VIII SA/Wa 665/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot, Sędzia WSA Marek Wroczyński (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Jeromin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zwrotu dotacji na dofinansowanie zadań przedszkola uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy B. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...]. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2016 roku, nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. biorąc za podstawę art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego( DZ.U z 2016 roku, poz. 23 ze zm. dalej jako k.p.a.) po rozpatrzeniu odwołania A. K. – prowadzącej Niepubliczne Przedszkole ,, [...] ‘’ w B. od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy B. z dnia [...] listopada 2015 roku, nr [...] – określającej w stosunku do skarżącej jako prowadzącej Niepubliczne Przedszkole kwotę zwrotu dotacji udzielonej w 2013 roku na dofinansowanie zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości [...] zł oraz określającej termin naliczenia odsetek od dotacji podlegającej zwrotowi w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, tj. od dnia [...] listopada 2013 roku od kwoty [...] zł i od dnia [...] grudnia 2013 roku od kwoty [...] zł – orzekło o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji. Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia faktyczne i ocena prawna. Organ pierwszej instancji dokonał kontroli w dniach [...] - [...]czerwca i [...] - [...] września 2014 roku wykorzystania dotacji przyznanej w 2013 roku z budżetu gminy B. dla niepublicznego przedszkola prowadzonego przez A. K.. Dotacja w kwocie [...] zł została w części wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem – określonym w art. 90 ust.2b ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty ( DZ.U z 2004 roku, nr 256, poz. 2572 ze zm. dalej jako u.s.o.) i uchwały Rady Miasta i Gminy w B. z dnia [...] maja 2009 roku, nr [...]. Kontrola wykazała, że z otrzymanej dotacji kwota [...] zł przeznaczona została zgodnie z art. 90 ust.3d) u.s.o., zaś pozostała kwota w wysokości [...] zł wykorzystana została niezgodnie z przeznaczeniem. Wskazano, że dla realizacji celów kontroli badaniu poddano dokumentację przedstawioną przez organ prowadzący, umożliwiającą uzyskanie informacji o faktycznej liczbie wychowanków w poszczególnych miesiącach 2013 roku, umowy o świadczenie usług dydaktycznych i opiekuńczo – wychowawczych przez przedszkole oraz dzienniki obecności i wpłaty rodziców. Na tej podstawie ustalono stany liczbowe wychowanków. Ustalono, że dotacja przysługiwała na [...] % ogólnej liczby dzieci, a kontrolowany nie wniósł do tych wyliczeń zastrzeżeń. Kontrolujący zakwestionowali wydatki na kwotę [...] zł z następujących powodów: - wydatki nie związane z zdaniami przedszkola( nie spełniające art. 90 ust.3d u.s.o.) – kwota [...] zł, w tym – wydatki na eksploatację prywatnego samochodu – [...] zł; wydatki na ekspres do kawy, kawę i śmietankę do kawy – [...] zł; wydatki na pieluchy jednorazowe dla niemowląt, chodzik do nauki chodzenia – [...] zł; - wydatki nie będące wydatkami bieżącymi, w tym składki na ZUS( zaległości za lata poprzednie) – [...] zł; - wydatki dokonane w 2014 roku w tym – zrealizowane w 2014 roku wydatki na założenie strony internetowej – [...] zł ; zapłaty za media i wywóz nieczystości stałych za 2013 r – zapłacone w 2014 roku na łączną kwotę [...] zł; zapłata czynszu za 2013 rok – dokonana w 2014 roku – [...] zł; - wykazane wydatki na które nie przedstawiono dowodów zapłaty – opłata za media [...] zł. Łączne wydatki bieżące na realizację zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej w 2013 roku wyniosły ogółem [...] zł. W wyniku obliczeń ustalono, że dotacja przysługiwała na [...] % ogólnej liczby dzieci. W związku z tym bieżące wydatki na realizację zadań na te dzieci wyniosła [...] zł([...] zł x [...] %). Różnica między otrzymaną dotacją [...] zł a kwotą dotacji wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem [...] zł wyniosła więc [...] zł. Ostatnie części dotacji przekazano w dniach [...] grudnia 2013 roku – kwota [...] zł i [...] listopada 2013 roku w kwocie [...] zł i dlatego kwotę odsetek obliczono zgodnie z art. 252 ust.6 pkt 1 ustawy o finansach publicznych. Odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji wniosła A. K. zarzucając naruszenie art. 90 u.s.o. oraz art. 7,8,10,77 i 107 k.p.a. Wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania uznając, że dotacja na działalność przedszkola za 2013 rok w całości została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. W uzasadnieniu odwołania podnosiła, że zarzuty odnośnie bieżących wydatków – eksploatacja prywatnego samochodu, to zwróciła uwagę, że dużym składnikiem tych kosztów jest koszt paliwa, którego cena wzrosła w 2013 roku. Nie uznawała argumentów, iż zakupów na potrzeby przedszkola winna dokonywać tylko na terenie miasta B.. Wydatki na ekspres do kawy i śmietankę są związane z zebraniami rodziców podczas których rodzice są częstowani kawą. Odnośnie wydatków na pieluchy jednorazowe dla niemowląt, monitor oddechu , mapy edukacyjne, chodzik do nauki chodzenia to stwierdziła, że nigdzie nie zakazano stosować ich do starszych dzieci, a organ w tym zakresie nie przeprowadził postępowania dowodowego. Odnośnie zapłaty zaległych składek na ZUS, to skarżąca wskazywała, że nie podziela stanowiska organu, że można uznać ,, wydatki ‘’, a nie można uznać ,, kosztów’’. Skarżąca zakwestionowała również zasadę proporcjonalności dotyczącą kryterium wiekowego. Według skarżącej organ wyliczając współczynnik procentowy dzieci spełniających kryteria dotacji brał tylko pierwotne kwestionariusze, a proporcja została zastosowana do całego 2013 roku. Rozpoznając odwołanie organ wskazał, że według art. 90 ust.1 u.s.o. niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż [...] % ustalonych w budżecie gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym, że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego – pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole poda organowi właściwemu planowaną liczbę uczniów nie później niż do [...] września roku poprzedzającego rok udzielenia dotacji. Z kolei, według art. 90 ust.3d u.s.o., dotacje o których mowa w ust.1a – 3b (w brzmieniu obowiązującym w roku udzielonej dotacji), są przeznaczone na dofinansowanie zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyki społecznej. Dotacji tej należy przypisać charakter mieszany podmiotowo – celowy. Przyznawana jest ona na liczbę uczniów, a wydatkowanie ograniczone przez wskazanie celów którym ma służyć. Według art. 90 ust.4 u.s.o. organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb i zakres kontroli prawidłowości wykorzystania przyznanej dotacji. W przedmiotowej sprawie przeprowadzono kontrolę wykorzystania dotacji za 2013 rok, w zakresie zgodności liczby uczniów wskazanych w rozliczeniach, na podstawie dokumentacji udostępnionej, sposobu wykorzystania dotacji, dokumentacji składanej przez dotowanego. Według przeprowadzonej kontroli wynikało, że skarżąca jako prowadząca przedszkole otrzymała dotację z budżetu Gminy B. w kwocie [...] zł, z czego [...] zł przeznaczyła zgodnie z art. 90 ust.3d u.s.o. , pozostałą kwotę tj. [...] zł uznano jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Organ odwoławczy odniósł się do poszczególnych zakwestionowanych wydatków i wskazał: Prawidłowo nie uznano wydatków na eksploatację prywatnego samochodu w wysokości [...] zł, ponieważ wykazany zakup paliwa do samochodu nie pozostawał w ścisłym związku z zadaniami przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania, opieki. Nie zostało potwierdzone w dowodach księgowych konieczność zakupu artykułów spożywczych na podwieczorek dla dzieci. Nadto materiałów dydaktycznych, wyposażenia, zakupów żywnościowych dokonywano na terenie B. w niedalekiej odległości od przedszkola. Wydatki w tym zakresie wyniosły [...] ([...] zł miesięcznie), czyli nieadekwatnie do celów zakupów. Również w ocenie organu takiego związku nie potwierdzają zakupy dokonywane w znacznej odległości od siedziby przedszkola. Kolejnym wydatkiem, który nie mógł być sfinansowany z dotacji był wydatek na ekspres do kawy, kawę, śmietankę do kawy w kwocie [...] zł. Wyłączeniu z dotacji podlegały również wydatki na pieluchy jednorazowe dla niemowląt, monitor oddechu dla niemowląt, maty edukacyjne dla niemowląt i chodzik do nauki chodzenia w kwocie [...] zł. Zdaniem organu artykuły te są przeznaczone dla niemowląt, natomiast do przedszkola mogły uczęszczać dzieci od [...] lat, a w wyjątkowych wypadkach od [...] roku życia. Artykuły te mogły być wykorzystane do działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą w tym samym budynku, a mianowicie do opieki nad dziećmi do [...] lat. Wydatek na pokrycie zaległych składek ZUS za lata poprzednie w kwocie [...] zł nie powinien być zrealizowany z dotacji przyznanej w 2013 roku. Wydatki, które pokrywa się z dotacji muszą dotyczyć okresu i być poniesione w okresie, na który dotację przyznano. W procedurze przyznawania dotacji oraz jej wykorzystywania obowiązuje bowiem roczny system rocznego rozliczenia z uwagi na zasadę roku budżetowego, którym jest rok kalendarzowy. Podobnie w ocenie organu należy ocenić wydatki dokonane w 2014 roku związane z rokiem 2013 w kwocie [...] zł( założenie strony internetowej – [...] zł, zapłata za media i wywóz nieczystości stałych – [...] zł oraz czynsz – [...] zł). Wydatki chociaż dotyczyły roku na który została udzielona dotacja, to jednak nie zostały zrealizowane w tymże roku. Wykorzystanie dotacji następuje poprzez ,, zapłatę ‘’ czyli faktyczne wydatkowanie środków dotacji do końca roku budżetowego, a w tym przypadku do końca 2013 roku. Ostatnim wydatkiem wyłączonym ze środków dotacji – wydatek na media w kwocie [...] zł z uwagi na brak dokumentu potwierdzającego zapłatę. Zdaniem SKO w R. prawidłowo ustalono, że procentowa ilość dzieci uczęszczających do przedszkola na które przysługiwała dotacja( tj. spełniające kryterium wiekowe, o którym mowa w art. 14 ust.1 i 1b u.s.o. wyniosła [...] % ogólnej liczby dzieci uczęszczających do przedszkola. W związku z powyższym na podstawie ar. 252 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2007 roku o finansach publicznych( DZ.U z 2013 roku, poz. 885 ze zm. dalej jako ustawa o finansach publicznych) zgodnie z którym dotacje udzielone z budżetu samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych w ciągu [...] dni od dnia stwierdzenia okoliczności do zwrotu. Skargę na decyzję organu odwoławczego wniosła A. K.. Skarżąca zarzucała naruszenie art. 90 u.s.o. oraz naruszenie przepisów art. 7, 8, 10, 77 i 107 k.p.a. W uzasadnieniu skargi podnosiła, że nie wytrzymuje krytyki argumentacja uznająca za nieprawidłowo wydatkowane kwoty na eksploatację prywatnego samochodu w kwocie [...] zł. Organ zakwestionował przedstawione wydatki (na zakup paliwa) w całości i uznał, że średnie miesięczne wydatki w wysokości [...] zł są zawyżone, w sytuacji gdy w roku poprzednim wynosiły one [...] zł miesięcznie. Wskazywała na znaczny wzrost cen paliw. Nie zgadzała się ze stanowiskiem, iż zakupów można tylko dokonywać na terenie miasta B. i nie znajduje uzasadnienia całkowite wykluczenie kosztów, które mogą być pokryte w tym zakresie z dotacji, zwłaszcza, że w poprzednim roku 2012 roku organ uznał koszty do wysokości [...] zł miesięcznie. Wydatki na ekspres do kawy, kawę, śmietankę do kawy zdaniem skarżącej winny być uznane ponieważ zakupy te są związane z zebraniami dla rodziców, a nie sposób uznać, że spotkania z rodzicami winny się odbywać przy wodzie mineralnej. Nie zgadzała się z organem iż tego rodzaju wydatki winny być finansowane z czesnego. Odnośnie zakwestionowanych wydatków na pieluchy jednorazowe dla niemowląt, monitor oddechu, maty edukacyjne, chodzik do nauki chodzenia wskazywała, że nigdzie nie zakazano stosować tych przedmiotów dla starszych dzieci. Argumentowała, iż wydatek w tym zakresie w kwocie [...] zł jest niewielkim wydatkiem i jego zakwestionowanie stanowi przykład nadmiernej ingerencji organu w prowadzoną działalność. Nadto na okoliczność zasadności tych wydatków nie przeprowadzono postępowania wyjaśniającego w żadnym zakresie, co narusza przepisy postępowania administracyjnego. Skarżąca odnośnie wydatków, które nie są bieżącymi( zaległe składki ZUS za lata poprzednie) oraz wydatki dokonane w 2014 roku, a związane z rokiem 2013, to podnosiła, że niezrozumiałym jest rozróżnienie dokonywane przez organ na wydatki i koszty. Nie zgadza się z organem, ze ustawa o systemie oświaty pozwala tylko na pokrywanie ,, wydatków’’, a nie ,, kosztów’’. Wskazywała, że w tym zakresie dołączyła opinię prawną, organ odwoławczy nie odniósł się do argumentów tam przedstawionych. Podtrzymywała również zarzut dotyczący zasady proporcjonalności – kryterium wiekowego dzieci uczęszczających do przedszkola. Przyjęty wskaźnik – [...] % jest nieprawidłowy ponieważ organ nie wziął pod uwagę miesięcy, w którym dzieci przekraczają kryterium wieku, a brał tylko pod uwagę pierwotne kwestionariusze. Proporcja została zastosowana do całego roku. Dotacja zaś dotyczy dzieci w poszczególnych miesiącach. Proporcja nie powinna być liczona odnośnie całego roku, a w stosunku do poszczególnych miesięcy. W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas zaprezentowaną argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), dalej: "p.u.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu, kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (§ 2). Zarzuty skargi w części należało uznać za usprawiedliwione. Zgodnie z art. 90 ust.3d u.s.o.( według stanu prawnego z 2013 roku) dotacje, o których mowa w ust.1a -3b są przeznaczone na dofinasowanie zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Należy zauważyć, iż dotacja o której mowa w art. 90 ust. 1a – 3b u.s.o. ma charakter dotacji podmiotowej. Na mocy ustawy z 13 czerwca 2013 roku o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw( DZ.U z 2013 roku, poz.827) art. 90 ust.3d otrzymał nowe brzmienie, która to nowelizacja miała charakter doprecyzowujący, ponieważ zdefiniowano wydatki na które może być przeznaczona dotacja. Ze środków dotacji podmiotowej wspierana jest oznaczona rodzajowo ,,działalność ‘’ podmiotu prawnego. Wydatki, które są objęte dotacją muszą pozostawać w bezpośrednim związku z działalnością przedszkola niepublicznego w zakresie realizacji zadań odnośnie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej. Tym samym dotacja winna być ponoszona na pokrycie wydatków bez których nie byłoby możliwe realizowanie celów statutowych danej placówki. Niewątpliwie wydatki ponoszone na zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły mogą być pokrywane z dotacji. Zgodnie z art. 5 ust.7 u.s.o. do zadań organu prowadzącego należy między innymi zapewnienie warunków działania szkoły, placówki, w tym bezpiecznych warunków nauki, wychowania i opieki oraz zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły i placówki. Niewątpliwie jednym z kosztów organizacji funkcjonowania placówki są koszty paliwa do samochodu używanego celem dostarczania produktów dla dzieci, sprzętu (wyjazdy na zakupy celowe), załatwiania spraw organizacyjnych. Na taki sposób wykorzystania środków wskazywała skarżąca w wyjaśnieniach do kontroli( pismo z [...] listopada 2014 roku). Jak wynika ze stanowiska organu nie kwestionuje on wydatków na paliwo jako wydatków na bieżącą działalność przedszkola, które mogą być objęte dotacją. Takie stanowisko zajął organ uznając te wydatki w rozliczeniu 2012 roku. W ocenie Sądu sporną kwestią w tym zakresie pozostaje wysokość wydatków poniesionych na ten cel. Niewątpliwie należy zgodzić się z organem, iż średnia miesięczna kwota wydatków na ten cel w wysokości [...] zł w żadnym stopniu nie została uprawdopodobniona. Fakt, że średnie miesięczne faktury opiewały na tę kwotę nie może automatycznie oznaczać, że paliwo w całości zostało zużyte na cele bieżącej działalności przedszkola. Również fakt ponad [...] krotnego zwiększenia wydatków na ten cel nie może być wytłumaczalny tylko wzrostem cen paliwa. Organ bez zobowiązania skarżącej do szacunkowego obliczenia ile kilometrów samochód przejeżdża miesięcznie na cele bieżącego funkcjonowania przedszkola nie mógł od razu całkowicie odmówić uznania tych wydatków. Jednocześnie po takim zobowiązaniu, to w interesie skarżącej byłoby przedstawienie wiarygodnego wyliczenia rzeczywistych wydatków poniesionych na ten cel. Niewątpliwe to przed wszystkim na organie ciąży obowiązek zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego (art. 7 k.p.a.), co nie zwalnia skarżącej od przedstawienia, na ile jest to możliwe najpełniejszego zestawienia wyjazdów. Strona musi mieć na względzie, że samo przedstawienie faktur za paliwo bez powiązania z potrzebnymi wyjazdami nie jest wystarczające. Kolejną sporną kwestią pozostaje nie zaliczenie przez organ wydatków na założenie strony internetowej w 2013 roku, zapłata za media i wywóz nieczystości stałych za 2013 rok, zapłata czynszu z 2013 roku z uwagi na fakt zapłaty za te usługi już po zamknięciu roku budżetowego – w 2014 roku oraz zapłatę w 2013 roku zaległych składek ZUS. Oceniając stanowisko organu należy wziąć pod uwagę treść art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych, który stanowi, że ,, wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja została udzielona albo w przypadku, gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia dotacji, wykorzystanie dotacji przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Należy zauważyć, iż w świetle wyżej powołanego przepisu wykorzystanie dotacji następuje szczególnie przez zapłatę. W ocenie Sądu brak jest podstaw w stanie prawnym z roku 2013 uznania, że tylko zapłata za faktury wystawione w tym roku do jego końca oznacza prawidłowe wykorzystanie dotacji. Skoro zrealizowano w terminie zadanie publiczne na które została udzielona dotacja i w tym terminie zaciągnięto zobowiązanie do zapłaty za wykonane usługi, to dotacja została wykorzystana w terminie, a użyty w art. 251 ust.4 ustawy o finansach publicznych zwrot ,, w szczególności’’ na taką interpretację pozwala. Sąd administracyjny w tym zakresie podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 20 listopada 2014 roku, syg. akt II GSK 1107/13, LeX nr 159 1972. Zapłata w roku 2013 za zaległe składki ZUS z okresu wcześniejszego jest prawidłowym wykorzystaniem dotacji. W ocenie Sądu w pojęciu bieżące wydatki nie możemy ograniczać się do wydatków z roku 2013, a najważniejszy jest cel na jaki środki te zostały wydatkowane (na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej) i to że wydatek zrealizowano poprzez zapłatę w 2013 roku. Co prawda dotyczy on roku 2012, ale wydatek ten był korygowany w 2013 roku. Pojęcie wydatków bieżących w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty – art. 90 ust. 3d nie może być utożsamiany z takim terminem z ustawy o finansach publicznych. Taki sposób rozumowania wydatków bieżących musi być konsekwencją tego, że z chwilą przyznania dotacji, środki nią objęte przestają być środkami publicznoprawnymi w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, a więc nie mogą się do nich odnosić rygory tego prawa dla podmiotów publicznych( por. wyrok NSA z 8 października 2015 roku, syg. akt II GSK 1885/14). W ocenie Sądu za prawidłowe należy uznać stanowisko organu o nieuznaniu wydatków na ekspres do kawy, kawę śmietankę do kawy, na pieluchy jednorazowe dla niemowląt,, monitor oddechu i maty edukacyjne dla niemowląt, chodzik do nauki chodzenia jako wydatków objętych dotacja. Należy zauważyć, iż nie wszystkie wydatki bieżące organu prowadzącego niepubliczne przedszkole mogą być objęte dotacją. Jak stanowi przepis art.90 ust.3d dotacje o których mowa w ust.1a – 3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wydatki te muszą mieć związek bezpośredni z celami wyżej wskazanymi, a nie służyć jedynie pośrednio do realizacji celu( por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2017 roku, syg. akt II GSK 1916/15, Lex nr 2291394). W ocenie Sądu kwestie wydatków na ekspres do kawy, kawę, takiego kryterium nie spełniają. Organ prowadzący przedszkole może w ramach spotkań z rodzicami ,,urządzać poczęstunek ‘’ w takim zakresie jaki uznaje za stosowny, z tym, że nie może być on ujęty w ramach refundowanych wydatków. Wydatki na chodzik, monitor oddechu, maty edukacyjne dla niemowląt, pieluchy jednorazowe są przeznaczone dla dzieci młodszych niż ,, przedszkolaki ‘’. Może oczywiście zajść sytuacja, że będzie potrzeba użycia wyżej powołanego sprzętu dla dzieci z przedszkola, ale te wydatki muszą obciążać danego rodzica w ramach uiszczanej opłaty za przedszkole, czy też jako dodatkowe opłaty. Należy uznać za prawidłowe odmowę zaliczenia wydatku na media za 2013 rok w kwocie [...] zł z uwagi na nieudokumentowanie wskazanego wydatku. Organ gminy w ramach swoich uprawnień ma prawo kontrolować wykorzystanie dotacji. Wydatki poniesione przez skarżącą muszą mieć odzwierciedlenie w dokumentacji przedszkola, a jej brak uniemożliwia dokonanie takiej weryfikacji. Za niezasadny należy również uznać zarzut błędnego ustalenia wskaźnika procentowego dzieci uczęszczających do przedszkola na które przysługuje dotacja. Dotacja jest przyznawana na dzieci spełniające kryterium wiekowe, od [...] lat, wyjątkowo od [...] lat.( art. 14 ust.1 i 1b u.s.o.). Zgodnie z art. 90 ust.1 niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż [...] % ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia....( ust.2b). dotacje są ustalane na cały rok, a przekazywane w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki (ust.3c). Organ na podstawie dokumentacji przedszkola ustalił faktyczną liczbę wychowanków w poszczególnych miesiącach, a następnie liczbę wychowanków na których nie przysługiwała dotacja. Po zsumowaniu obu tych pozycji wyszedł wynik na ile procent wychowanków winna być przyznana dotacja([...] = [...] %) za cały rok 2013. Wyliczenia te w ocenie Sądu w pełni oddają rzeczywisty procent wychowanków przedszkola do których winna być przyznana dotacja. Zarzuty w żadnym stopniu nie wskazują na jakąkolwiek wadliwość przedstawionych przez organ matematycznych wyliczeń. Organ ponownie rozpoznając sprawę przeprowadzi postępowanie we wskazanym przez sąd zakresie uwzględniając stanowisko zawarte przez sąd w uzasadnieniu wyroku. Organ ponownie rozpoznając sprawę winien również ocenić prawidłowość ujęcia wydatku na utworzenie strony internetowej. Zasadniczo w ocenie sądu wydatki poniesione na reklamę przedszkola nie mogą zostać pokryte z dotacji. Reklama, marketing służą bowiem zwiększeniu rozpoznawalności podmiotu prowadzącego przedszkole wśród potencjalnych klientów i tym samym zwiększeniu przychodów, a nie służą działalności oświatowej rozumianej jako proces kształcenia, wychowania, opieki. Z uwagi na powyższe, biorąc za podstawę art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c) p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. O kosztach postępowania Sąd nie orzekł ponieważ wywiedziona skarga takiego wniosku nie zawierała.