VIII SA/Wa 693/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska - Gwiazda, Sędzia WSA Marek Wroczyński (sprawozdawca), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Marlena Stolarczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2019 r. w Radomiu sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w [...] na uchwałę Rady Miejskiej w [...] z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wzorów formularzy informacji, deklaracji i załączników na podatek rolny, od nieruchomości i leśny stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w części załącznika nr 1 poz. I, załącznika nr 2 poz. H, załącznika nr 5 poz. H, załącznika nr 6 poz. G, załącznika nr 9 poz. H, załącznika nr 10 poz. F w zakresie zapisu "Oświadczam, że są mi znane przepisy Kodeksu karnego skarbowego o odpowiedzialności za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością". Rada Miejska w M. (dalej: organ) na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515 ze zm.; dalej u.s.g.) oraz art. 6a ust. 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm.; dalej: u.p.r.), art. 6 ust. 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: u.p.o.l), art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 465 ze zm.; dalej: u.p.l.) podjęła w dniu [...] listopada 2015 r. uchwałę nr [...] w sprawie ustalenia wzorów formularzy informacji, deklaracji i załączników na podatek rolny od nieruchomości i leśny. Pismem z 14 sierpnia 2019 r. Prokurator Rejonowy w G. (dalej: skarżący, prokurator) wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: Sąd) na powołana wyżej uchwałę z [...] listopada 2015 r. nr [...]. Zaskarżonej uchwale prokurator zarzucił rażące naruszenie przepisów prawa, materialnego, mianowicie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 6 ust. 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez nałożenie obowiązku składania przez podatnika oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności wynikającej z przepisów kodeksu karnego skarbowego. Wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały w części obejmującej postanowienia załącznika nr 1 poz. I, nr 2 poz. H, nr 5 poz. G, nr 6 poz. G, nr 9 poz. H, nr 10 poz. F w zakresie zapisu: "Oświadczam, że są mi znane przepisy Kodeksu karnego skarbowego o odpowiedzialności za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością". W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Uzasadnił, że podjęcie uchwały nastąpiło na podstawie delegacji ustawowej, która upoważnia i zobowiązuje radę gminy do opracowania i wprowadzenia w życie wzorów informacji i deklaracji w zakresie poszczególnych podatków lokalnych. Rada Gminy M. wykonując ustawowy obowiązek nie wyszła poza zakres upoważnienia ustawowego. Skoro sam ustawodawca nie określił tych wzorów, ani też ściśle nie wskazał co mają zawierać, to rada gminy miała podstawę do tego, aby określić je tak jak to uczyniła. W piśmie z 9 grudnia 2019 r. Prokurator Prokuratury Rejonowej delegowana do Prokuratury Okręgowej w R. oświadczyła, że popiera skargę Prokuratora Rejonowego w G.. Jednocześnie podniosła, że w treści skargi na skutek omyłki wskazano, iż opisane w skardze uchybienie dotyczy poz. G załącznika nr 5 do uchwały, podczas gdy właściwą winna być poz. H wymienionego załącznika. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta obejmuje, między innymi, orzekanie w sprawach ze skarg na uchwały organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej, będące aktami prawa miejscowego (art. 3 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z art. 147 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na uchwałę organu jednostki samorządu terytorialnego stwierdza nieważność tej uchwały w całości lub w części albo stwierdza, że została wydana z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza możliwość stwierdzenia jej nieważności. W myśl art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm. dalej: u.s.g.), uchwały organu sprzeczne z prawem są nieważne. Podstawą stwierdzenia takiego faktu jest uznanie, że doszło do istotnego naruszenia prawa. Według bowiem art. 91 ust. 4 u.s.g., w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały ograniczając się do wskazania, że uchwałę wydano z naruszeniem prawa. W ustawie nie zdefiniowano jednak obu naruszeń. Konieczne jest zatem sięgnięcie do stanowiska wypracowanego w tym zakresie w doktrynie i orzecznictwie. Do istotnych wad uchwały, skutkujących stwierdzeniem jej nieważności zalicza się między innymi naruszenie przepisów wyznaczających kompetencję organów samorządu do podejmowania uchwał, naruszenie podstawy prawnej podjętej uchwały, naruszenie przepisów prawa ustrojowego oraz prawa materialnego, poprzez wadliwą ich interpretację oraz przepisów regulujących procedury podejmowania uchwał. Według art. 50 § 1, art. 52 § 1 i art. 53 § 3 p.p.s.a. prokurator może zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego. Jak wynika z treści art. 52 § 1 p.p.s.a. obowiązek wyczerpania środków zaskarżenia służących w postępowaniu przed organem jest wyłączony jeśli skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Sąd zaś rozstrzyga w granicach danej sprawy, ale nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie, skarga jest zasadna, bowiem kwestionowane zapisy uchwały Rady Miejskiej są sprzeczne z obowiązującymi przepisami prawa. Dokonując kontroli uchwały objętej skargą w zakresie wskazanym stwierdzić trzeba, że brak było podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach: a) deklaracji na podatek rolny DR-1, poz. I, stanowiącym załącznik nr 1, b) informacji w sprawie podatku rolnego IR-1, poz. H, stanowiącym załącznik nr 2, c) deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1, poz. H, stanowiącym załącznik nr 5, d) informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1, poz. G, stanowiącym załącznik nr 6, e) deklaracji na podatek leśny DL-1, poz. H, stanowiącym załącznik nr 9, f) informacji w sprawie podatku leśnego IL-1, poz. F, stanowiącym załącznik nr 10 do zaskarżonej uchwały z 25 listopada 2015 r. nr XXI/88/15 - zapisów o treści: "Oświadczam, że są mi znane przepisy Kodeksu karnego skarbowego o odpowiedzialności za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością". Organ w podstawie prawnej zaskarżonej uchwały wskazał art. 18 ust. 2 pkt 8 u.s.g., art. 6a ust. 11 u.p.r., art. 6 ust. 13 u.p.o.l. oraz art. 6 ust. 9 u.p.l., a w których to przepisach ustawowych brak podstawy do składania tego oświadczenia. Przesądziło to o konieczności stwierdzenia nieważności zaskarżonej uchwały (na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 u.s.g.) w zakresie zapisów zawartych w ww. pozycjach i załącznikach zaskarżonej uchwały. Z art. 168 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie. Konkretyzację tego prawa - poza uregulowaniami szczególnymi - zawiera, w odniesieniu do gminy, art. 40 ust. 1 u.s.g., zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym - w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy - podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Wskazywane w uchwale przepisy art. 6 ust. 13 u.p.o.l., art. 6a ust. 11 u.p.r., art. 6 ust. 9 u.p.l. nakładają na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatki, których dotyczą oraz w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu oraz przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru poszczególnych podatków. Regulacje ustaw podatkowych, co wynika jasno z ich treści, nie dają radzie gminy uprawnienia do nakładania na podatników podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego obowiązku składania omawianego oświadczenia w deklaracjach i informacjach podatkowych. Zawarte w nich dane mają służyć jedynie wymiarowi tych podatków i uzyskaniu ich przez gminę, nie zaś ewentualnemu pociągnięciu podatników do odpowiedzialności karnej skarbowej. Innymi słowy, ustawodawca w ustawie podatkowej normującej opodatkowanie podatkami, o których wyżej mowa, nie upoważnił rad gmin do odbierania od podatników w treści informacji i deklaracji podatkowych oświadczenia o tym, że znane są im przepisy mówiące o zasadach odpowiedzialności karnej skarbowej za podawanie danych niezgodnych z rzeczywistością. Takiego upoważnienia, w ocenie Sądu, nie można wyczytać z unormowań ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy o podatku rolnym ani z ustawy o podatku leśnym. Analizowane oświadczenia, ściśle rzecz biorąc, nie są też w żaden sposób wpisane w konstrukcję opodatkowania ww. podatkami. Wiedza podatnika o regulacjach z zakresu prawa karnego skarbowego dotyczących odpowiedzialności za podawanie danych niezgodnych z prawdą nie ma żadnego związku z wymiarem i poborem omawianych podatków, a co najistotniejsze, ustawodawca w treści omawianych ustaw podatkowych nie upoważnił rad gmin do odbierania od podatników zakwestionowanego przez Prokuratora zapisu o tym oświadczeniu. Dokonując zatem wykładni zakresu upoważnienia zawartego w art. 6 ust. 13 u.p.o.l., art. 6a ust. 11 u.p.r. i art. 6 ust. 9 u.p.l. - nie można odchodzić od jasnej treści tych unormowań na rzecz domniemania. Ustawowe wyliczenie zagadnień przekazanych radzie gminy do uregulowania w drodze uchwały w sprawie wzoru deklaracji jest wyczerpujące. Zdaniem Sądu, nie jest zatem dopuszczalna wykładnia rozszerzająca zastosowania tych przepisów w odniesieniu do innych kwestii, które nie zostały w nich wymienione. Oznacza to, że w podejmowanym, na podstawie przywołanych przepisów, akcie prawa miejscowego nie można zamieszczać postanowień, które wykraczają poza treść tych przepisów. Deklaracja podatkowa powinna zatem zawierać jedynie takie dane, które konieczne są do prawidłowego obliczenia wysokości podatku. Podobne uwagi należy poczynić w stosunku do wzoru informacji. Tym samym skoro ustawowe wyliczenie zagadnień przekazanych radzie gminy do uregulowania w drodze uchwały w sprawie wzoru informacji i deklaracji jest wyczerpujące oraz nie jest dopuszczalna wykładnia rozszerzająca zastosowania powyższych przepisów w odniesieniu do innych kwestii, które nie zostały w nim wymienione, to w podejmowanym, na podstawie wyżej przywołanych przepisów, akcie prawa miejscowego nie można zamieszczać postanowień, które wykraczają poza treść tych przepisów. Natomiast w niniejszej sprawie zamieszczenie we wzorze informacji i deklaracji danych nie wymienionych w ustawowym wyliczeniu oznacza istotną sprzeczność uchwały w zaskarżonej części z prawem i w konsekwencji skutkuje stwierdzeniem jej nieważności. Konkludując, stwierdzić należy, że art. 6 ust. 13 u.p.o.l., art. 6a ust. 11 u.p.r. i art. 6 ust. 9 u.p.l. nie dawały radzie miasta uprawnienia do nałożenia na podatników obowiązku składania oświadczeń, o których mowa w zaskarżonej części uchwały. W następstwie powyższego, uzasadniona jest ocena, że kontrolowana uchwała w zaskarżonej części istotnie narusza art. 7 w zw. art. 87 ust. 2 i art. 94 Konstytucji RP, art. 40 ust. 1 u.s.g. oraz art. 6 ust. 13 u.p.o.l., art. 6a ust. 11 u.p.r. i art. 6 ust. 9 u.p.l. Wymaga przy tym podkreślenia, że w myśl zasad praworządności i legalności, wynikających z art. 7 Konstytucji RP, organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, co oznacza, iż mogą czynić tylko to, na co prawo wyraźnie im zezwala lub co wyraźnie nakazuje. Tymczasem w realiach analizowanej sprawy Rada Miasta, ponad treść art. 6 ust. 13 u.p.o.l., art. 6a ust. 11 u.p.r. i art. 6 ust. 9 u.p.l., w urzędowych wzorach deklaracji i informacji podatkowych zawarła oświadczenia podatnika dotyczące jego wiedzy na temat odpowiedzialności karnej skarbowej za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością. Jednak, jak to zostało już wyjaśnione, ww. ustawy podatkowe nie uprawniają rad gmin do nakładania na podatników obowiązku składania takich oświadczeń organowi podatkowemu w treści deklaracji czy informacji niezbędnych do wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego. Mając na uwadze powyższe okoliczności, należało - na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. - stwierdzić nieważność uchwały Rady Miejskiej w M. z [...] listopada 2015 r. nr [...] w części załącznika nr 1 poz. I, załącznika nr 2 poz. H, załącznika nr 5 poz. H, załącznika nr 6 poz. G, załącznika nr 9 poz. H, załącznika nr 10 poz. F w zakresie zapisu: "Oświadczam, że są mi znane przepisy Kodeksu karnego skarbowego o odpowiedzialności za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością".