VIII SA/Wa 820/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Protokolant Małgorzata Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2009 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości spółki w podatku od towarów i usług oddala skargę. I. Skarżący J. K. P. reprezentowany przez pełnomocnika radcę prawnego K. N. w dniu [...] listopada 2008 r. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. znak [...] z [...] października 2008 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. nr [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki z o.o. "[...]" w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń- marzec 2003 r., sierpień – grudzień 2004 r., styczeń -marzec 2005r., lipiec- grudzień 2005 r. i styczeń – luty 2006 r. II. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego. W toku postępowania organ ustalił, że "[...]" sp. z o.o. posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń- marzec 2003 r., sierpień – grudzień 2004 r., styczeń -marzec 2005, lipiec- grudzień 2005 r. i styczeń – luty 2006 r., a postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec tej spółki co do wskazanych zobowiązań okazało się bezskuteczne. Ustalono, że Spółka prowadzi nadal działalność gospodarczą, a Sąd Rejonowy w R. w sprawie sygn. akt [...] postanowieniem z [...] października 2007 r. oddalił wnioski wierzycieli – Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. o ogłoszenie upadłości spółki "[...]" z uwagi na to, że spółka nie posiada majątku wystarczającego na prowadzenie postępowania upadłościowego. Ustalono też, że w przedmiotowym dla sprawy okresie (od [...] marca 2002 r. do [...] marca 2006 r.) funkcję prezesa zarządu pełnił w spółce "[...]" Skarżący. W ustalonym jak wyżej stanie faktycznym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. uznał, że zachodzą pozytywne przesłanki do określenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego wymienione w art. 116§1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. r. nr 137 poz. 926 ze zmianami – dalej: "Ordynacja podatkowe"), przy jednoczesnym braku przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, których zaistnienie mogłoby zwolnić Skarżącego od tej odpowiedzialności. III. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego – art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki "[...]" mimo braku podstaw do tego, naruszenie art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego, oraz nie przeprowadzenie wszystkich wymaganych dowodów, a także nieuwzględnienie faktu, ze podatek VAT za kwiecień 20003 r. oraz sierpień i wrzesień 2004 r. został przez Spółkę "[...]" zapłacony. Rozwijając podniesione zarzuty Skarżący wywodził, że nie mógł złożyć wniosku o upadłość we właściwym czasie, gdyż już w chwili objęcia przez niego funkcji członka zarządu spółka nie posiadała środków wystarczających na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, a więc taki jej wniosek o ogłoszenie upadłości byłby zapewne oddalony. Powołał się na Wyrok Sądu Najwyższego w dotyczącej go sprawie III CSK 404/06 (sprawa dotyczy odpowiedzialności Skarżącego za długi spółki "[...]" na podstawie art. 299 Kodeksu spółek handlowych), gdzie Sąd Najwyższy stwierdził, że dla przyjęcia ewentualnej odpowiedzialności J. P. konieczne jest przeprowadzenie dowodu na okoliczność, czy mógł on skutecznie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości "[...]" sp. z o.o. Skarżący wnosił o przeprowadzenie dowodów z jego zeznań, zeznań świadka, a akt sprawy o ogłoszenie upadłości Sądu Rejonowego w R. sygn. akt [...] i [...] na okoliczność, że w okresie kiedy był on członkiem zarządu nie mógł skutecznie złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości. Ponadto zarzucił w odwołaniu, że nie została formalnie stwierdzona bezskuteczność egzekucji wobec spółki "[...]". IV. Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: 1. Postanowienie o stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji to tylko jeden ze sposobów stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Natomiast w realiach przedmiotowej sprawy ustalenie przez sąd powszechny braku majątku wystarczającego na przeprowadzenie postępowania upadłościowego, w sytuacji, gdy spółka [...] posiada zobowiązania o łącznej wartości blisko [...] mln złotych i nie dysponuje nie obciążonym majątkiem pozwalającym na skierowanie do niego egzekucji, było zdaniem organu wystarczające dla przyjęcia określonej w art. 116 § 1 ordynacji podatkowej przesłanki bezskuteczności egzekucji. 2. Organ nie zgodził się z dokonaną przez Skarżącego interpretacja art.116 § 1 Ordynacji podatkowej prowadząca do wniosku, że skoro w chwili objęcia przez Skarżącego funkcji zarządu sytuacja Spółki była taka, że już wtedy sąd nie ogłosiłby upadłości ze względu na brak wystarczającego majątku do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego, to tym samym Skarżący nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, co stanowić by miało o istnieniu przesłanki zwalniającej go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Organ wskazał, że wykładnia art. 116 § 1 uwzględniająca funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych prowadzi do wniosku, że członek zarządu dla zwolnienia się z odpowiedzialności powinien niezwłocznie zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości, gdy tylko okaże się, że spółka nie będzie w stanie zaspokoić w swoich długów tak, by zrealizować cel postępowania upadłościowego, jakim jest zaspokojenie wszystkich wierzycieli. Jeśli zaś tak jak w przedmiotowej sprawie, członek zarządu obejmuje swą funkcje w czasie, gdy sytuacja spółki już przed objęciem przez niego funkcji wymaga złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to powinien niezwłocznie po zbadaniu sytuacji spółki taki wniosek złożyć w ciągu dwóch tygodni. Skoro zaś Skarżący tego nie uczynił, to nie może być uwolniony od odpowiedzialności na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej. 3. Organ uznał też, że zarzut naruszenia przepisów postępowania przez nieuwzględnienie wniosków dowodowych Skarżącego był bezprzedmiotowy, bo organ nie kwestionuje okoliczności, które miałyby być tymi wnioskami wykazane, to jest faktu, że już w czasie gdy Skarżący objął funkcje członka zarządu w spółce, spółka była w sytuacji uniemożliwiającej ogłoszenie upadłości ze względu na brak odpowiednich środków na przeprowadzenie postępowania podatkowego. 4. Odnosząc się do zarzutów, że zawyżono kwoty objęte decyzją przez nieuwzględnienie, że podatki za kwiecień 2003 r. i sierpień-wrzesień 2004 r. zostały przez spółkę "[...]" zapłacone, organ stwierdził, że decyzja pierwszej instancji nie orzekała o odpowiedzialności skarżącego za zaległości w podatku VAT za kwiecień 2004 r., natomiast zaległości, jakimi został obciążony Skarżący za sierpień i wrzesień 2004 r. zostały podane w prawidłowej wysokości, przy uwzględnieniu dokonanych przez spółkę wpłat. V. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Skarżący zarzucił tej decyzji, że została wydana z naruszeniem: • przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki [...] sp. z o.o. mimo braku ku temu podstaw, • naruszeniem przepisów art. 229, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego oraz nie przeprowadzenie wszystkich wymaganych dowodów. Skarżący powtórzył zawartą w odwołaniu argumentację, że nie ponosi winy za nie zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż od chwili objęcia przez niego funkcji zarządu wniosek taki, nawet gdyby był złożony, to zostałby przez sąd oddalony na podstawie art. 13 ustawy z 13 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, gdyż majątek spółki nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania. Powołał się na orzeczenie Sądu Najwyższego z 28 września 1999 r. II CKN 608/96, zgodnie z którym na gruncie art. 116 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność ponoszą jedynie osoby, które były członkami zarządu w "czasie właściwym". Skarżący wywodzi przy tym, że dla niego ten "właściwy czas" nigdy nie istniał, dlatego nie powinien ponosić odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej. Powołał się też na wydany w jego sprawie wyrok Sądu Najwyższego (sygn. akt III CSK 404/06 z 16 marca 2007 r. ), w którym Sąd Najwyższy stwierdził, że dla przyjęcia ewentualnej odpowiedzialności J. P.konieczne jest przeprowadzenie dowodu na okoliczność, czy mógł on skutecznie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości "[...]" sp. z o.o. Skarżący ponowił podniesione w odwołaniu zarzuty co do wadliwości postępowania spowodowanej nie przeprowadzeniem wskazywanych przez niego dowodów na okoliczność, że w okresie kiedy był on członkiem zarządu nie mógł skutecznie złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniósł ponownie o przeprowadzenie tych dowodów w postępowaniu sądowym. Wniósł też o zawieszenie postępowania sądowego do czasu wydania prawomocnego wyroku w sprawie [...] toczącej się przed Sądem Okręgowym w R. dotyczącej jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki "[...]" na podstawie art. 299 KSH. Podniósł też w swojej skardze zarzut, że nie została formalnie stwierdzona bezskuteczność egzekucji wobec "[...]" sp. z o.o. VI. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Zasadniczo organ powtórzył dotychczas podnoszona argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. VI. W pierwszej kolejności Sąd dokonał oceny prawidłowości objętych kontrolą decyzji w zakresie prawidłowej wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego – art. 116 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej z przepisu tego wynika, że do zastosowania odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki konieczne jest kumulatywne zaistnienie następujących przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności: 1. musi istnieć zaległość podatkowa spółki (w tym wypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), 2. osoba obciążana odpowiedzialnością musi być członkiem zarządu spółki w okresie powstania zaległości podatkowej z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nią obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, 3. musi zaistnieć bezskuteczność egzekucji z majątku spółki w całości lub w części. Co do wymienionych przesłanek pozytywnych w zakresie wykładni powołanego przepisu nie ma sporu między stronami. Interpretacja przepisu w tym zakresie nie nasuwa wątpliwości. Istnieje też druga grupa przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, których wystąpienie (wystarczy wystąpienie jednej z nich) uwalnia członka zarządu spółki od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Przesłanki te to: 1. zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), 2. brak winy członka w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), 3. wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Analizą omawianego przepisu w zakresie tych właśnie przesłanek (przesłanek egzoneracyjnych), a w szczególności wymienionych w pkt 1 i 2 powyżej, zajął się Sąd ze szczególną uwagą, gdyż w przedmiotowej sprawie właśnie wykładnia przepisu w tym zakresie jest przedmiotem sporu pomiędzy Skarżącym i organami i podstawowym źródłem jego argumentacji zarówno w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji jak i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Interpretując treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej § 1 pkt 1 lit a) (złożenie we właściwym czasie wniosku o o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości) należy mieć na uwadze treść przepisów: • art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512, ze zmianami – dalej: "p.u."); • art. 11 i art. 21 ustawy z 28 lutego 2003 roku Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. nr 60 poz. 535 ze zmianami – dalej p.u.n.) – od 1 października 2003 r. Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów członek zarządu spółki zobowiązany jest zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów lub w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w pierwszej części zdania. Natomiast zgodnie z art. 11 i 21 p.u.n. członek zarządu spółki zobowiązany jest do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od czasu, gdy spółka nie wykonuje swoich zobowiązań pieniężnych, lub od czasu gdy zobowiązania spółki przekroczą wartość jej majątku. Przepisy te wystarczająco i jednoznacznie określają co oznacza "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości – jest to okres dwóch tygodni od zaprzestania przez spółkę spłacania długów lub od powstania sytuacji, gdy spółka nie jest w stanie spłacić swoich długów. Nie jest trafny pogląd wyrażany przez skarżącego, że pojęcie "właściwego czasu" czasu obejmuje dodatkową przesłankę jaką jest zdaniem skarżącego posiadanie przez spółkę majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Skarżący powołuje się na wyrok Sądu Najwyższego w sprawie III CSK 404/06 z 17 marca 2007 r., z którego miałoby wynikać, że konieczne dla stwierdzenia odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki jest ustalenie, czy mógł on skutecznie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Wyrok ten i zawarte w nim wywody nie dotyczą jednak w żaden sposób kwestii mających znaczenie dla przedmiotowej sprawy. Wyrok Sądu Najwyższego został wydany na tle przepisu art. 299 ustawy z dnia 15 września 2000 Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 Nr 94 poz. 1037 ze zmianami – dalej: "ks.".)." Przepis ten określający odpowiedzialność członków zarządu spółki z o.o. za jej zobowiązania jest zasadniczo inny niż art. 116 ordynacji podatkowej, gdyż zawiera dodatkową przesłankę ezgoneracyjną – wyrażającą się w słowach: "pomimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcia postępowania układowego wierzyciel nie poniósł szkody". I właśnie tej przesłanki dotyczy wskazany wyrok Sądu Najwyższego. Przesłanka braku szkody po stronie wierzyciele (w przedmiotowej sprawie Skarbu Państwa) nie ma natomiast żadnego znaczenia dla oceny odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej. Zatem należy przyjąć, że właściwy czas to czas dwóch tygodni od zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości. W odniesieniu do członka zarządu, który obejmuje funkcję członka zarządu spółki w sytuacji, gdy jest ona już w sytuacji spełniającej przesłanki do ogłoszenia wniosku o upadłość, te dwa tygodnie można liczyć od czasu objęcia funkcji członka zarządu. Członek zarządu obejmujacy funkcję w spółce powinien przeanalizować jej sytuację i okres dwóch tygodni od objęcia funkcji powinien być wystarczający do stwierdzenia, że jest w sytuacji wymagającej zgłoszenia wniosku o upadłość. Sąd w pełni podziela poglądy wyrażone w tym zakresie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 sierpnia 2008 r. w sprawie II FSK 842/07. Sąd ten przyjął m.in., że: "Chybione są także uwagi strony dotyczące kwestii czasu właściwego dla zgłoszenia wniosku o upadłość w przypadku, gdy uzasadniające je okoliczności powstały przed datą rozpoczęcia mandatu przez danego członka organu zarządzającego. Osoba, która zdając sobie sprawę ze stanu finansowego danego podmiotu, przyjmuje w nim funkcję członka zarządu, czyni to ze wszelkimi konsekwencjami na własny rachunek. Gdyby zaś w chwili obejmowania mandatu takiej świadomości nie miała (co nie dotyczy niniejszej sprawy), to powinna była, z chwilą zorientowana się w kondycji danej osoby prawnej, podjąć stosowne działania, które pozwoliłyby się jej zwolnić z odpowiedzialności".. Analizując druga przesłankę egzoneracyjną (brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości) Sąd doszedł do przekonania, że fakt, iż w chwili objęcia przez członka zarządu spółka była już w tak słabej kondycji, że jej upadłość nie zostałaby ogłoszona ze względu na brak majątku wystarczającego na prowadzenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), nie może stanowić o ocenie braku winy w niezgłoszeniu w porę upadłości. Sytuacja braku winy mogłaby mieć miejsce, gdyby członek zarządu przy dołożeniu należytej staranności: • z przyczyn od siebie niezależnych nie mógł złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości rozpoznając nawet sytuację "upadłościową" spółki (np. z powodu choroby uniemożliwiającej podjęcie właściwych działań), • lub z przyczyn od siebie niezależnych nie mógł na czas rozpoznać, że sytuacja spółki wymaga zgłoszenia upadłości (np. w wyniku wyjścia na jaw istniejących wcześniej zobowiązań, które skutecznie zostały przed nim ukryte przez innych członków zarządu). Reasumując tę część wywodów Sąd uznał, że organy dokonały właściwej wykładni art. 116 Ordynacji podatkowej. Skoro członek zarządu odpowiada nawet za zaległości podatkowe powstałe na skutek zdarzeń rodzących zobowiązania podatkowe mających miejsce przed objęciem przez niego funkcji (o ile nie zgłosi wniosku o upadłość we właściwym czasie) w sytuacji, gdy zaległość powstaje w czasie pełnienia przez niego tej funkcji, to tym bardziej ponosi taką odpowiedzialność za zaległości podatkowe wynikające ze zdarzeń prawnopodatkowych mających miejsce w czasie jego kadencji, w sytuacji, gdy widząc że spółka jest niewypłacalna tak dalece, że nie ma nawet majątku wystarczającego na prowadzenie postępowania upadłościowego, prowadzi dalej działalność powodującą wzrost niezaspokajalnych zobowiązań spółki, w tym zobowiązań podatkowych. VII. Po dokonaniu wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie i po dokonanej jak wyżej ocenie prawidłowości wykładni tych przepisów przez organy przy wydaniu objętych kontrolą decyzji, Sąd rozważał prawidłowość przeprowadzonego postępowania prowadzącego do wydania zaskarżonej decyzji i w tym zakresie nie dopatrzył się naruszeń przepisów prawa, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź stanowiły naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania. Z tych przyczyn nie zachodziły podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. b) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zmianami – dalej: "p.p.s.a.". Sąd nie dopatrzył się też przesłanek do stwierdzenia nieważności objętych kontrolą decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.. Organy prawidłowo ustaliły okoliczności faktyczne mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i wydania przedmiotowych decyzji. W zakresie przesłanek pozytywnych było to nie budzące wątpliwości ustalenie, że Skarżący w okresie powstania zaległości podatkowych był jedynym członkiem zarządu spółki "Pronicel". Niekwestionowane było też istnienie zaległości podatkowych Spółki, o jakich mowa w art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, którymi został obciążony Skarżący. Zaległości te wynikały z niezapłacenia zadeklarowanych przez spółkę podatków VAT, przy czym wbrew twierdzeniom Skarżącego zawartym w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, zapłacone przez spółkę "Pronicel" częściowo zaległości za niektóre miesiące zostały uwzględnione w decyzji obciążającej Skarżącego. (w skardze tego zarzutu Skarżący już nie podtrzymywał. Nie można się też zgodzić z zarzutem naruszenia przepisów art. 229, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego oraz nieprzeprowadzenia wszystkich wymaganych dowodów. Zarzut ten dotyczył ustaleń faktycznych dotyczących braku majątku spółki wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Należy zgodzić się z organem, że zbędne było dalsze prowadzenie ustaleń zmierzających do takiej konstatacji, skoro organ wydając zaskarżona decyzję nie kwestionował istnienia tej okoliczności faktycznej, jednak słusznie uznał, że nie miała ona znaczenia dla wydania przedmiotowych decyzji. Z tych samych przyczyn Sąd nie znalazł podstaw do dopuszczenia dowodów zgłaszanych na te same okoliczności w skardze i nie dopuścił tych dowodów na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Również zarzut braku formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji Sąd uznał za nietrafny. Sąd rozpoznający tę sprawę w pełni podziela poglądy wyrażone w dominującym orzecznictwie sądów administracyjnych i przytacza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie I FSK 554/05, w którym stwierdzono między innymi: "Warunkiem koniecznym (przesłanką pozytywną) podjęcia orzeczenia w trybie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej jest bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, którą to okoliczność organy podatkowe władne są wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. Wymóg formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej nie znajduje przy tym jakiegokolwiek umocowania w treści obowiązującego prawa" . Biorąc pod uwagę powyższą interpretację dotyczącą kwestii bezskuteczności egzekucji, sąd uznał że organy słusznie uznały za spełnienie tej przesłanki orzeczenie Sądu Rejonowego w R., w którym sąd ten oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "[...]" ze względu na brak majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Istnienie tej przesłanki wykazywał konsekwentnie sam Skarżący, twierdząc że właśnie brak majątku spółki na pokrycie zobowiązań (w tym przedmiotowych zobowiązań podatkowych) od początku objęcia przez niego funkcji członka zarządu powinien przemawiać za uwolnieniem go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. VIII. Wobec tego, że organy dokonały prawidłowej wykładni prawa materialnego, dokonały ustaleń faktycznych z zachowaniem przepisów postępowania podatkowego, i wreszcie wydały decyzję w oparciu o prawidłową subsumcję ustalonego stanu faktycznego do właściwie odczytanych norm prawnych, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało skargę oddalić.