VIII SA/Wa 724/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot, Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2009 r. sprawy ze skargi [...] spółka cywilna A. W., A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] marca 2008 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 5 617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi [...] spółka cywilna A.W., A.W. (dalej Skarżąca) z [...] października 2008 r. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] września 2008 r. znak [...], którą to decyzją na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] z [...] marca 2008 r. znak [...] w sprawie określenia Skarżącej za styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2007 r. w podatku od towarów i usług (dalej "podatek VAT") nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za w/w miesiące. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. i utrzymana nią w mocy decyzja organu I instancji wydana została w oparciu o następujące ustalenia: W wyniku przeprowadzonej u Skarżącej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres styczeń –maj 2007 r. stwierdzono, że Skarżąca zawarła z przedsiębiorcami wykonującymi usługi transportowe (taksówkarzami) umowy o współpracy, na podstawie których zobowiązała się wobec nich do: a) rezerwacji oraz przekazywania zleceń na przewozy osób, b) obsługi i wystawiania faktur zbiorczych dla firm i instytucji korzystających z usług taksówkowych w formie rozliczeń bezgotówkowych, c) wypłaty należności za przejazdy opłacane przez klientów bezgotówkowo, d) udostępniania możliwości i środków technicznych niezbędnych do wystawiania przez wykonującego przewozy faktur zbiorczych za przejazdy bezgotówkowe. W zamian za te świadczenia taksówkarz zobowiązany był płacić Skarżącej comiesięczne opłaty za: • korzystanie z łączności, • konserwację sprzętu radiowego i komputerowego, • rezerwację usług taksówkowych. Skarżąca wystawiała taksówkarzom faktury z tytułu wyżej wskazanej współpracy, przy czym od usług określanych jako korzystanie z łączności i konserwacja sprzętu radiowego i komputerowego naliczała podatek VAT 22%, a od usług nazywanych "rezerwacja usług taxi" – VAT 7% ze wskazaniem pozycji PKWiU - 60.2. Taksówkarze obciążali Skarżącą za wykonane na jej zlecenie dla stałych klientów przewozy bezgotówkowe fakturami VAT z podatkiem naliczonym VAT 7 % wskazując PKWiU 60.22.11 (lub 3% na podstawie art. 114 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: u.p.t.u. Organ I instancji zakwestionował naliczanie przez Skarżącą podatku VAT od pozycji "rezerwacja usług taxi" w wysokości 7%. Powołując się na pismo Głównego Urzędu Statystycznego Departamentu Metodologii Standardów i Rejestrów z 9.10.2007 r. uznał "rezerwację usług taxi" za mieszczącą się w grupowaniu 63.21.25-00 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. (Dz. U. nr 42 poz. 264 ze zmianami) – dalej "PKWiU z 1997 r. "usługi wspomagające transport drogowy pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". W związku z taką interpretacją organ I instancji dokonał określenia kwot podatku należnego za wskazany wyżej okres oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za ten okres na podstawie art. 109 ust. 5 w związku z ust. 6 u.p.t.u. W wyniku rozpatrzenia odwołania Skarżącej od decyzji organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił stanowisko organu I instancji i utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zaskarżając decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. pełnomocnik Skarżącej w skardze i piśmie procesowym z [...] maja 2009r. podniósł następujące zarzuty: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie to jest art. 41 ust 1 i art. 41 ust. 2 u.p.t.u. (poz. 143 i 144 załącznika nr 1 do tej ustawy) przez bezpodstawne zakwestionowanie stawki 7% dla usługi, która powinna być zakwalifikowana do pozycji objętych stawką podatku VAT 7%, 2) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie to jest art. 41 ust 1 i art. 41 ust. 2 u.p.t.u. (poz. 143 i 144 załącznika nr 1 do tej ustawy) przy refakturowaniu ww usług, co narusza również regulacje art. 6 (4) VI Dyrektywy Rady UE w sprawie harmonizacji ustawodawstw państwa członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC – dalej VI Dyrektywa VAT), 3) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i zastosowanie art. 109 ust. 3 u.p.t.u., co narusza podstawową zasadę neutralności podatku VAT realizowaną jako prawo do rozliczenia podatku naliczonego w każdej fazie obrotu art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zawartą również w art. 17 VI Dyrektywy VAT, 4) naruszenie przepisów prawa procesowego art. 120, 121, 122, 180 § 1 i 3, 191, 194 § 1 i 2, 197 § 1, i 199 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz 60 ze zmianami – dalej "ordynacja podatkowa"), gdyż organy podatkowe nie działały w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a w toku postępowania nie zostały podjęte wszystkie niezbędne działania celem wyjaśnienia stanu faktycznego, nie uwzględniono jako dowodów dokumentów w postaci protokołów wcześniejszych kontroli podatkowych, nie rozpatrzono całego materiału dowodowego, dokonano błędnej jego oceny, nie powołano biegłego, który mógłby wyjaśnić specyfikę działań Skarżącej, nie ustalono zgodnego zamiaru stron i celu czynności wykonywanych przez Skarżącą, 5) naruszenie prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie przepisów przejściowych i derogacyjnych to jest pominięcie faktu, że dla celów podatkowych właściwa jest klasyfikacja towarów i usług ogłoszona na podstawie ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. nr 88 poz. 439 z późn zmianami) załącznik nr 3 poz. 143, 6) błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że spółka w sposób nieprawidłowy klasyfikowała wykonywane przez nią usługi, 7) nierozstrzygnięcie w uzasadnieniu decyzji o dowodach w postaci 5 protokołów kontroli, które są dokumentem urzędowym, stanowiącym dowód tego, co zostało w nich zapisane. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Argumentację swoją sprowadził przede wszystkim do kwestii związanych z zakwalifikowaniem przedmiotowych usług do grupy 63.21.25-00 PKWiU "usługi wspomagające transport drogowy pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane", oparcia ustaleń na treści umów Skarżącej z taksówkarzami, oraz braku znaczeni dowodowego protokołów z wcześniej przeprowadzanych w Spółce kontroli braku mocy wiążącej wcześniejszych informacji GUS oraz decyzji organów podatkowych w zakresie klasyfikowania usług Skarżącej. Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej u.p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 p.p.s.a.. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu na podstawie ww. ustaw, Sąd uznał, iż decyzja ta i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie mogą się ostać, albowiem zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Oceniając poszczególne zarzuty skargi należy wskazać co następuje: I. Kluczowe dla rozstrzygnięcia w sprawie niniejszej zarzuty skargi, które Sąd wziął pod uwagę uchylając zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, to zarzuty wskazane w pkt. 1, 4, 5, 6 i 7 sprowadzające się do tego, że organy podatkowe błędnie zastosowały przepisy prawa materialnego (art. 41 ust. 1 u.p.t.u. zamiast art. 41 ust. 2 u.p.t.u. poz. 143 załącznika nr 3 dotyczące klasyfikowania usług "rezerwacja usług taxi" na skutek naruszenia przepisów prawa postępowania podatkowego prowadzącego do nieuprawnionych wniosków. Dokonując klasyfikacji usług świadczonych przez Skarżącą organy podatkowe powinny mieć na uwadze przepisy art. 8 ust. 3 i art. 41 ust. 14 u.p.t.u. Zgodnie z art. 8 ust. 3 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w okresie dotyczącym przedmiotowej sprawy) usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów ustawy o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. Zaś zgodnie z art. 41 ust. 14 u.p.t.u. zmiany w klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań między tymi klasyfikacjami wprowadzone po dniu wejścia w życie tej ustawy nie powodują zmian w opodatkowaniu podatkiem, jeżeli nie zostały określone w ustawie. Organy podatkowe zobowiązane są na podstawie art. 120 Ordynacji podatkowej do działania na podstawie przepisów prawa – wszystkich przepisów prawa obowiązującego czy też mającego zastosowania do odpowiednich stanów faktycznych. Do przepisów tych należy również prawo statystyczne, a więc i przepisy określające klasyfikacje usług. W sprawach podatkowych to organy podatkowe mają stosować te przepisy, a nie Główny Urząd Statystyczny. Opinie GUS co do klasyfikacji są oczywiście dowodami w sprawach podatkowych, nie znaczy to jednak, że opinia taka zwalnia organy podatkowe z własnej analizy przepisów prawa, w tym dotyczących klasyfikacji, przy czym jak wynika z art. 8 ust. 3 u.p.t.u. i § 1 wspomnianego rozporządzenia w sprawie PKWiU, przepisy o klasyfikacjach mają tylko charakter pomocniczy, a nie rodzący obowiązki podatkowe. Organy podatkowe w sprawie niniejszej takiej własnej analizy nie dokonały, nie przeprowadziły dostatecznych ustaleń co do rzeczywistego charakteru świadczonych przez Skarżącą usług pod kątem ich klasyfikacji statystycznej wskazywanej przez Skarżącą ograniczając się do skierowania nie konsultowanego ze Skarżącą zapytania do GUS opartego wyłącznie na znanej organom treści umowy Skarżącej ze współpracującymi z nią taksówkarzami. Takie działanie organów podatkowych stanowiło naruszenie norm postępowania wyrażonych art. 122, art. 123 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które mogło wpływać istotnie na wadliwość zarówno decyzji zaskarżonej w niniejszym postępowaniu jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. To Skarżąca jako podatnik najlepiej była zorientowana w charakterze swoich usług i zgodnie z zasadami działania w sposób budzący zaufanie do organów i w sposób zapewniający podatnikowi czynny udział w postępowaniu organ podatkowy powinien dać Skarżącej przynajmniej możliwość weryfikacji treści pytania do GUS, skoro opinii klasyfikacyjnej GUS organy podatkowe przydają zasadnicze dla sprawy znaczenie dowodowe. Działanie organów w zakresie przedsięwzięcia jak najstaranniejszych działań zmierzających do ustalenia właściwej klasyfikacji usług było szczególnie uzasadnione w sytuacji, gdy pięć protokołów kontroli Skarżącej w zakresie prawidłowego rozliczenia podatku VAT (w tym jedna za ten sam okres, co w sprawie przedmiotowej) nie kwestionowały stosowania stawki VAT 7% za "usługi rezerwacji taxi", co Skarżąca słusznie miała prawo uważać za akceptację przez organy podatkowe takiego właśnie klasyfikowania tych usług pod kątem obciążenia podatkiem VAT. Ustawa o podatku VAT z 1993 r. (DZ. U. nr 11 poz. 50) w pierwotnym brzmieniu jako obowiązującą dla celów ustalania podatku VAT uznała Klasyfikację Wyrobów i Usług obowiązującą od 1 marca 1994 r. (zarządzenie nr 47 Prezesa GUS z 29 grudnia 1993 r. w sprawie Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej KWiU) – (Dz. Urz. GUS Nr 24 poz. 132 i z 1994 r. nr 5 poz. 52). Zgodnie z niekwestionowanym przez organy podatkowe twierdzeniem Skarżącej KWiU grupa 60.22.11. "usługi taksówkowe" zawierała "rezerwacje usług w tym zakresie". Ustawą nowelizującą ustawę o podatku VAT z dniem 1 stycznia 1994 r. (Dz. U. z 1993 r. nr 129 poz. 599) dodano art. 54 ust. 3 o treści: "w przypadku nowych klasyfikacji towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 zobowiązuje się Ministra Finansów w porozumieniu z Prezesem GUS do ogłoszenia załączników do ustawy uwzględniających nomenklaturę wynikająca z nowych klasyfikacji". W związku z powyższym Minister Finansów w obwieszczeniu z 31 marca 1995r. (Dz. U. nr 44 poz. 231) opublikował stosowne tabele wynikające z KWiU, jednocześnie w §2 tego obwieszczenia Minister Finansów wskazał, że zmiana nomenklatury KWiU nie powoduje zmian wysokości opodatkowania podatkiem od towarów i usług po dniu 31 marca 1995 r. Rada Ministrów w dniu 18.03.1997 r. wydała rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - dalej PKWiU z 1997 r. (Dz. U. nr 42 poz. 264 z późn. zm.) wchodzące w życie 1 lipca 1997 r. , która to klasyfikacja miała być stosowana w okresie przejściowym do 30 czerwca 1999 r. równolegle z KWiU. Należy przy tym zaznaczyć, że nowa klasyfikacja PKWiU nie dokonywała zasadniczych zmian w stosunku do KWiU, gdyż pierwsze cztery cyfry w grupach i pisemne określenia podstawowych grup usług były takie same w obu klasyfikacjach. Następnie ustawą z dnia 20 maja 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 20 maja 1999 r. (Dz. U. nr 57 poz. 596) w art. 54 do nowelizowanej ustawy dodano ust. 4 o treści: "do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w okresie do 31 grudnia 2000 r. stosuje się klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem 1 lipca 1997 r." (a więc KWiU) . Następnie ten okres obowiązywania KWiU kolejną ustawą nowelizująca - ustawą z dnia 17 listopada 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym r. (Dz. U. nr 213 poz1803) – przedłużono do 31 grudnia 2002 r. Zatem KWiU obowiązywała równolegle z PKWiU z 1997 r. na tej podstawie prawnej do końca 2002 r. Ostatecznie ustawą zmieniającą ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 4 grudnia 2002 r. (Dz. U. nr 213 poz. 1803) dostosowano załączniki do ustawy do PKWiU z 1997 r., jednakże w art. 6 tej ustawy nowelizującej zapisano: " W przypadku gdy po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy wprowadzone zmiany do ustawy, o której mowa w art. 1, dotyczące nowych oznaczeń klasyfikacyjnych towarów, usług oraz obiektów budowlanych (PKWiU, PKOB) prowadziłyby do zmiany dotychczas stosowanych stawek podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego albo prowadziłyby do zwolnienia od podatku lub opodatkowania, podatnik stosuje stawki lub zwolnienie określone w ustawie, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2002 r." Zatem z brzmienia zacytowanego przepisu wynika, że zmiany załączników wynikające z pełnego zastosowania PKWiU nie powinny powodować zmiany opodatkowania podatkiem VAT, a więc KWiU nadal obowiązywała równolegle z PKWiU z 1997r. Z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej PKWiU z 2004r. PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zmianami), przy czym zgodnie z § 1 jej stosowanie ograniczono wyłącznie dla celów statystycznych, a w § 2 tego rozporządzenia wprowadzono przepis przejściowy wskazujący na stosowanie PKWiU z 1997r. do końca 2005r., kolejne nowelizacje tego rozporządzenia (ostatnie – rozporządzenie nowelizujące z 14 grudnia 2007r. Dz.U.07.243.1785) przedłużyły okres obowiązywania PKWiU z 1997 r. do końca 2008 r. Należy też zauważyć, że PKWiU z 2004r. zaczęła obowiązywać z dniem 1 maja 2004 r., podczas gdy ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zgodnie z art. 176 zaczęła obowiązywać nieco wcześniej, to jest od 21 kwietnia 2004 r., a zgodnie z art. 41 ust. 14 tej ustawy "zmiany w klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań między tymi klasyfikacjami wprowadzone po dniu wejścia w życie tej ustawy nie powodują zmian w opodatkowaniu podatkiem, jeżeli nie zostały określone w ustawie". Powyższe prowadzi do wniosku, że zmiany klasyfikacji statystycznych i wprowadzanie nowych PKWiU w związku ze zmianami przepisów o podatku od towarów i usług nie prowadziło do zmiany klasyfikowania przez Skarżącą usług rezerwacji taxi, o ile tak je klasyfikowała od 1994 roku. Już z tej przyczyn, skoro organy podatkowe nie rozważyły do jakiej grupy usług określonej w KWiU i PKWiU z 1997r. należały przedmiotowe "usługi rezerwacji taxi" tym samym dopuściły się naruszenia prawa w stopniu mogącym prowadzić do wydania wadliwych decyzji. II Odnosząc się do zarzutu drugiego skargi (naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie to jest art. 41 ust 1 i art. 41 ust. 2 u.p.t.u. (poz. 143 i 144 załącznika nr 1 do tej ustawy) przy refakturowaniu ww usług, co narusza również regulacje art. 6 (4) VI Dyrektywy Rady UE w sprawie harmonizacji ustawodawstw państwa członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC – dalej VI Dyrektywa VAT), Sąd uznaje ten zarzut za nieuzasadniony. Organy podatkowe prawidłowo zastosowały w tym zakresie przepisy prawa. Skarżąca nabywając od współpracujących kierowców usługi przewozu osób we własnym imieniu na rzecz zleceniodawców (klientów) w istocie dokonywała "odsprzedaży" usług świadczonych przez taksówkarzy klientom korzystającym z tych usług, a zatem sama świadczyła usługę przewozu opodatkowaną zgodnie z art. 41 ust. 2 u.p.t.u. (załącznik nr 3 poz. 143 do tej ustawy) stawką podatku VAT 7%. To, że wykonujący bezpośrednio usługi taksówkarze mogli z przyczyn podmiotowych korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (ze względu na poziom obrotu na podstawie art. 113 ust.1 u.p.t.u) lub z ryczałtowej formy opodatkowania tym podatkiem w wysokości 3% na podstawie art. 114 ust. 1 u.p.t.u., nie uprawniało Skarżącej do przeniesienia stawki VAT 3% lub zwolnienia na swoich klientów, którym wystawiała faktury za przewozy wykonane za pośrednictwem taksówkarzy korzystających z przyczyn podmiotowych ze zwolnienia lub zryczałtowanej stawki 3%. III. Odnosząc się do trzeciego zarzutu skargi (naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i zastosowanie art. 109 ust. 3 u.p.t.u., co narusza podstawową zasadę neutralności podatku VAT realizowaną jako prawo do rozliczenia podatku naliczonego w każdej fazie obrotu art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zawartą również w art. 17 VI Dyrektywy VAT), Sąd uznał ten zarzut za nieuzasadniony. Zgodność przepisów art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o VAT określających dodatkowe zobowiązanie podatkowe była oceniana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości - wyrok ETS z 15 stycznia 2009r. w sprawie K-1 Sp. z o.o. vs Dyrektor izby Skarbowej w B., C-502/07. To dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie jest podatkiem VAT sprzecznym ze wskazywanymi przepisami prawa wspólnotowego, lecz ma charakter sankcji administracyjnej nakładanej w przypadku stwierdzenia, że podatnik zadeklarował kwotę zwrotu różnicy podatku VAT lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej. IV. Reasumując należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane przede wszystkim z naruszeniem wskazywanych wyżej przepisów postępowania podatkowego przez nieustalenie w sposób prawidłowy rodzaju usług świadczonych przez Spółkę, przy czym naruszenia te mogły w istotny sposób wpływać na prawidłowość zaskarżonych decyzji. Również interpretacja prawa materialnego nie była prawidłowa z przyczyn wyżej wskazanych. Organy podatkowe rozpatrując sprawę ponownie powinny przeanalizować szczegółowo usługi świadczone przez Skarżącą zafakturowane przedmiotowymi fakturami zarówno w oparciu o treść łączącej Skarżącą z jej kontrahentami – taksówkarzami umowy jak i przy pomocy innych dostępnych środków dowodowych dla ustalenia zakresu i rodzaju usług, oraz tego czy mogą być one zakwalifikowane zgodnie z treścią faktury do grupy 60.22. Dokonując klasyfikacji usług świadczonych przez Skarżącą organy podatkowe powinny mieć na uwadze przepisy art. 8 ust. 3 i art. 41 ust. 14 u.p.t.u. Dla właściwej klasyfikacji "usług rezerwacji taxi" należy przy tym stosować PKWiU z 1997 r. przy uwzględnieniu KWIU. Należy też wyjaśnić, czy wprowadzenie PKWiU z 1997 r. stanowiło zmianę w zakresie grupowania 60.22.11. (ten sam numer zarówno w KWiU jak i w PKWiU z 1997 r.) i czy zmiana ta była tego rodzaju, że usługi w zakresie rezerwacji usług taksówkowych wchodzące w skład grupy 60.22.11 KWiU nie mieściły się już w grupie 60.22 PKWiU z 1997r. V. Uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 135 u.p..p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której skarga dotyczy, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, na podstawie art. 152 ww. ustawy, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w oparciu o wskazane przepisy orzekł jak w sentencji. VI. Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także koszty zastępstwa procesowego, o czym stanowi art. 205 § 4 oraz art. 212 § 1 P.p.s.a. Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 5617 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (2000 zł) i wynagrodzenia ustanowionego w sprawie radcy prawnego (3600 zł), oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).