważenia prawidłowości postanowienia wydanego przez organ interpretacyjny na podstawie art. 14b § 5a O.p. W okolicznościach niniejszej sprawy organ interpretacyjny uznał za zasadne zastosowanie art. 14b § 5a O.p. podnosząc, że interpretacja ogólna Ministra Finansów z 4 września 2024 r. znak [...] rozstrzyga kwestie objęte w złożonym przez skarżącego wniosku. Jak wynika z treści wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej, jego wątpliwości dotyczą kwestii czy kwota pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego, przyznanej na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy o SOP korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT. W opisie stanu faktycznego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazano przy tym, iż skarżący jako funkcjonariusz Służby Ochrony Państwa w dniu 26 listopada 2024 r. na podstawie decyzji administracyjnej nr [...] wydanej przez Komendanta Służby Ochrony Państwa otrzymał pomoc finansową na uzyskanie lokalu mieszkalnego w wysokości 294.480,00 zł, która została pomniejszona o naliczony podatek. Następnie decyzją z dnia 19 grudnia 2024 r. nr [...] Komendant Służby Ochrony Państwa stwierdził wygaśnięcie z upływem 10 grudnia 2024 r. własnej decyzji nr [...] z dnia 16 listopada 2020 r. o przyznaniu skarżącemu równoważnika pieniężnego za brak lokalu mieszkalnego w związku z przyznaniem skarżącemu decyzją nr [...] pomocy finansowej na zakup lokalu. Pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego, która została przyznana na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 grudnia 2017 r. o Służbie Ochrony Państwa (Dz. U. z 2020 r., poz. 384; dalej: "ustawa o SOP") zdaniem skarżącego korzysta ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: "ustawa o PIT"). Według wnioskodawcy termin "ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu wypłacany na podstawie przepisów o Służbie Ochrony Państwa" wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT i "pomoc finansowa w uzyskaniu lokalu mieszkalnego", o której mowa w ustawie o SOP to jest ta sama pomoc, tylko inaczej nazwana. Tym samym w ocenie skarżącego pomoc finansowa przyznana na podstawie art. 180 ust. 1 oraz ust. 5 pkt 2 ustawy o SOP korzysta ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT. Dokonując oceny przedstawionego przez wnioskodawcę zagadnienia organ interpretacyjny stwierdził, że w sprawie znajduje zastosowanie wydana przez Ministra Finansów interpretacja ogólna z 4 września 2024 r. Nr [...] opublikowana w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 10 września 2024 r. poz. 84 wskazując, że rozstrzygnęła ona problem prawny skarżącego i umożliwia skorzystanie z ochrony prawnej. Zdaniem Sądu stanowisko organu interpretacyjnego jest prawidłowe. Nie budzi bowiem wątpliwości istota wydanej przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej z 4 września 2024 r. Nr [...], w której Minister uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, wyjaśnił, jak należy rozumieć sformułowanie "ekwiwalent pieniężny", a jak "pomoc finansową". Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej dotyczy zagadnienia, o którym mowa w interpretacji ogólnej z 4 września 2024 r. nr [...], oraz stanu prawnego tożsamego z tym, w którym wydano ww. interpretację ogólną. Ww. interpretacja ogólna Ministra Finansów dotyczy art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy o PIT, w zakresie skutków w podatku dochodowym dla podatnika związanych z otrzymaniem, na podstawie ustawy z dnia 8 grudnia 2017 r. o Służbie Ochrony Państwa ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z lokalu albo pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego). W omawianej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT w brzmieniu obwiązującym od 1 lutego 2018 r. nie ma zastosowania do pomocy finansowej przyznawanej na podstawie art. 180 ustawy o SOP, oraz że zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT objęty jest wyłącznie ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu wypłacany na podstawie ustawy o SOP. Wejście w życie ustawy o SOP nie zmieniło charakteru i zakresu świadczenia w postaci ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z lokalu, otrzymywanego wcześniej na podstawie ustawy o BOR, ani uprawnienia do jego zwolnienia z podatku. Zmianie uległ jedynie akt prawny, z którego wynika możliwość jego otrzymania i podstawa prawna jego wypłaty. Minister dodał, że zmiana w ustawie o PIT, polegająca na zastąpieniu w odpowiednim przypadku użytych wyrazów "Biuro Ochrony Rządu" wyrazami "Służba Ochrony Państwa", miała jedynie charakter dostosowawczy. Nie miała ona "normatywnego charakteru" w tym znaczeniu, że nie wprowadziła nowego zwolnienia obejmującego inne, niż dotychczasowe świadczenie. W konsekwencji, w zakresie przedmiotowym zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2018 r., mieści się wyłącznie ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. Nie mieści się natomiast pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego) otrzymywana przez funkcjonariuszy służb mundurowych. Dotyczy to wszystkich służb mundurowych, którym odrębne ustawy przyznają prawo do takiej pomocy, w tym funkcjonariuszy SOP. Wobec tego, w interpretacji tej wywiedziono, że pomoc finansowa na uzyskanie lokalu mieszkalnego (domu jednorodzinnego) otrzymywana przez funkcjonariuszy SOP podlega opodatkowaniu, tak jak przychód ze stosunku służbowego. Ponadto Minister Finansów, w niniejszej interpretacji ogólnej zwrócił uwagę na fakt, że ulgi i zwolnienia przedmiotowe nie są standardem podatkowym, a wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania. Muszą być stosowane ściśle, bez stosowania wykładni rozszerzającej ani zawężającej, a podstawowym rodzajem wykładni jest w tym przypadku wykładnia językowa. W związku z powyższym Minister Finansów w przedmiotowej interpretacji ogólnej wskazał, że brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT jasno wskazuje jakiego rodzaju świadczenia dotyczy i tym świadczeniem jest ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z lokalu. Nie ulega zatem wątpliwości, iż kwestie które miałby zostać poddane ocenie w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek skarżącego w niniejszej sprawie zostały poddane ocenie we wskazanej przez organ interpretacyjny interpretacji ogólnej. Organ interpretacyjny był zatem zobligowany do zastosowania art. 14b § 5a O.p. i brak jest podstaw do podzielenia zarzutów skargi wskazujących na naruszenie zarówno art. 14b § 5a O.p., jak i art. 14b § 1, art. 14a § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. Odnosząc się natomiast do powoływanego w skardze art. 2a O.p., wyjaśnić wypada, że zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika nie może być rozumiana w ten sposób, że w przypadku wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe są zobowiązane zawsze przyjąć punkt widzenia podatnika. Ma bowiem ona zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy wykładnia przepisu prawa nie daje zadowalających rezultatów. Natomiast wydana przedmiotowa interpretacja ogólna, w zakresie rozumienia art. 21 ust. 1 pkt 49a ustawy o PIT, wyjaśniła wszelkie wątpliwości. Z tego względu art. 2a O.p. nie znajduje tu zastosowania. Z tych względów orzekając na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, orzekając jak w wyroku.